企業(yè)所得稅的稅收籌劃教材課件

第六章企業(yè)所得稅的稅收籌劃

企業(yè)所得稅，是對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。

第六章企業(yè)所得稅的稅收籌劃

企業(yè)所得

第一節(jié)

企業(yè)所得稅納稅人身份的稅收籌劃第一節(jié)

企業(yè)所得稅納一、納稅主體身份的選擇

1．居民企業(yè)納稅人與非居民企業(yè)納稅人的選擇居民企業(yè)的概念是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國(地區(qū))法律成立但實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。居民企業(yè)包括兩大類：一類是依照中國法律、行政法規(guī)在中國境內(nèi)成立的企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體以及其他取得收入的組織；另一類是依照外國(地區(qū))法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。一、納稅主體身份的選擇

1．居民企業(yè)納稅人與非居民企業(yè)納稅居民企業(yè)如果是依照外國法律成立的，必須具備其實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)這一條件。所謂的“實際管理機構(gòu)”是指對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務、財產(chǎn)等實施實質(zhì)性全面管理和控制的機構(gòu)。我國借鑒國際慣例，對“實際管理機構(gòu)”做出了明確的界定，這里所指的“實際管理機構(gòu)”通常要求符合以下三個條件：(1)對企業(yè)有實質(zhì)性管理和控制的機構(gòu)。(2)對企業(yè)實行全面的管理和控制的機構(gòu)。(3)管理和控制的內(nèi)容是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務、財產(chǎn)等。居民企業(yè)如果是依照外國法律成立的，必須具備其實際管理機構(gòu)在中居民企業(yè)的稅收政策居民企業(yè)負有全面的納稅義務。居民企業(yè)應當就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。居民企業(yè)的稅收政策居民企業(yè)負有全面的納稅義務。居民企業(yè)應當就非居民企業(yè)與非居民納稅人非居民企業(yè)的概念是指依照外國(地區(qū))法律成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設立機構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。非居民企業(yè)與非居民納稅人非居民企業(yè)的概念是指依照外國非居民納稅人的稅收政策

(1)非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的，應當就其所設機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。

(2)非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設立機構(gòu)、場所的，或者雖設立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。

非居民納稅人的稅收政策(1)非居民企業(yè)在中國境案例、選擇納稅人身份的納稅籌劃

甲企業(yè)現(xiàn)有兩種運營方式:一是依照外國法律成立但使其實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi);二是依照外國法律成立且使其實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi),且在中國境內(nèi)不設立機構(gòu)、場所。假設兩種方式下每年來源于中國境內(nèi)的應納稅所得額均為1OO0萬元,且沒有來源于中國境外的所得。請對其進行納稅籌劃。案例、選擇納稅人身份的納稅籌劃甲企業(yè)現(xiàn)有兩種運營方式:一是籌劃思路居民企業(yè)或非居民企業(yè)根據(jù)不同的情況下適用企業(yè)所得稅稅率是不同的,企業(yè)可以通過選擇不同的企業(yè)運營方式來適用低稅率,從而降低企業(yè)所得稅稅負。籌劃分析（略）籌劃點評：依照外國法律成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi),且在中國境內(nèi)不設立機構(gòu)、場所,雖然會降低企業(yè)所得稅稅率,但必然會降低來源于中國境內(nèi)的所得,企業(yè)應當權(quán)衡利弊,綜合考慮,最終選擇合適的運營方式。籌劃思路居民企業(yè)或非居民企業(yè)根據(jù)不同的情況下適用企業(yè)所得稅稅2．個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)與公司制企業(yè)的選擇⑴法律責任的差異⑵稅收待遇的差異如何選擇？2．個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)與公司制企業(yè)的選擇⑴法律責任的差異

[案例6—1]

某人自辦企業(yè)，年應稅所得額為300000元，該企業(yè)如按個人獨資企業(yè)或合伙企業(yè)繳納個人所得稅，依據(jù)現(xiàn)行稅制，稅收負擔實際為：

300000X35％—14750=60250(元)

若該企業(yè)為公司制企業(yè)，其適用的企業(yè)所得稅稅率為25％，企業(yè)實現(xiàn)的稅后利潤全部作為股利分配給投資者，則該投資者的稅收負擔為：300000X25％+300000X(1—25％)X20％=120000(元)

在進行公司組織形式的選擇時，應在綜合權(quán)衡企業(yè)的經(jīng)營風險、經(jīng)營規(guī)模、管理模式及籌資額等因素的基礎上，選擇稅負較小的組織形式。[案例6—1]某人自辦企業(yè)，年應稅所得額為30[案例6—2]王某等人欲投資開設一家小型企業(yè),企業(yè)預計每年可獲利80萬元,企業(yè)在設立時有兩個方案可供選擇。方案l:有4位合伙人,均是自然人,每人出資60萬元,設立合伙企業(yè)。方案2:設立有限責任公司,注冊資本240萬元。在暫不考慮投資者每月工資的情況下,請問以何種方式組建公司可獲得最大稅收利益?稅法依據(jù)：合伙企業(yè)不繳納企業(yè)所得稅,比照個體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得繳納個人所得稅,適用5級超額累進稅率。公司企業(yè)依法繳納企業(yè)所得稅,向自然人投資者分配股利或紅利,應代扣代繳個人所得稅,適用20%的比例稅率。籌劃分析(略)[案例6—2]王某等人欲投資開設一家小型企業(yè),企業(yè)預計每年可3．子公司與分公司的選擇

通常而言，在投資初期分支機構(gòu)發(fā)生虧損的可能性比較大，宜采用分公司的組織形式，其虧損額可以和總公司損益合并納稅。當公司經(jīng)營成熟后，宜采用子公司的組織形式，以便充分享受所在地的各項稅收優(yōu)惠政策。3．子公司與分公司的選擇通常而言，在投資初期分支[案例6—3]

深圳新營養(yǎng)技術生產(chǎn)公司，為擴大生產(chǎn)經(jīng)營范圍，準備在內(nèi)地興建一家蘆筍種植加工企業(yè)，在選擇蘆筍加工企業(yè)組織形式時，該公司進行如下有關稅收方面的分析：蘆筍是一種根基植物，在新的種植區(qū)域播種，達到初次具有商品價值的收獲期大約需要4～5年，這樣使企業(yè)在開辦初期面臨著很大的虧損，但虧損會逐漸減少。經(jīng)估計，此蘆筍種植加工公司第一年的虧損額為200萬元，第二年虧損額為150萬元，第三年虧損額為100萬元，第四年虧損額為50萬元，第五年開始盈利，盈利額為300萬元。[案例6—3]深圳新營養(yǎng)技術生產(chǎn)公司，為擴大生產(chǎn)[案例6—3]

該新營養(yǎng)技術生產(chǎn)公司總部設在深圳，屬于國家重點扶持的高新技術公司，適用的公司所得稅稅率為15％。該公司除在深圳設有總部外，在內(nèi)地還有一H子公司，適用的稅率為25％；經(jīng)預測，未來五年內(nèi)，新營養(yǎng)技術生產(chǎn)公司總部的應稅所得均為1000萬元，H子公司的應稅所得分別為300萬元、200萬元、100萬元、0萬元、—150萬元。

