第十一章合并財務報表.docx

第十一章 合并財務報表第一節(jié) 合并財務報表概述一、合并財務報表的性質(zhì)和特點合并財務報表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團（以下簡稱企業(yè)集團）整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務報表。與個別財務報表相比較，合并財務報表具有如下特點：（一）合并財務報表反映的是母公司和子公司所組成的企業(yè)集團整體的財務狀況和經(jīng)營成果；（二）合并財務報表由企業(yè)集團對其他企業(yè)有控制權的控股公司或母公司編制；（三）合并財務報表以個別財務報表為基礎編制；（四）合并財務報表編制有獨特的方法。二、合并范圍的確定合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定。（一）控制的定義控制，是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權力。（二）母公司與子公司定義1母公司的定義母公司是指有一個或一個以上子公司的企業(yè)（或主體）。2子公司的定義子公司是指被母公司控制的企業(yè)。（三）控制標準的具體應用1母公司擁有其半數(shù)以上的表決權的被投資單位應當納入合并財務報表的合并范圍2母公司擁有其半數(shù)以下的表決權的被投資單位納入合并財務報表的合并范圍的情況（1）通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上表決權；（2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權決定被投資單位的財務和經(jīng)營政策；（3）有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數(shù)成員；（4）在被投資單位董事會或類似機構占多數(shù)表決權。3在確定能否控制被投資單位時對潛在表決權的考慮（四）所有子公司都應納入母公司的合并財務報表的合并范圍母公司應當將其全部子公司納入合并財務報表的合并范圍。即，只要是由母公司控制的子公司，不論子公司的規(guī)模大小、子公司向母公司轉移資金能力是否受到嚴格限制，也不論子公司的業(yè)務性質(zhì)與母公司或企業(yè)集團內(nèi)其他子公司是否有顯著差別，都應當納入合并財務報表的合并范圍。需要說明的是，受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司，在這種情況下，如果該被投資單位的財務和經(jīng)營政策仍然由本公司決定，資金調(diào)度受到限制并不妨礙本公司對其實施控制，應將其納入合并財務報表的合并范圍。下列被投資單位不是母公司的子公司，不應當納入母公司的合并財務報表的合并范圍：1已宣告被清理整頓的原子公司2已宣告破產(chǎn)的原子公司3母公司不能控制的其他被投資單位三、合并財務報表的編制程序（一）編制合并工作底稿；（二）編制調(diào)整分錄和抵銷分錄；（三）計算合并財務報表各項目的合并金額；（四）填列合并財務報表。第十一章 合并財務報表第二節(jié) 合并財務報表調(diào)整分錄編制合并財務報表抵銷分錄前，應當在合并財務報表工作底稿中對子公司個別財務報表進行調(diào)整，應當在合并財務報表工作底稿中將母公司長期股權投資核算由成本法調(diào)整到權益法。一、對子公司的個別財務報表進行調(diào)整在編制合并財務報表時，首先應對各子公司進行分類，分為同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司和非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司兩類。（一）屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對于屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司的個別財務報表，如果不存在與母公司會計政策和會計期間不一致的情況，則不需要對該子公司的個別財務報表進行調(diào)整，即不需要將該子公司的個別財務報表調(diào)整為公允價值反映的財務報表，只需要抵銷內(nèi)部交易對合并財務報表的影響即可。（二）屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對于屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，除了存在與母公司會計政策和會計期間不一致的情況，需要對該子公司的個別財務報表進行調(diào)整外，還應當根據(jù)母公司為該子公司設置的備查簿的記錄，以記錄的該子公司的各項可辨認資產(chǎn)、負債等在購買日的公允價值為基礎，通過編制調(diào)整分錄，對該子公司的個別財務報表進行調(diào)整，以使子公司的個別財務報表反映為在購買日公允價值基礎上確定的可辨認資產(chǎn)、負債在本期資產(chǎn)負債表日的金額?！