[案例6—3]該新營養(yǎng)技術生產(chǎn)公司總部設在深圳，[案例6—3]經(jīng)分析，現(xiàn)有三種組織形式方案可供選擇：方案一：將蘆筍種植加工企業(yè)建成具有獨立法人資格的M子公司。四年間繳納的企業(yè)所得稅總額為750萬元。方案二：將蘆筍種植加工企業(yè)建成非獨立核算的分公司。四年間繳納的企業(yè)所得稅總額為675萬元。方案三：將蘆筍種植加工企業(yè)建成內(nèi)地H子公司的分公司。四年間繳納的企業(yè)所得稅總額為637．5萬元。通過對上述三種方案的比較，應該選擇第三種組織形式，將蘆筍種植企業(yè)建成內(nèi)地H子公司的分公司，可以使整體稅負最低。[案例6—3]經(jīng)分析，現(xiàn)有三種組織形式方案可供選擇：

級數(shù)每次應納稅所得額

稅率(％)速算扣除數(shù)12345

15000元以下超過15000低于30000元

30000—6000060000—100000100000以上51020303507503750975014750級數(shù)每次應納稅所得額稅率(％)二納稅主體身份的轉(zhuǎn)變

不構(gòu)成法人主體的分支營業(yè)機構(gòu)，必須與總機構(gòu)匯總納稅。這樣就可以通過一定的籌劃方法，改變納稅主體的性質(zhì)，使其不成為企業(yè)所得稅的納稅人，于是企業(yè)所得稅就可以降低乃至完全規(guī)避。二納稅主體身份的轉(zhuǎn)變不構(gòu)成法人主體的分支營業(yè)機構(gòu)，必

[案例6—4]

新華集團2007年新成立A公司，從事生物制藥及高級投資等盈利能力強的項目，2008年盈利1000萬元，新華集團將其注冊為獨立法人公司。新華集團另有一法人公司B公司，常年虧損，但集團從整體利益出發(fā)不打算將其關閉，B公司2008年虧損300萬元。按照現(xiàn)有的組織結(jié)構(gòu)模式，A公司、B公司都是法人單位，應獨立繳納企業(yè)所得稅。則2008年A公司應繳納企業(yè)所得稅=1000X25％=250(萬元)；B公司虧損，應繳納企業(yè)所得稅為0，A公司、B公司合計繳納企業(yè)所得稅250萬元。[案例6—4]新華集團2007年新成立A公司第二節(jié)企業(yè)所得稅計稅依據(jù)的稅收籌劃

一、計稅依據(jù)的法律界定企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)是應納稅所得額。應納稅所得額，是指納稅人在一個納稅年度的收入總額減除成本、費用和損失等后的余額。第二節(jié)企業(yè)所得稅計稅依據(jù)的稅收籌劃一、計稅依（一）應納稅所得額的計算應納稅所得額=收入總額—不征稅收入—免稅收入

—各項扣除—允許彌補的以前年度虧損（一）應納稅所得額的計算應納稅所得額=收入總額—不征稅收（二）收入項目為防止納稅人將應征稅的經(jīng)濟利益排除在應稅收入之外，《企業(yè)所得稅法》將企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式取得的收入，都作為收入總額來對待。收入總額中的下列收入為不征稅收入：財政撥款；依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；國務院規(guī)定的其他不征稅收入。企業(yè)的下列收入為免稅收入：國債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；符合條件的非營利公益組織的收入。（二）收入項目為防止納稅人將應征稅的經(jīng)濟利益排除在應稅收入（三）稅前扣除項目1．稅前允許扣除的項目(1)企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。(2)企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。(3)企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除。但下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；與經(jīng)營活動無關的固定資產(chǎn)；單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。（三）稅前扣除項目1．稅前允許扣除的項目（三）稅前扣除項目

(4)企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費用，準予扣除。但下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除：自行開發(fā)的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn)；自創(chuàng)商譽；與經(jīng)營活動無關的無形資產(chǎn)；其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產(chǎn)。(5)企業(yè)發(fā)生的下列支出，作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；租入固定資產(chǎn)的改建支出；固定資產(chǎn)的大修理支出；其他應當作為長期待攤費用的支出。（三）稅前扣除項目(4)企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費（三）稅前扣除項目(6)企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計算應納稅所得額時不得扣除。(7)企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，準予在計算應納稅所得額時扣除。(8)企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項資產(chǎn)的凈值，準予在計算應納稅所得額時扣除。(9)企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。（三）稅前扣除項目(6)企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在2．不得扣除的項目第一，向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項；第二，企業(yè)所得稅稅款；第三，稅收滯納金；第四，罰金、罰款和被沒收財物的損失；第五，本法第九條規(guī)定以外的捐贈支出；第六，贊助支出；第七，未經(jīng)核定的準備金支出；第八，與取得收入無關的其他支出。

2．不得扣除的項目第一，向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資二、計稅依據(jù)的籌劃

（一）收入的籌劃（盡量增加減稅、免稅收入）在收入計量中，還經(jīng)常存在著各種收入抵免因素，這就給企業(yè)在保證收入總體不受大影響的前提下，提供了稅收籌劃的空間。如各種商業(yè)折扣、銷售折讓、銷售退回，出口商品銷售中的外國運費、裝卸費、保險費、傭金等于實際發(fā)生時沖減了銷售收入；銷售中的現(xiàn)金折扣于實際發(fā)生時，財務費用也就等于是抵減了銷售收入。這都減少了應納稅所得額，也就相應地減少了所得稅，前者還減少了流轉(zhuǎn)稅的計稅依據(jù)。二、計稅依據(jù)的籌劃（一）收入的籌劃（盡量增加減稅案例：股息與股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的稅務籌劃

基本案情：甲公司是一家中型民營企業(yè)，主要生產(chǎn)機械設備和計算機硬件。2007年年底，甲公司決定將500萬元對外進行投資，并計劃于2009年5月收回后用于進一步擴大經(jīng)營規(guī)模。2008年1月，甲公司將此500萬元購買了乙公司60％的股權(quán)，成為其第一大股東。乙公司是科技園區(qū)的高新技術企業(yè)，享受15％的所得稅優(yōu)惠稅率。2008年，乙公司實現(xiàn)稅后利潤200萬元，甲企業(yè)對此進行稅收籌劃。案例：股息與股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的稅務籌劃基本案情：甲籌劃方案(一)：甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)前，

乙公司分配股利

假設乙公司決定將稅后利潤的50％用于分配現(xiàn)金股利，2009年4月，甲公司分得60萬元。2009年5月，甲公司將其擁有的乙公司60％的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價格為550萬元，轉(zhuǎn)讓過程中除發(fā)生印花稅外無其他稅費。甲公司2009年的生產(chǎn)、經(jīng)營所得為100萬元(企業(yè)所得稅稅率為25％)，結(jié)合現(xiàn)行政策甲公司應納稅額計算如下：

籌劃方案(一)：甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)前，

籌劃方案(一)甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)前，

乙公司分配股利

(2)企業(yè)所得稅。《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定：“符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。”同時，《國家稅務總局關于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2000]118號)規(guī)定：“企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應并入企業(yè)的應納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅。”籌劃方案(一)甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)前，

籌劃方案(二)：甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)前，乙公司保留盈余不分配

2009年5月，甲公司將其擁有的乙公司60％的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價格為610萬元(因為乙企業(yè)保留盈余不分配導致股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格增高)，轉(zhuǎn)讓過程除發(fā)生印花稅外無其他稅費，其他條件同上。則甲公司應納稅額計算如下：

籌劃方案(二)：甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)前，乙公司保留盈余不分配案例：免稅收入的納稅籌劃

某企業(yè)預計2010年應納稅所得額為100萬元,所得稅稅率為25%,企業(yè)有自有閑置資金1000萬元。針對上述情況請?zhí)岢黾{稅籌劃可行方案?；I劃思路：企業(yè)在風險可控的前提下,將閑置資金進行投資時,在不影響公司盈利的情況下,應盡量選擇免稅收入,增加企業(yè)的稅后收益。案例：免稅收入的納稅籌劃

某企業(yè)預計2010年應納稅所得額【案例】某公司2010年8月欲投資某項目,兩個投資項目供其選擇,條件都是期限為1年。方案1：購買國庫券，利率為8%;方案2:購買建設債券,年利率為10%。請問:該公司購買哪種債券合適？籌劃點評:免稅收入可以增加企業(yè)的凈所得額。企業(yè)進行納稅籌劃之前不能單看利息率的高低,還要看其利息收入是否納稅。也就是說,只有當其他債券利率大于10.67%(=8%÷75%)時,其稅后收益才大于利率為8%的國債?！景咐磕彻?010年8月欲投資某項目,兩個投資項目供案例:關聯(lián)企業(yè)收入總額的納稅籌劃

中通有限公司和新正有限公司為關聯(lián)企業(yè),中通公司主要供應新正公司所需的產(chǎn)品零部件。2011年,中通公司應納稅所得額為6000萬元,適用企業(yè)所得稅稅率為25%;新正公司應納稅所得額為1500萬元,適用企業(yè)所得稅稅率為15%。在納稅年度內(nèi),中通公司出售給新正公司3萬臺產(chǎn)品,每臺售價2萬元,該產(chǎn)品一般市場價為19000元~20000元/臺。請給出納稅籌劃建議。籌劃思路:對于關聯(lián)企業(yè)的購銷業(yè)務,當某一關聯(lián)企業(yè)所得稅稅率較高時,可以通過高價買進低價賣出來減少高稅率企業(yè)應納稅所得額。反之,當某一關聯(lián)企業(yè)所得稅稅率較低或者享受減免稅時,可以通過低價買進高價賣出來增加應納稅所得額,從而在整體上降低稅負,實現(xiàn)更多的稅后利潤。案例:關聯(lián)企業(yè)收入總額的納稅籌劃

中通有限公司和新正有限公籌劃點評:在進行關聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價籌劃時必須注意的是:企業(yè)所得稅法及其實施條例等相關稅收法規(guī)對關聯(lián)企業(yè)業(yè)務往來所得和應納稅所得額的計算作出了嚴格的限定。因此,在利用這一方法進行籌劃時,應充分考慮納稅籌劃的風險,交易價格不能過于偏離市場價格?；I劃點評:在進行關聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價籌劃時必須注意的是:企業(yè)所得（二）扣除項目的籌劃1．期間費用的籌劃《企業(yè)所得稅法實施條例》將費用項目分為三類：稅法有扣除標準的費用項目、稅法沒有扣除標準的費用項目、稅法給予優(yōu)惠的費用項目。稅法有扣除標準的費用項目包括職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費、業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費、公益性捐贈支出等。（二）扣除項目的籌劃1．期間費用的籌劃

企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14％的部分，準予扣除。企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額2％的部分，準予扣除。除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2．5％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售(營業(yè))收入的5％0。

企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額

企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售(營業(yè))收入15％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。其中，年度利潤總額是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國這類費用一般采用以下籌劃方法

(1)原則上遵照稅法的規(guī)定進行抵扣，避免因納稅調(diào)整而增加企業(yè)稅負；

(2)區(qū)分不同費用項目的核算范圍，使稅法允許扣除的費用標準得以充分抵扣；(3)費用的合理轉(zhuǎn)化，將有扣除標準的費用通過會計處理，轉(zhuǎn)化為沒有扣除標準的費用，加大扣除項目總額，降低應納稅所得額。這類費用一般采用以下籌劃方法(1)原則上遵照稅法的規(guī)定進行稅法沒有扣除標準的費用項目包括勞動保護費、辦公費、差旅費、董事會費、咨詢費、訴訟費、租賃及物業(yè)費、車輛使用費、長期待攤費用攤銷、房產(chǎn)稅、車船稅、土地使用稅、印花稅等。這類費用一般采用以下籌劃方法：(1)正確設置費用項目，合理加大費用開支。(2)選擇合理的費用分攤方法。稅法沒有扣除標準的費用項目包括勞動保護費、辦公費、差旅費、董稅法給予優(yōu)惠的費用項目

包括研發(fā)費用等，應充分享受稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)在一個納稅年度生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的用于研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術、新工藝的技術開發(fā)費用，允許按當年費用實際發(fā)生額的150％扣除。例如，稅法規(guī)定研發(fā)費用可實行150％加計扣除政策，那么如果企業(yè)當年開發(fā)新產(chǎn)品研發(fā)費用實際支出為100萬元，就可按150萬元(100X150％)數(shù)額在稅前進行扣除，以體現(xiàn)鼓勵研發(fā)的政策。稅法給予優(yōu)惠的費用項目包括研發(fā)費用等，應充分享受[案例6---7]

某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在上海一黃金地段開發(fā)樓盤，廣告費扣除率15％，預計本年銷售收入7000萬元，計劃本年宣傳費用開支1200萬元。企業(yè)圍繞宣傳費用開支1200萬元做出如下兩個稅收籌劃方案：方案一：在當?shù)仉娨暸_黃金時間每天播出4次，間隔播出10個月和當?shù)貓罂B續(xù)刊登12個月。方案二：在當?shù)仉娨暸_每天播出3次，間隔播出10個月和當?shù)貓罂鰪V告需支出900萬元，雇傭少量人員只在節(jié)假日到各商場和文化活動場所散發(fā)宣傳材料需支出30萬元，建立自己的網(wǎng)頁和在有關網(wǎng)站發(fā)布售房信息，發(fā)布和維護費用需支出270萬元。[案例6---7]某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在上海一黃案例：廣告費和業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費的納稅籌劃

甲企業(yè)2010年度實現(xiàn)產(chǎn)品銷售收入為6000萬元,甲企業(yè)當年賬面列支廣告費為1000萬元，業(yè)務宣傳費為100萬元,業(yè)務招待費為60萬元,稅前會計利潤總額為200萬元(假設無其他納稅調(diào)整項)。請為甲企業(yè)進行所得稅的納稅籌劃。籌劃思路：由于企業(yè)的廣告費和業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費均以銷售收入為依據(jù)計算,如果納稅人將企業(yè)銷售部門設立成一個獨立核算的銷售公司,企業(yè)將產(chǎn)品賣給銷售公司,后者再對外銷售,便增加一道銷售收入,而整個企業(yè)的利潤總頷并未改變,但允許稅前扣除費用的計算依據(jù)卻成倍增加,節(jié)稅效果就比較明顯。案例：廣告費和業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費的納稅籌劃

甲企業(yè)201籌劃后:

如果甲企業(yè)設立一個獨立核算的s銷售公司,將產(chǎn)品以5500萬元的價格銷售給S公司,S公司再以6000萬元的價格對外銷售,并使廣告費與業(yè)務宣傳費在工業(yè)企業(yè)與銷售公司間進行分配,甲企業(yè)承擔廣告費和業(yè)務宣傳費為800萬元,業(yè)務招待費20萬元,s公司承擔廣告費和業(yè)務宣傳費為300萬元,業(yè)務招待費40萬元。甲企業(yè)的稅前利潤為90萬元,S公司的稅前利潤為110萬元。籌劃點評:因為設立一個獨立核算的銷售公司會相應增加管理費,且與企業(yè)集團間構(gòu)成銷售關系,需繳納按銷售收入0.3%0的印花稅,所以,應根據(jù)企業(yè)規(guī)模、產(chǎn)品特點及成本效益原則,考慮是否設立銷售公司,是否能給企業(yè)帶來絕對收益。籌劃后:

如果甲企業(yè)設立一個獨立核算的s銷售公司,將產(chǎn)品以5廣告費和業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費的納稅籌劃案例:甲企業(yè)預計2012年銷售(營業(yè))收入為12000萬元,預計廣告費為600萬元,業(yè)務宣傳費為400萬元,業(yè)務招待費為200萬元,其他可稅前扣除的支出為8000萬元。請對其進行納稅籌劃。稅法依據(jù):企業(yè)所得稅法統(tǒng)一規(guī)定內(nèi)外資企業(yè)的廣告費和業(yè)務宣傳費支出不超過當年銷售(營業(yè))收入15%的部分,可以據(jù)實扣除,超過比例的部分可結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度扣除。企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費,按照發(fā)生額的60%扣除,且扣除總額全年最高不得超過當年銷售(營業(yè))收入的5%o。廣告費和業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費的納稅籌劃案例:甲企業(yè)預計20

籌劃思路

企業(yè)應將業(yè)務招待費的60%控制在當年銷售(營業(yè))收入的5‰之內(nèi),以充分使用業(yè)務招待費的限額,同時又可以減少納稅調(diào)整事項。在不影響經(jīng)營的前提下,一般可以通過在調(diào)低業(yè)務招待費的同時,調(diào)高廣告費和業(yè)務宣傳費來進行。籌劃過程:方案一:保持原狀。方案二:在不影響經(jīng)營的前提下,調(diào)減業(yè)務招待費至100萬元,同時調(diào)增廣告費至200萬元。籌劃點評:有些情況下,調(diào)減業(yè)務招待費的同時調(diào)增廣告費,會影響經(jīng)營業(yè)績,這便限制了這種方法的運用。

籌劃思路

企業(yè)應將業(yè)務招待費的60%控制在當年銷售(營業(yè))案例預計2012年甲企業(yè)銷售(營業(yè))收入為10000萬元,請對業(yè)務招待費進行納稅籌劃。稅法依據(jù):企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當年銷售(營業(yè))收入的5%o。案例預計2012年甲企業(yè)銷售(營業(yè))收入為10000萬元籌劃思路

假設企業(yè)年銷售(營業(yè))收入為X,年業(yè)務招待費為y,當y×60%=X×5‰時,y=X×0.833%。具體來說有三種情況:一是若業(yè)務招待費正好是銷售(營業(yè))收入的0.833%時,企業(yè)才能充分利用上述政策;二是若業(yè)務招待費大于銷售(營業(yè))收入的0.833%時,企業(yè)要承受更高的稅負;三是若業(yè)務招待費小于銷售(營業(yè))收入的0.833%時,與第二種情況相比企業(yè)不會增加更多的稅負,與第一種情況相比企業(yè)未能充分利用上述政策,但企業(yè)若業(yè)務招待費支出本來很低,則這種情況為最佳。根據(jù)上述公式,y=x×0.833%〓10000×0.833%=83.3(萬元),也就是說,業(yè)務招待費支出最佳狀態(tài)是正好83.3萬元,其次是低于83.3萬元,若高于83.3萬元則超過83.3萬元的部分要承受更高的稅負。具體驗證如下表所示?；I劃思路

假設企業(yè)年銷售(營業(yè))收入為X,年業(yè)務招待費為y,五種方案下各種項目的比較方案一方案二方案三方案四方案五業(yè)務招待費5083.3100200300業(yè)務招待費的60%305060120180銷售收入的5‰5050505050孰低3050505050納稅調(diào)增額2033.350150250企業(yè)所得稅增加額58.3312.537.562.5企業(yè)所得稅增加額/業(yè)務招待費10%10%12.5%18.75%20.83%五種方案下各種項目的比較方案一方案二方案三方案四方案五業(yè)務招籌劃過程(略)籌劃結(jié)論:當銷售(營業(yè))收入為10000萬元時,業(yè)務招待費支出最佳狀態(tài)是正好83.3萬元,其次是低于83.3萬元,若高于83.3萬元則超過83.3萬元的部分要承受更高的稅負。籌劃點評:然而,有些時候,為了提高經(jīng)營業(yè)績,不得不使業(yè)務招待費支出高于83.3萬元。企業(yè)應當在增加的業(yè)績和降低的稅負之間進行權(quán)衡,以作出合理的決策。籌劃過程(略)借款利息的納稅籌劃

稅法依據(jù)：

(1)《企業(yè)所得稅法實施條例》第38條規(guī)定:納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出,準予扣除:1)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息;2)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出,不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。借款利息的納稅籌劃

稅法依據(jù)：稅法依據(jù)：

(2)《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知規(guī)定:1)在計算應納稅所得額時,企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出,不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分,準予扣除,超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出,除符合本通知第2條規(guī)定外,其接受關聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為:金融企業(yè)為5:1;其他企業(yè)為2:1。2)企業(yè)自關聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應按照有關規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。稅法依據(jù)：

(2)《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息籌劃思路：

(1)關聯(lián)企業(yè)之間可以通過購銷業(yè)務轉(zhuǎn)移利潤(如前述),也可以通過借貸資金利息轉(zhuǎn)移利潤,還可以通過相互提供無形資產(chǎn)和各種服務轉(zhuǎn)移利潤。對于關聯(lián)企業(yè)之間的借款行為,其借款總額和費用的列支,只要在符合稅法規(guī)定的范圍內(nèi),均可以進行納稅籌劃。(2)當關聯(lián)企業(yè)借款`總額及利息支出大大超過規(guī)定限額時,企業(yè)應該避開借款的形式,通過其他形式融通資金,避免繳納額外的稅款,如可以將借款改成投資方式。籌劃思路：

(1)關聯(lián)企業(yè)之間可以通過購銷業(yè)務轉(zhuǎn)移利潤(如前案例1：艾銳股份公司和泰豪有限公司之間存在關聯(lián)關系,但兩家公司通常情況下沒有購銷業(yè)務往來。艾銳公司適用企業(yè)所得稅稅率為25%,泰豪公司適用企業(yè)所得稅稅率為15%。兩家公司的注冊資本均為3000萬元。當年艾銳公司應納稅所得額為750萬元,泰豪公司為450萬元。請給出納稅籌劃建議?；I劃建議:當年艾銳公司向泰豪公司借款1500萬元,年利率為6%,這一利率不高于銀行同期同類貸款利率,也沒有超過注冊資本的50%的限定。

案例1：艾銳股份公司和泰豪有限公司之間存在關聯(lián)關系,但兩家公案例2甲公司與乙公司(非金融企業(yè))是關聯(lián)企業(yè),乙公司是母公司甲的全資子公司,乙公司注冊資本總額為1000萬元。2011年1月1日,乙公司向甲公司借款2500萬元,雙方協(xié)議規(guī)定,借款期限為1年,年利率為10%。乙公司應于當年12月31日到期時一次性還本付息250萬元。乙公司當年利潤總額為400萬元,在“財務費用”賬戶列支的支付給甲公司的利息為250萬元。暫不考慮其他納稅調(diào)整因素,請為乙公司進行相應的納稅籌劃(已知甲、乙公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25%,同期同類銀行貸款利率為8%、金融保險業(yè)營業(yè)稅稅率為5%、城市維護建設稅稅率為7%、教育費附加征收率為3%)。籌劃后:將甲公司借款2500萬元給乙公司,改為甲公司向乙公司增加2500萬元投資。案例2甲公司與乙公司(非金融企業(yè))是關聯(lián)企業(yè),乙公司是母公2．成本項目的籌劃(1)合理處理成本的歸屬對象和歸屬期間。尤其是在既生產(chǎn)應稅產(chǎn)品又生產(chǎn)免稅產(chǎn)品的企業(yè)，合理確定直接成本和間接成本的歸屬對象和歸屬期間顯得極為重要。