纠?】2008年1月1日，P公司用銀行存款4 200萬元購得S公司80%的股份（假定P公司與S公司的企業(yè)合并不屬于同一控制下的企業(yè)合并）。P公司備查簿中記錄的S公司在2008年1月1日可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值的資料見表11-1。假定S公司的會計政策和會計期間與P公司一致，不考慮P公司和S公司及合并資產(chǎn)、負債的所得稅影響。2008年12月31日編制合并財務報表時，在合并工作底稿中應作的調(diào)整分錄如下：借：固定資產(chǎn)原價2 000 000貸：資本公積2 000 000借：管理費用100 000貸：固定資產(chǎn)累計折舊100 000因為在編制合并財務報表抵銷分錄時，將子公司的所有者權益抵銷，所以上述分錄中調(diào)整的管理費用，不必再進一步調(diào)整盈余公積。在連續(xù)編制合并財務報表的情況下，為了保證合并財務報表中“未分配利潤年初”項目的金額與上期“未分配利潤”項目的金額一致，上期編制合并財務報表調(diào)整分錄時涉及的利潤表和所有者權益變動表“未分配利潤”欄目中的項目，在本期編制調(diào)整分錄時均應用“未分配利潤年初”項目代替。2009年12月31日編制合并財務報表時，在合并工作底稿中應作的調(diào)整分錄如下：借：固定資產(chǎn)原價2 000 000貸：資本公積2 000 000借：未分配利潤年初100 000貸：固定資產(chǎn)累計折舊100 000借：管理費用100 000貸：固定資產(chǎn)累計折舊100 000第二節(jié) 合并財務報表調(diào)整分錄二、按權益法調(diào)整對子公司的長期股權投資合并報表準則規(guī)定，合并財務報表應當以母公司和其子公司的財務報表為基礎，根據(jù)其他有關資料，按照權益法調(diào)整對子公司的長期股權投資后，由母公司編制。在合并工作底稿中，按權益法調(diào)整對子公司的長期股權投資時，應按照企業(yè)會計準則長期股權投資所規(guī)定的權益法進行調(diào)整?！纠?】沿用【例1】資料，2008年1月1日，S公司股東權益總額為4 800萬元，其中股本為3 000萬元，資本公積為1 800萬元，盈余公積為0元，未分配利潤為0元。2008年，S公司實現(xiàn)凈利潤1 000萬元，提取法定公積金100萬元，分派現(xiàn)金股利400萬元（假定分配的是2008年實現(xiàn)的凈利潤）。S公司因持有的可供出售的金融資產(chǎn)的公允價值變動計入當期資本公積的金額為200萬元。2009年，S公司實現(xiàn)凈利潤1 200萬元，提取法定公積金120萬元，分派現(xiàn)金股利300萬元。以S公司2008年1月1日各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎，重新確定的S公司2008年的凈利潤為990萬元（1 000萬元10萬元），2009年的凈利潤為1 190萬元（1 200萬元10萬元）。在本例中，2008年12月31日和2009年12月31日，P公司對S公司的長期股權投資的賬面余額為4200萬元（假定未發(fā)生減值）。根據(jù)合并報表準則的規(guī)定，在合并工作底稿中將對S公司的長期股權投資由成本法調(diào)整為權益法。（1）2008年12月31日有關調(diào)整分錄如下：確認P公司在2008年S公司實現(xiàn)凈利潤990萬元中所享有的份額792萬元（99080%）。借：長期股權投資S公司7 920 000貸：投資收益7 920 000確認P公司收到S公司2008年分派的現(xiàn)金股利，同時抵銷原按成本法確認的投資收益320萬元。借：投資收益3 200 000貸：長期股權投資S公司3 200 000將權益法核算和成本法確認投資收益的差額472萬元，調(diào)整盈余公積47.2萬元。借：提取盈余公積4 720 000貸：盈余公積4 720 000確認P公司在2008年S公司除凈損益以外所有者權益的其他變動中所享有的份額160萬元（資本公積的增加額200萬元80%）。借：長期股權投資S公司1 600 000貸：資本公積1 600 000（2）2009年12月31日有關調(diào)整分錄如下：將上期編制合并財務報表調(diào)整分錄時涉及的利潤表和所有者權益變動表“未分配利潤”欄目中的項目，在本期編制調(diào)整分錄時均應用“未分配利潤年初”項目代替。借：長期股權投資S公司6 320 000貸：未分配利潤年初4 720 000資本公積1 600 000借：未分配利潤年初4 720 000貸：盈余公積4 720 000確認P公司在2009年S公司實現(xiàn)凈利潤1 190萬元中所享有的份額952萬元（1 19080%）。借：長期股權投資S公司9 520 000貸：投資收益9 520 000確認P公司收到S公司2009年分派的現(xiàn)金股利，同時抵銷原按成本法確認的投資收益240萬元。借：投資收益2 400 000貸：長期股權投資S公司2 400 000將權益法核算和成本核算法確認投資收益的差額712萬元，調(diào)整盈余公積71.2萬元。借：提取盈余公積7 120 000貸：盈余公積7 120 000第三節(jié) 合并財務報表抵銷分錄的編制編制合并財務報表時需要進行抵銷處理的，主要有如下項目：（1）母公司長期股權投資和子公司所有者權益；（2）母公司與子公司、子公司相互持有對方長期股權投資的投資收益；（3）內(nèi)部債權債務；（4）內(nèi)部商品銷售業(yè)務；（5）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易；（6）內(nèi)部現(xiàn)金流入和流出等。一、母公司長期股權投資和子公司所有者權益的抵銷（一）子公司為全資子公司借：股本年初本年資本公積年初本年盈余公積年初本年未分配利潤年末商譽貸：長期股權投資（二）子公司為非全資子公司借：股本年初本年資本公積年初本年盈余公積年初本年未分配利潤年末商譽貸：長期股權投資少數(shù)股東權益【例3】沿用【例1】和【例2】的資料。（1）2008年12月31日抵銷分錄2008年12月31日P公司對S公司長期股權投資經(jīng)調(diào)整后的金額=4 200792320160=4 832萬元。借：股本年初30 000 000本年 0資本公積年初20 000 000本年 2 000 000盈余公積年初 0本年 1 000 000未分配利潤年末 4 900 000商譽 2 000 000貸：長期股權投資48 320 000少數(shù)股東權益11 580 000注：商譽=4 200（S公司2008年1月1日的所有者權益總額4 800S公司固定資產(chǎn)公允價值增加額200）80%=200萬元。未分配利潤=（1 000100400）10=490萬元。少數(shù)股東權益=（3 00002 0002000100490）20%=1 158萬元。（2）2009年12月31日抵銷分錄2009年12月31日P公司對S公司長期股權投資經(jīng)調(diào)整后的金額=4 200632952240=5 544萬元。借：股本年初30 000 000本年 0資本公積年初22 000 000本年 0盈余公積年初 1 000 000本年 1 200 000未分配利潤年末12 600 000商譽 2 000 000貸：長期股權投資55 440 000少數(shù)股東權益13 360 000注：未分配利潤=490（1 200120300）10=1 260萬元。少數(shù)股東權益=（3 00002 20001001201 260）20%=1 336萬元。第三節(jié) 合并財務報表抵銷分錄的編制二、母公司與子公司、子公司相互持有對方長期股權投資的投資收益（一）子公司為全資子公司借：投資收益未分配利潤年初貸：提取盈余公積對所有者（或股東）的分配未分配利潤年末（二）子公司為非全資子公司借：投資收益少數(shù)股東損益未分配利潤年初貸：提取盈余公積對所有者（或股東）的分配未分配利潤年末應說明的是，“未分配利潤”項目是通過抵銷影響未分配利潤的具體項目（如利潤表中的項目）的抵銷計算確定的。本期合并財務報表中“未分配利潤年初”項目的金額應與上期合并財務報表中的“未分配利潤年末”項目的金額一致，因此，上期編制合并財務報表時涉及的影響未分配利潤的具體項目，在本期編制合并財務報表時均應用“未分配利潤年初”項目代替。如上期編制合并財務報表時的抵銷分錄為：借記“應收賬款壞賬準備”，貸記“資產(chǎn)減值損失”，在本期編制合并財務報表時，應借記“應收賬款壞賬準備”，貸記“未分配利潤年初”?！纠?】沿用【例1】和【例2】的資料。（1）2008年12月31日抵銷分錄S公司為非全資子公司，P公司擁有其80%的股份。在合并工作底稿中應抵銷的投資收益為792萬元（99080%），應確認少數(shù)股東損益為198萬元（99020%）。S公司年初未分配利潤為0元，S公司本期提取盈余公積100萬元、分派現(xiàn)金股利400萬元、未分配利潤490萬元。為此，進行抵銷處理時，應編制如下抵銷分錄：借：投資收益7 920 000少數(shù)股東損益1 980 000未分配利潤年初0貸：提取盈余公積1 000 000對所有者（或股東）的分配4 000 000未分配利潤年末4 900 000（2）2009年12月31日抵銷分錄在合并工作底稿中應抵銷的投資收益為952萬元（1 19080%），應確認少數(shù)股東損益為238萬元（1 19020%）。S公司年初未分配利潤為490萬元，S公司本期提取盈余公積120萬元、分派現(xiàn)金股利300萬元、未分配利潤1 260萬元。為此，進行抵銷處理時，應編制如下抵銷分錄：借：投資收益9 520 000少數(shù)股東損益2 380 000未分配利潤年初4 900 000貸：提取盈余公積1 200 000對所有者（或股東）的分配3 000 000未分配利潤年末 12 600 000三、內(nèi)部債權債務項目（一）內(nèi)部債權、債務項目本身的抵銷借：債務類項目貸：債權類項目【例5】P公司2008年個別資產(chǎn)負債表中預收款項200萬元為S公司預付款項；應收票據(jù)300萬元為S公司2008年向P公司購買商品開具的票面金額為300萬元的商業(yè)承兌匯票；S公司應付債券600萬元為P公司所持有，P公司將其作為持有至到期投資，余額為600萬元。