(2)成本結(jié)轉(zhuǎn)處理方法的籌劃。

(3)成本核算方法的籌劃。

(4)成本費用在存貨、資本化對象或期間費用之間的選擇。2．成本項目的籌劃(1)合理處理成本的歸屬對象案例：存貨計價的納稅籌劃

企業(yè)存貨的計價方法有個別計價法、先進先出法、加權(quán)平均法等。利用不同的計價方法，計算出的存貨價值不同，成本不同，實現(xiàn)的應納稅所得額不同，繳納的稅款也不同。

例如某企業(yè)在第一年先后進貨兩批，數(shù)量相同，進價分別為900萬元和1100萬元。第2年和第3年各出售一半，售價均為2000萬元。所得稅稅率為25%。在先進先出法和加權(quán)平均法下，銷售成本、所得稅和凈利潤的計算如下表所示。案例：存貨計價的納稅籌劃企業(yè)存貨的計價方法有個存貨發(fā)出方法核算表單位：萬元

項目加權(quán)平均法先進先出法第2年第3年合計第2年第3年合計銷售收入銷售成本稅前利潤所得稅凈利潤200020004000100010002000100010002000250250500750750150020002000400090011002000110090020002752255008256751500存貨發(fā)出方法核算表單位：萬元項目加權(quán)平均法先本案例，企業(yè)應該選擇加權(quán)平均法。

一般來說，在物價上漲時期，采用加權(quán)平均法計算的成本高，應納稅所得額低；而在物價下降時期，采用先進先出法，成本則較高，應納稅所得額也低。如果價格比較平均，漲落幅度不大，宜采用加權(quán)平均法。如果企業(yè)處于征稅期，那么宜選擇發(fā)出存貨成本最大而結(jié)存存貨資金最少的計價方法，將當期成本盡量擴大，以達到減少當期應納稅所得額，減少所得稅的目的。相反，如果企業(yè)處于所得稅的免稅期，那么宜選擇發(fā)出存貨成本最小，而結(jié)存存貨資金最大的計價方法，將當期成本縮小，擴大當期應納稅所得額，而將成本費用留在以后征稅期實現(xiàn)。本案例，企業(yè)應該選擇加權(quán)平均法。一般來說，在物價3．固定資產(chǎn)的籌劃(1)能夠費用化或計入存貨的成本費用不要資本化計入固定資產(chǎn)。因為成本費用只要資本化計入固定資產(chǎn)，成本費用就不得在當期計入應納稅所得額。

(2)折舊是影響企業(yè)所得稅的重要因素，提取固定資產(chǎn)折舊金額的大小主要取決于四大因素：應計提折舊額、折舊年限、折舊方法以及凈殘值，計提折舊時應充分考慮這四種因素的影響。3．固定資產(chǎn)的籌劃(1)能夠費用化或計入存貨的成[案例6--9]某企業(yè)固定資產(chǎn)原值80000元，預計殘值2000元，使用年限5年，企業(yè)所得稅稅率為25％。企業(yè)未扣除折舊前的利潤見表6--2所示。表6—2

企業(yè)利潤表單位：元

年限未扣除折舊的利潤

第1年50000

第2年62000

第3年53000

第4年50000

第5年32000

合計247000[案例6--9]

但需要注意的是，采取縮短折舊年限或者采取加速折舊方法的固定資產(chǎn)只有兩類：一是由于技術進步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；二是常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于規(guī)定的折舊年限的60％。（附：固定資產(chǎn)的使用年限除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：房屋、建筑物，為20年；飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設備，為10年；與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；電子設備，為3年。）但需要注意的是，采取縮短折舊年限或者采取加速折舊方法的固(3)對于不能計提折舊又不需用的固定資產(chǎn)應加快處理，盡量實現(xiàn)財產(chǎn)損失的稅前扣除。

[案例6—10]某企業(yè)有一項不需用的固定資產(chǎn)，其原值100萬元，預計使用期限為10年，無殘值。目前已使用5年，賬面剩余價值50萬元，由于能耗過高被停用，如果出售可以獲得5萬元。如果該固定資產(chǎn)不作任何處理，賬面的50萬元，既不能提折舊，也不能將計提的跌價準備在稅前扣除。如果處置獲得5萬元收入，則實現(xiàn)固定資產(chǎn)處置的凈損失為50—5=45(萬元)，45萬元的損失在當期就可以抵稅，企業(yè)當期可以少交所得稅：45X25％=11．25(萬元)。(3)對于不能計提折舊又不需用的固定資產(chǎn)應加快(4)固定資產(chǎn)維修費用的籌劃

固定資產(chǎn)的維修與改良在稅收處理上有較大的差異。相比較而言，維修費用能夠盡快實現(xiàn)稅前扣除，而改良支出需要計入固定資產(chǎn)，通過折舊實現(xiàn)稅前扣除。固定資產(chǎn)的大修理支出必須作為長期待攤費用按規(guī)定攤銷，不得直接當期稅前扣除。《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十九條規(guī)定：固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：第一，修理支出達到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎的50％以上；第二，修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。(4)固定資產(chǎn)維修費用的籌劃固定資產(chǎn)的維修與改良[案例6一11]

甲企業(yè)對舊生產(chǎn)設備進行大修，大修過程中所耗材料費、配件費80萬元，增值稅13．6萬元，支付工人工資6．4萬元，總花費100萬元，而整臺設備原值為198萬元。總的修理支出大于設備原值(計稅基礎)的50％。按照稅法規(guī)定，凡修理支出達到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎的50％以上的，一律作為大修理支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。因此應將100萬元費用計入該設備原值，在以后的使用期限內(nèi)逐年攤銷。[案例6一11]甲企業(yè)對舊生產(chǎn)設備進行大修，大修【案例】某公司2010年10月起對一條生產(chǎn)線進行大修,當月完工,該生產(chǎn)線原價及計稅基礎均為8000萬元,發(fā)生修理費用4100萬元,其中,購買大修理用的零件等1800萬元,進項稅額為306萬元,運費為100萬元,更換一臺S設備價值為1000萬元,發(fā)生人工費等其他費用894萬元,修理后固定資產(chǎn)的使用壽命延長3年。請問如何籌劃可以節(jié)稅?籌劃方案:如果上述S設備,在2011年度更換且不影響生產(chǎn)經(jīng)營.籌劃小結(jié):一般性固定資產(chǎn)修理支出可在發(fā)生當期直接扣除,大修理支出作為長期待攤費用分期攤銷。在企業(yè)盈利情況下,籌劃時將固定資產(chǎn)的大修理盡可能轉(zhuǎn)化為固定資產(chǎn)的日常修理或分解為幾個年度的幾次修理,企業(yè)能獲得提前扣除費用所實現(xiàn)的稅收收益。【案例】某公司2010年10月起對一條生產(chǎn)線進行大修,當(5)租入固定資產(chǎn)租金的選擇