對此，在編制合并資產(chǎn)負債表時，應編制如下抵銷分錄：（1）將內(nèi)部預收款項與內(nèi)部預付款項抵銷時借：預收款項2 000 000貸：預付款項2 000 000（2）將內(nèi)部應收票據(jù)與內(nèi)部應付票據(jù)抵銷時借：應付票據(jù)3 000 000貸：應收票據(jù)3 000 000（3）將持有至到期投資中債券投資與應付債券抵銷時借：應付債券6 000 000貸：持有至到期投資6 000 000（二）內(nèi)部利息收入與利息費用項目的抵銷借：投資收益貸：財務費用【例6】沿用【例5】，假設S公司2008年確認的應向P公司支付的債券利息費用總額為30萬元（假定該債券的票面利率與實際利率相差較?。Ｔ诰幹坪喜⒗麧櫛頃r，應將內(nèi)部債券投資收益與應付債券利息費用相互抵銷，其抵銷分錄為：借：投資收益300 000貸：財務費用300 000（三）內(nèi)部應收賬款等計提壞賬準備的抵銷1初次編制合并財務報表時（1）將期末內(nèi)部應收賬款和應付賬款抵銷借：應付賬款貸：應收賬款（2）將內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備抵銷借：應收賬款壞賬準備貸：資產(chǎn)減值損失（3）將原確認的遞延所得稅資產(chǎn)抵銷借：所得稅費用貸：遞延所得稅資產(chǎn)【例7】P公司2008年12月31日個別資產(chǎn)負債表中應收賬款270萬元為2008年向S公司銷售商品發(fā)生的應收銷貨款的賬面價值，P公司對該筆應收賬款計提的壞賬準備為30萬元。S公司2008年12月31日個別資產(chǎn)負債表中應付賬款300萬元系2008年向P購進商品存貨發(fā)生的應付購貨款。P公司和S公司適用的所得稅稅率均為25%。在編制合并財務報表時，應將內(nèi)部應收賬款與應付賬款相互抵銷；同時還應將內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備予以抵銷，將有關遞延所得稅資產(chǎn)抵銷。其抵銷分錄為：借：應付賬款3 000 000貸：應收賬款3 000 000借：應收賬款壞賬準備300 000貸：資產(chǎn)減值損失300 000借：所得稅費用75 000貸：遞延所得稅資產(chǎn)75 0002連續(xù)編制合并財務報表時（1）將期末內(nèi)部應收賬款和應付賬款抵銷借：應付賬款貸：應收賬款（2）將上期資產(chǎn)減值損失中抵銷的內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷借：應收賬款壞賬準備貸：未分配利潤年初（3）將上期所得稅費用中抵銷的遞延所得稅資產(chǎn)對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷借：未分配利潤年初貸：遞延所得稅資產(chǎn)（4）將本期內(nèi)部應收賬款計提或沖回的壞賬準備抵銷借：應收賬款壞賬準備貸：資產(chǎn)減值損失或借：資產(chǎn)減值損失貸：應收賬款壞賬準備（5）將本期確認或轉回的遞延所得稅資產(chǎn)抵銷借：所得稅費用貸：遞延所得稅資產(chǎn)或借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費用【例8】沿用【例7】資料。假定P公司2009年12月31日個別資產(chǎn)負債表中應收賬款270萬元為向S公司銷售商品發(fā)生的應收銷貨款的賬面價值，P公司對該應收賬款計提的壞賬準備為30萬元。S公司2009年個別資產(chǎn)負債表中應付賬款300萬元系向P公司購進商品存貨發(fā)生的應付購貨款。其抵銷分錄為：借：應付賬款3 000 000貸：應收賬款3 000 000借：應收賬款壞賬準備300 000貸：未分配利潤年初300 000借：未分配利潤年初75 000貸：遞延所得稅資產(chǎn)75 000【例9】沿用【例7】資料。假定P公司2009年12月31日個別資產(chǎn)負債表中應收賬款360萬元為向S公司銷售商品發(fā)生的應收銷貨款的賬面價值，P公司對該應收賬款計提的壞賬準備為40萬元。S公司2009年個別資產(chǎn)負債表中應付賬款400萬元系向P公司購進商品存貨發(fā)生的應付購貨款。其抵銷分錄為：借：應付賬款4 000 000貸：應收賬款4 000 000借：應收賬款壞賬準備300 000貸：未分配利潤年初300 000借：未分配利潤年初75 000貸：遞延所得稅資產(chǎn)75 000借：應收賬款壞賬準備100 000貸：資產(chǎn)減值損失100 000借：所得稅費用25 000貸：遞延所得稅資產(chǎn)25 000【例10】沿用【例7】資料。假定P公司2009年12月31日個別資產(chǎn)負債表中應收賬款180萬元為向S公司銷售商品發(fā)生的應收銷貨款的賬面價值，P公司對該應收賬款計提的壞賬準備為20萬元。S公司2009年個別資產(chǎn)負債表中應付賬款200萬元系向P公司購進商品存貨發(fā)生的應付購貨款。其抵銷分錄為：借：應付賬款2 000 000貸：應收賬款2 000 000借：應收賬款壞賬準備300 000貸：未分配利潤年初300 000借：未分配利潤年初75 000貸：遞延所得稅資產(chǎn)75 000借：資產(chǎn)減值損失100 000貸：應收賬款壞賬準備100 000借：遞延所得稅資產(chǎn)25 000貸：所得稅費用25 000第三節(jié) 合并財務報表抵銷分錄的編制四、內(nèi)部商品銷售業(yè)務（一）不考慮存貨跌價準備情況下內(nèi)部商品銷售業(yè)務的抵銷1當期內(nèi)部購進商品的抵銷處理【例11】S公司2008年向P公司銷售商品1 000萬元，其銷售成本為800萬元，該商品的銷售毛利率為20%。P公司購進的該商品2008年有40%未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。2008年12月31日，存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為80萬元（1 000-800）40%。假定P公司和S公司適用的所得稅稅率均為25%。在編制2008年合并財務報表時，應進行如下抵銷處理：借：營業(yè)收入10 000 000貸：營業(yè)成本 9 200 000存貨 800 000借：遞延所得稅資產(chǎn)200 000貸：所得稅費用200 0002連續(xù)編制合并財務報表時內(nèi)部購進商品的抵銷處理（1）存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷借：未分配利潤年初（年初存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）營業(yè)收入（本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入）貸：營業(yè)成本存貨（期末存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）上述抵銷分錄的原理為：本期發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售收入與本期發(fā)生存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤之差即為本期發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售成本。抵銷分錄中的“未分配利潤年初”和“存貨”兩項之差即為本期發(fā)生的存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。上述抵銷分錄可以分解為：將期初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷借：未分配利潤年初（期初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）貸：營業(yè)成本將本期內(nèi)部商品銷售收入抵銷借：營業(yè)收入（本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入）貸：營業(yè)成本將期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷借：營業(yè)成本貸：存貨（期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）（2）遞延所得稅資產(chǎn)的抵銷將期初遞延所得稅資產(chǎn)抵銷借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：未分配利潤年初將期初遞延所得稅資產(chǎn)和期末遞延所得稅資產(chǎn)的差額抵銷借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費用或借：所得稅費用貸：遞延所得稅資產(chǎn)【例12】沿用【例11】資料。S公司2009年向P公司銷售商品1 500萬元，其銷售成本為1 200萬元，該商品的銷售毛利率仍為20%。P公司購進的該商品2009年有60%未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨，2008年購進的商品2009年全部對外銷售。2009年12月31日，存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為180萬元（1 500-1 200）60%）。