企業(yè)取得固定資產(chǎn)的方式主要有購置、經(jīng)營性租入和融資租入等。由于取得的方式不同，稅法所涉及的有關規(guī)定也就不同，這就給稅收籌劃留下了一定的空間。納稅人以經(jīng)營租賃方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其符合獨立納稅人交易原則的租金可根據(jù)受益時間均勻扣除。納稅人以融資租賃方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其租金支出不得扣除，但可按規(guī)定提取折舊費用。(5)租入固定資產(chǎn)租金的選擇企業(yè)取得固定資產(chǎn)的方[案例6—12]A企業(yè)由于擴大生產(chǎn)，現(xiàn)急需一臺生產(chǎn)設備。此設備可以通過經(jīng)營性租賃租入，也可以購置。企業(yè)所得稅稅率25％，貼現(xiàn)率10％。那么，在決策時有兩個方案：方案一：經(jīng)營性租賃租入。每年租金15萬元，假定每年年末支付，共租5年。凈現(xiàn)值=一15XPVIFA(5，10％)X(1—25％)=—15X3．791X(1—25％)=一42．65(萬元)

方案二：購置。買價60萬元，5年提完折舊，每年12萬元，假定沒有殘值，也沒有維修費。凈現(xiàn)值=一60+12X25％XPVIFA(5，10％)=—60+12X3．791X25％=—48．63(萬元)

可見，方案一具有明顯的稅收優(yōu)勢。[案例6—12]A企業(yè)由于擴大生產(chǎn)，現(xiàn)急需一臺4．無形資產(chǎn)攤銷的籌劃

無形資產(chǎn)按法定有效期限或者合同與企業(yè)申請書規(guī)定的受益年限以及不少于10年等幾種可選方案確定攤銷年限，這幾種年限的確定彈性空間大。納稅人的回旋余地也大，納稅人可充分選擇于自己有利的較短年限的方案。[案例6—13]某公司接受外企一無形資產(chǎn)作為投資。該無形資產(chǎn)價值l200萬元，法律規(guī)定的有效期為10年。估計該項投資可以每年給公司增加利潤180萬元，使公司每年的利潤達到650萬元，每年需納稅650X25％=162．5(萬元)。假定企業(yè)的必要報酬率為10％。繳納的所得稅現(xiàn)值=162．5XPVIFA(10，10％)=162．5X6．145=998．56(萬元)

公司財務從稅收籌劃的角度考慮，與投資方協(xié)商，以提高對方的利潤分配率為代價，議定該無形資產(chǎn)的使用年限為5年。4．無形資產(chǎn)攤銷的籌劃無形資產(chǎn)按法定有效期限或者5．公益性捐贈的籌劃

[案例6—14]北方公司為了支持四川省汶川縣的災后重建，現(xiàn)在準備在該地投資200萬元建成一棟新住宅，于2008年底通過政府部門將其捐贈給當?shù)貜氖鹿媸聵I(yè)的陽光公司。假定該廠房折舊年限為20年，報廢時無殘值、無清理費用及清理收入。捐贈方每年的會計利潤額為1000萬元(未扣除捐贈額及其有關的支出)，受贈方接受該不動產(chǎn)后預計每年的會計利潤額為200萬元。雙方除了這筆捐贈再無其他納稅調(diào)整事項。5．公益性捐贈的籌劃[案例6—14]北方5．公益性捐贈的籌劃

這筆捐贈業(yè)務使雙方的稅負都有不同程度的增加。如果北方公司把該資產(chǎn)以投資而不是捐贈的形式轉(zhuǎn)出，并把每年從陽光公司分回的股利再以現(xiàn)金形式捐贈回去，那么這樣既沒有改變北方公司捐贈的初衷，又可以使雙方都獲得節(jié)稅利益。按照此方案，雙方的納稅情況如下：假如上述條件不變，將廠房協(xié)議作價為200萬元作為對陽光公司的投資，北方公司占對方總股本的12％，并假設陽光公司每年的稅后凈利潤全部用于分配。陽光公司每年提取的折舊額10萬元允許稅前扣除。5．公益性捐贈的籌劃這筆捐贈業(yè)務使雙方的稅負都附：專題企業(yè)對外捐贈納稅籌劃策略

(詳見資料檢索)附：專題（三）虧損彌補的籌劃1、正確申報虧損虧損的彌補政策所說的“年度虧損額”的概念，不是企業(yè)財務報表中反映的虧損額，而是按稅法調(diào)整后的金額。根據(jù)國稅發(fā)[1996]162號《關于企業(yè)虛報虧損如何處理的通知》，稅務機關對企業(yè)進行檢查時，如發(fā)現(xiàn)企業(yè)多報虧損的，經(jīng)主管稅務機關檢查調(diào)整后無論企業(yè)仍是虧損還是變?yōu)橛模瑧暈椴槌鱿嗤瑪?shù)額的應納稅所得額，一律按法定稅率計算出相應的應納所得稅稅額，以此作為進行偷稅處罰的依據(jù)。如果企業(yè)多報虧損，經(jīng)主管稅務機關檢查調(diào)整后有盈余的，還應就調(diào)整后的應納稅所得額，按適用稅率補繳企業(yè)所得稅。（三）虧損彌補的籌劃1、正確申報虧損案例一

某企業(yè)向稅務機關報送2008年度企業(yè)所得稅納稅申報表時，利潤總額為-30萬元，應納稅所得額也是-30萬元。企業(yè)執(zhí)行的所得稅稅率為25％。經(jīng)稅務機關檢查，企業(yè)有若干項會計處理不符合稅法規(guī)定而企業(yè)沒有自行調(diào)整，經(jīng)稅務機關調(diào)整后的應納稅所得額為-5萬元。企業(yè)雖然不用補繳企業(yè)所得稅，但仍被稅務機關認定為偷稅，偷稅數(shù)額為：(30-5)x25％=6.25萬元。企業(yè)也由此接受了稅務機關的相應處罰。并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。

案例一某企業(yè)向稅務機關報送2008年度企業(yè)案例二2009年初，某國有企業(yè)向稅務機關報送2008年度企業(yè)所得稅納稅申報表，表中填報的產(chǎn)品銷售收入700萬元，減除成本、費用、稅金后，利潤總額為-15萬元，應納稅所得額也是-15萬元。后經(jīng)稅務機關查實調(diào)整后，應納稅所得額：315900-9477=306423(元)

該企業(yè)2008年度應納企業(yè)所得稅額為：

306423x25％=76605.75(元)

稅務機關認定該企業(yè)2008年偷稅稅額為：

[306423-(-150000)]X25％=114105.75(元)

根據(jù)調(diào)整結(jié)果，該企業(yè)補繳了76605.75元企業(yè)所得稅并接受了偷稅處罰。

案例二2009年初，某國有企業(yè)向稅務機關報送2、提前利潤的實現(xiàn)

虧損的彌補政策，是以五年為限。及早彌補虧損的方法是提前利潤的實現(xiàn)，以使應納稅所得額盡量在可以彌補虧損的年度實現(xiàn)。其具體籌劃方法：

(1)提前確認收入。

(2)延后列支費用。對呆賬、壞賬可以不計提壞賬準備，采用直接核銷法處理，將可列為當期費用的項目予以資本化，或?qū)⒛承┛煽刂频馁M用，如廣告費等延后支付。

2、提前利潤的實現(xiàn)虧損的彌補政策，是以五年為限。及早彌案例

下表是某內(nèi)資企業(yè)1991--2000年10年的盈虧情況。假設該企業(yè)10年內(nèi)一直執(zhí)行33％的企業(yè)所得稅率，同時也享受虧損彌補政策。

案例下表是某內(nèi)資企業(yè)1991--2000年10年的盈虧年度1991199219931994199519961997199819992000獲利情況（萬元）90-100-80-6050104080600年度1991199219931994199519961997199819992000獲利情況（萬元）90-100-80-60501030405060年度19911992199319941995199619973、合并虧損企業(yè)