在編制2009年合并財務報表時，應進行如下抵銷處理：借：未分配利潤年初800 000營業(yè)收入 15 000 000貸：營業(yè)成本 14 000 000存貨1 800 000借：遞延所得稅資產(chǎn)200 000貸：未分配利潤年初200 000借：遞延所得稅資產(chǎn)250 000貸：所得稅費用250 000四、內(nèi)部商品銷售業(yè)務（二）存貨跌價準備及其所得稅費用的抵銷購買企業(yè)對內(nèi)部購買形成的存貨計提跌價準備的抵銷處理有兩種情況，一是計提的存貨跌價準備小于或等于存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，在這種情況下，存貨跌價準備抵銷的數(shù)額即為內(nèi)部存貨計提的跌價準備；二是計提的存貨跌價準備大于存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，在這種情況下，存貨跌價準備抵銷的數(shù)額應以存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為限。其抵銷程序如下：首先抵銷存貨跌價準備及其遞延所得稅的期初數(shù)，抵銷分錄為：借：存貨存貨跌價準備貸：未分配利潤年初借：未分配利潤年初貸：遞延所得稅資產(chǎn)然后將本期計提（或沖回）的存貨跌價準備及其遞延所得稅抵銷，抵銷分錄與計提（或沖回）分錄借貸方向相反。即：借：存貨存貨跌價準備貸：資產(chǎn)減值損失借：所得稅費用貸：遞延所得稅資產(chǎn)或借：資產(chǎn)減值損失貸：存貨存貨跌價準備借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：所得稅費用【例13】2008年1月1日，P公司以銀行存款購入S公司80%的股份，能夠?qū)公司實施控制。2008年S公司從P公司購進A商品400件，購買價格為每件2萬元。P公司A商品每件成本為1.5萬元。2008年S公司對外銷售A商品300件，每件銷售價格為2.2萬元；年末結存A商品l00件。2008年l2月31日，A商品每件可變現(xiàn)凈值為l.8萬元；S公司對A商品計提存貨跌價準備20萬元。2009年S公司對外銷售A商品20件，每件銷售價格為1.8萬元。2009年l2月31日，S公司年末存貨中包括從P公司購進的A商品80件，A商品每件可變現(xiàn)凈值為l.4萬元。A商品存貨跌價準備的期末余額為48萬元。假定P公司和S公司適用的所得稅稅率均為25%。P公司2008年和2009年編制的與內(nèi)部商品銷售有關的抵銷分錄如下（以萬元為單位）：（1）2008年抵銷分錄抵銷未實現(xiàn)的收入、成本和利潤借：營業(yè)收入800（4002）貸：營業(yè)成本750存貨 50100（21.5）因抵銷存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而確認的遞延所得稅資產(chǎn)借：遞延所得稅資產(chǎn)12.5貸：所得稅費用12.5抵銷計提的存貨跌價準備借：存貨存貨跌價準備20貸：資產(chǎn)減值損失20抵銷與計提存貨跌價準備有關的遞延所得稅資產(chǎn)借：所得稅費用5貸：遞延所得稅資產(chǎn)5（2）2009年抵銷分錄抵銷期初存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤及遞延所得稅資產(chǎn)借：未分配利潤年初50貸：營業(yè)成本50借：遞延所得稅資產(chǎn)12.5貸：未分配利潤年初12.5抵銷期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤及遞延所得稅資產(chǎn)借：營業(yè)成本40貸：存貨4080（21.5）借：所得稅費用2.5貸：遞延所得稅資產(chǎn)2.5抵銷期初存貨跌價準備及遞延所得稅資產(chǎn)借：存貨存貨跌價準備20貸：未分配利潤年初20借：未分配利潤年初5貸：遞延所得稅資產(chǎn)5抵銷本期銷售商品結轉的存貨跌價準備借：營業(yè)成本4（2010020）貸：存貨存貨跌價準備4調(diào)整本期存貨跌價準備和遞延所得稅資產(chǎn)的抵銷數(shù)2009年12月31日結存的存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤為40萬元，存貨跌價準備的期末余額為48萬元，期末存貨跌價準備可抵銷的余額為40萬元，本期應抵銷的存貨跌價準備=40（204）=24萬元。借：存貨存貨跌價準備24貸：資產(chǎn)減值損失242009年12月31日存貨跌價準備可抵銷的余額為40萬元，應抵銷遞延所得稅資產(chǎn)的余額為10萬元，本期抵銷遞延所得稅資產(chǎn)計入所得稅費用的金額為5萬元。