稅法規(guī)定：一般情況下,企業(yè)合并應按照下列規(guī)定進行稅務處理:(1)合并企業(yè)應按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎;(2)被合并企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理;(3)被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。3、合并虧損企業(yè)稅法規(guī)定：一般情況下,企業(yè)合并特殊性稅務處理

(1)具有合理的商業(yè)目的,且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的;(2)被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例(對于企業(yè)合并而言，該比例指下文中提到的“企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%”);(3)企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動;(4)重組交易對價中涉及股權(quán)支付全額符合本通知規(guī)定比例;(5)企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個月內(nèi),不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。特殊性稅務處理

(1)具有合理的商業(yè)目的,且不以減少、免特殊稅務處理方式

(1)合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎,以被合并企業(yè)的原有計稅基礎確定;(2)被合并企業(yè)合并前的相關所得稅事項由合并企業(yè)承繼;(3)可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率;(4)被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎,以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎確定。在企業(yè)吸收合并中,合并后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的,可以繼續(xù)享受合并前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠,其優(yōu)惠金額按存續(xù)企業(yè)合并前一年的應納稅所得額(虧損計為零)計算。特殊稅務處理方式

(1)合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計案例甲公司要兼并一家虧損的乙公司,乙公司當時尚有200萬元的虧損未彌補,稅前彌補期限尚有3年,被合并的乙企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值為1000萬元。雙方股東談判達成協(xié)議,交易價格為1000萬元,甲公司股東表示出讓相當于800萬元價值的股份給原乙公司股東,同時結(jié)轉(zhuǎn)給乙公司股東200萬元的現(xiàn)金。假設預計合并后的企業(yè)丙在2009年、2010年、2011年未彌補虧損前的應稅所得額分別為100萬元、200萬元、300萬元。2009年、2010年、2011年國家發(fā)行的最長期限國債利率為4%?；I劃分析:（略）案例甲公司要兼并一家虧損的乙公司,乙公司當時尚有200萬元的【特別提示】

本案例中的稅收籌劃原理,針對的是企業(yè)合并的情況,而對股權(quán)收購方式的產(chǎn)權(quán)重組,效果完全不同。股權(quán)收購是收購公司與目標公司的股東之間的交易行為,并不涉及目標公司這一法人主體。因此,無論收購了目標公司多大比例的股權(quán),目標公司本身未發(fā)生變化,并未喪失法律人格,其權(quán)利義務仍由目標公司自身承擔。因此,財稅〔2009〕59號文明確,企業(yè)股權(quán)收購后,被收購方應確認股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失;收購方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎應以公允價值為基礎確定;而被收購企業(yè)的相關所得稅事項原則上保持不變。即使在文件規(guī)定的特殊處理方式下,仍明確“收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變”。因此,本案例中的稅收籌劃方法,只適用于企業(yè)合并,不適用于股權(quán)收購。也就是說,目標企業(yè)的法人地位必須隨合并而消失,否則將不能實現(xiàn)本案例中分析的稅收籌劃效果?！咎貏e提示】

本案例中的稅收籌劃原理,針對的是企業(yè)合并的情（四）企業(yè)清算的納稅籌劃

【案例】甲公司董事會于2011年8月向股東會提交解散申請書,股東會于9月20日通過并作出決議,清算開始日定于10月1日,清算期間為兩個月。該公司財務部經(jīng)理在開始清算后發(fā)現(xiàn),1——9月底公司預計盈利100萬元(適用企業(yè)所得稅稅率25%)，并且公司在清算初期會發(fā)生巨額的清算支出。假定整清算期間10月1日至11月30日)的清算損失為150萬元,其中10月1日至10月14日會發(fā)生清算支出100萬元,10月15日至11月30日會發(fā)生清算支出50萬元。請對其進行納稅籌劃。（四）企業(yè)清算的納稅籌劃

【案例】甲公司董事會于2011年稅法依據(jù)企業(yè)在清算年度,應劃分為兩個納稅年度,從1月1日到清算開始日為一個生產(chǎn)經(jīng)營納稅年度,從清算開始日到清算結(jié)束日的清算期間為一個清算納稅年度?；I劃思路:企業(yè)的清算日期不同,對兩個納稅年度應稅所得的影響不同。企業(yè)可以利用推遲或提前清算日期的方法來影響企業(yè)清算期間應稅所得額,從而達到降低應納企業(yè)所得稅稅負的目的?；I劃過程:(略)稅法依據(jù)企業(yè)在清算年度,應劃分為兩個納稅年度,從1月1日第三節(jié)企業(yè)所得稅稅率的稅收籌劃一、企業(yè)所得稅的稅率（一）企業(yè)所得稅的基本稅率為25％。在中國沒有設立機構(gòu)場所，或者雖然設立機構(gòu)場所，但來源于中國境內(nèi)的、與所設機構(gòu)場所沒有實際聯(lián)系的所得，適用20％的企業(yè)所得稅率。按《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，上述所得減按10％的稅率征收企業(yè)所得稅。第三節(jié)企業(yè)所得稅稅率的稅收籌劃一、企業(yè)所得稅的稅率（二）企業(yè)所得稅的優(yōu)惠稅率

1．小型微利企業(yè)的20％低稅率

《企業(yè)所得稅法實施條例》第九十一條規(guī)定：符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：第一，制造業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；第二，非制造業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。

2．高新技術企業(yè)的15％優(yōu)惠稅率

（二）企業(yè)所得稅的優(yōu)惠稅率1．小型微利企業(yè)的20％低稅二、稅率的籌劃方法（一）享受低稅率政策由于企業(yè)所得稅的稅率有三個不同的檔次，稅率存在顯著差異。因此，企業(yè)可以創(chuàng)造條件設立高新技術企業(yè)，從而享受15％的低稅率。當然，對于規(guī)模較小、盈利水平一般的企業(yè)，也可將其盈利水平控制在一定范圍之內(nèi)，從而適用小型微利企業(yè)20%的低稅率。二、稅率的籌劃方法（一）享受低稅率政策案例、一般企業(yè)轉(zhuǎn)化為小型微利

企業(yè)的納稅籌劃甲商業(yè)企業(yè)共有兩個相對獨立的門市部,預計2012年年度應納稅所得額為50萬元,假設沒有納稅調(diào)整項目,即稅前利潤正好等于應納稅所得額。而這兩個門市部稅前利潤以及相應的應納稅所得額都為25萬元,從業(yè)人數(shù)70人,資產(chǎn)總額900萬元。請對其進行納稅籌劃。案例、一般企業(yè)轉(zhuǎn)化為小型微利

企業(yè)的納稅籌劃甲商業(yè)企業(yè)共有兩

籌劃思路：企業(yè)可以根據(jù)自身經(jīng)營規(guī)模和盈利水平的預測,將有限的盈利水平控制在限額以下,從而成為小型微利企業(yè),以期適用較低的稅率。另外,將大企業(yè)分立為小型微利企業(yè),也可達到適用低稅率的目的。籌劃過程（略）籌劃點評：甲商業(yè)企業(yè)按照門市部分立為兩個獨立的企業(yè),必然要耗費一定的費用,也有可能會影響正常的經(jīng)營,也不利于今后規(guī)模的擴大。因此,還需權(quán)衡利弊。