借：所得稅費用5貸：遞延所得稅資產(chǎn)5五、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易與內(nèi)部現(xiàn)金流入和流出（一）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易1一方銷售的商品，另一方購入后作為固定資產(chǎn)（1）內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購入當期的抵銷處理將與內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)相關的銷售收入、銷售成本以及原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。其抵銷分錄為：借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本固定資產(chǎn)原價將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當期多計提的折舊費用和累計折舊（或少計提的折舊費和累計折舊）予以抵銷。其抵銷分錄為：借：固定資產(chǎn)累計折舊貸：管理費用【例14】S公司以234萬元（含增值稅）的價格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給P公司，其銷售成本為164萬元，因此該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易實現(xiàn)的銷售利潤為36萬元。P公司購買該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，按234萬元入賬。假設P公司對該固定資產(chǎn)按3年的使用壽命采用年限平均法計提折舊，預計凈殘值為0。該固定資產(chǎn)交易時間為2008年6月20日。本例有關抵銷處理如下：與該固定資產(chǎn)相關的銷售收入、銷售成本以及原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷借：營業(yè)收入2 000 000【2 340 000（117%）】貸：營業(yè)成本1 640 000固定資產(chǎn)原價360 000值得說明的是，增值稅不屬于內(nèi)部交易，不能抵銷。該固定資產(chǎn)當期多計提折舊額的抵銷 固定資產(chǎn)當期多計提的折舊額=3636/12=6萬元。借：固定資產(chǎn)累計折舊60 000貸：管理費用60 000（2）內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在以后會計期間的抵銷處理抵銷期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤借：未分配利潤年初貸：固定資產(chǎn)原價抵銷期初累計多提折舊借：固定資產(chǎn)累計折舊貸：未分配利潤年初抵銷本期多計提折舊借：固定資產(chǎn)累計折舊貸：管理費用（3）內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在清理期間的抵銷處理將期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷借：未分配利潤年初貸：營業(yè)外收入（期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤）將期初累計多提折舊抵銷借：營業(yè)外收入（期初累計多提折舊）貸：未分配利潤年初將本期多提折舊抵銷借：營業(yè)外收入（本期多提折舊）貸：管理費用【例15】榮華股份有限公司（以下簡稱榮華公司）2006年1月1日與另一投資者共同組建昌盛有限責任公司（以下簡稱昌盛公司）。榮華公司擁有昌盛公司75%的股份，從2006年開始將昌盛公司納入合并范圍編制合并財務報表。榮華公司2006年6月15日從昌盛公司購進不需安裝的設備一臺，用于公司行政管理，設備價款192萬元（含增值稅）以銀行存款支付，增值稅稅率為17%。于7月20日投入使用。該設備系昌盛公司生產(chǎn)，其生產(chǎn)成本為144萬元。榮華公司對該設備采用直線法計提折舊，預計使用年限為4年，預計凈殘值為零。榮華公司2008年8月15日變賣該設備，收到變賣價款160萬元，款項已收存銀行。變賣該設備時支付清理費用3萬元，支付營業(yè)稅8萬元。榮華公司應編制如下抵銷分錄（以萬元為單位）：2006年度該設備相關的合并抵銷分錄借：營業(yè)收入164.10【192（117%）】貸：營業(yè)成本144固定資產(chǎn)原價 20.10（164.10144）借：固定資產(chǎn)累計折舊2.5l貸：管理費用2.5l（20.1046/12）2007年度該設備相關的合并抵銷分錄借：未分配利潤年初20.10貸：固定資產(chǎn)原價20.10借：固定資產(chǎn)累計折舊2.51貸：未分配利潤年初2.5l借：固定資產(chǎn)累計折舊5.03貸：管理費用5.03（20.10412/12）2008年度該設備相關的抵銷分錄 借：未分配利潤年初20.10貸：營業(yè)外收入20.10借：營業(yè)外收入7.54 貸：未分配利潤年初7.54（2.515