思考題：利用小型微利企業(yè)低稅率

政策的納稅籌劃案情:甲工業(yè)企業(yè)資產(chǎn)總額2900萬元,有職工90人。該企業(yè)在2012年12月前預計2012年全年將實現(xiàn)應納稅所得額為30.1萬元。請對其進行納稅籌劃?；I劃思路:企業(yè)所得稅稅率的差異,為納稅人提供了充分的籌劃空間,在納稅人可以預測到應納稅所得額剛好超過臨界點30萬元時,可以事先增加一些合理的費用支出,從而使得應納稅所得額不超過30萬元,從而減輕納稅人的稅收負擔?；I劃過程:方案一:不做任何調(diào)整。方案二:在2012年12月31日前安排支付一筆0.2萬元的費用?；I劃點評:現(xiàn)實中,應納稅所得額正好在30萬元左右的情況畢竟是少數(shù),但本案例提供的納稅籌劃思路值得借鑒。思考題：利用小型微利企業(yè)低稅率

政策的納稅籌劃案情:甲工業(yè)企案例、創(chuàng)造條件成為國家重點扶持的高新技術企業(yè)的納稅籌劃

某企業(yè)成立于2009年,2012年該企業(yè)具備成為國家需要重點挾持的高新技術企業(yè)的其他5個條件,只是第3個條件未滿足,即具有大學?？埔陨蠈W歷的科技人員有40人,占企業(yè)當年職工總數(shù)(100人)的30%以上,其中研發(fā)人員9人,占企業(yè)當年職工總數(shù)不足10%。本企業(yè)2012年預計應納稅額為600萬元。請對其進行納稅籌劃。案例、創(chuàng)造條件成為國家重點扶持的高新技術企業(yè)的納稅籌劃某企籌劃思路國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)需同時滿足6個條件。當企業(yè)滿足其中某幾個條件時,可以通過努力使自身滿足全部條件,以便成為國家需要重點扶持的高新技術企業(yè),從而獲取稅收上的優(yōu)惠?；I劃方案:創(chuàng)造條件成為國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)。通過分析發(fā)現(xiàn)該企業(yè)僅僅不滿足研發(fā)人員比例條件。這樣企業(yè)可以通過招聘再增加2名研發(fā)人員,從而符合研發(fā)人員占企業(yè)當年職工總數(shù)的10%以上的條件。由此可申請成為國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)?；I劃點評創(chuàng)造條件滿足稅收優(yōu)惠政策的要求,是企業(yè)納稅籌劃的一個重要方法,不僅沒有納稅風險,而且通過享受稅收優(yōu)惠政策,會給企業(yè)帶來節(jié)稅收益。籌劃思路國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)需同時滿足6個條件。當二、稅率的籌劃方法（二）預提所得稅的籌劃預提所得稅簡稱為“預提稅”。預提所得稅制度是指一國政府對沒有在該國境內(nèi)設立機構(gòu)場所的外國公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織從該國取得的股息、利息、租金、特許權(quán)使用費所得；或者雖設立機構(gòu)場所，但取得的所得與其所設機構(gòu)場所沒有實際聯(lián)系的，由支付單位按支付金額扣繳所得稅的制度。二、稅率的籌劃方法（二）預提所得稅的籌劃案例某外國企業(yè)擬到中國開展勞務服務，預計每年獲得1000萬元人民幣收入(這里暫不考慮相關的成本、費用支出)。該企業(yè)面臨以下三種選擇：第一，在中國境內(nèi)設立實際管理機構(gòu)。第二，在中國境內(nèi)不設立實際管理機構(gòu)，但設立營業(yè)機構(gòu)，營業(yè)機構(gòu)適用25％的所得稅率。勞務收入通過該營業(yè)機構(gòu)取得。第三，在中國境內(nèi)既不設立實際管理機構(gòu)，也不設立營業(yè)機構(gòu)。案例某外國企業(yè)擬到中國開展勞務服務，預計每年獲得1000萬第四節(jié)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的稅收籌劃一、企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策（一）農(nóng)、林、牧、漁減免稅優(yōu)惠政策。第四節(jié)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的稅收籌劃一、企業(yè)所得稅的優(yōu)(1)企業(yè)從事下列項目的所得，免征企業(yè)所得稅第一，蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種植；第二，中藥材的種植；第三，林木的培育和種植；第四，牲畜、家禽的飼養(yǎng)；第五，林產(chǎn)品的采集；第六，灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)等農(nóng)、林、牧、漁服務業(yè)項目；第七，遠洋捕撈。(1)企業(yè)從事下列項目的所得，免征企業(yè)所得稅第一，蔬菜、谷物(2)企業(yè)從事下列項目的所得，

減半征收企業(yè)所得稅第一，花卉、飲料和香料作物的種植；第二，海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸?zhàn)B殖。國家禁止和限制發(fā)展的項目，不得享受本條規(guī)定的稅收優(yōu)惠。(2)企業(yè)從事下列項目的所得，

減半征收（二）其他減免稅優(yōu)惠政策

(1)《國務院關于經(jīng)濟特區(qū)和上海浦東新區(qū)新設立高新技術企業(yè)實行過渡性稅收優(yōu)惠的通知》(國發(fā)，[2007]40號)對經(jīng)濟特區(qū)和上海浦東新區(qū)內(nèi)在2008年1月1日(含)之后完成登記注冊的國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)(以下簡稱新設高新技術企業(yè))，在經(jīng)濟特區(qū)(深圳、珠海、汕頭、廈門和海南經(jīng)濟特區(qū))和上海浦東新區(qū)內(nèi)取得的所得，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年按照25％的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。（二）其他減免稅優(yōu)惠政策(1)《國務院關于經(jīng)濟特區(qū)和上（二）其他減免稅優(yōu)惠政策

(2)從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經(jīng)營的所得。企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎設施項目（國家重點扶持的公共基礎設施項目，是指《公共基礎設施項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的港口碼頭、機場、鐵路、公路、電力、水利等項目。）的投資經(jīng)營的所得，從項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。企業(yè)承包經(jīng)營、承包建設和內(nèi)部自建自用以上項目，不得享受本條規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠。上述享受減免稅優(yōu)惠的項目，在減免稅期未滿時轉(zhuǎn)讓的，受讓方自受讓之日起，可以在剩余期限內(nèi)享受規(guī)定的減免稅優(yōu)惠；減免稅期滿后轉(zhuǎn)讓的，受讓方不得就該項目重復享受減免稅優(yōu)惠。（二）其他減免稅優(yōu)惠政策(2)從事國家重點扶持的公共基礎(3)從事符合條件的環(huán)境保護、

節(jié)能節(jié)水項目的所得。

符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能技術改造、海水淡化等，具體條件和范圍由國務院財政、稅務主管部門同有關部門共同制訂報國務院批準后公布施行。企業(yè)從事前款規(guī)定的符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得，從項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。上述享受減免稅優(yōu)惠的項目，在減免稅期未滿時轉(zhuǎn)讓的，受讓方自受讓之日起，可以在剩余期限內(nèi)享受規(guī)定的減免稅優(yōu)惠；減免稅期滿后轉(zhuǎn)讓的，受讓方不得就該項目重復享受減免稅優(yōu)惠。

(3)從事符合條件的環(huán)境保護、

節(jié)能節(jié)水

(4)符合條件的技術轉(zhuǎn)讓所得。符合條件的技術轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅，是指一個納稅年度內(nèi)居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術所有權(quán)所得不超過500萬元的部分免征企業(yè)所得稅，超過500萬元的部分減半征收企業(yè)所得稅。例：某非關聯(lián)科技企業(yè)有一項技術轉(zhuǎn)讓給大慶石化總廠，技術轉(zhuǎn)讓總價值1000萬元，現(xiàn)有兩個投資方案可供選擇：方案一：某非關聯(lián)科技企業(yè)2008年全部技術轉(zhuǎn)讓。方案二：某非關聯(lián)科技企業(yè)將技術轉(zhuǎn)讓分成兩部分，2008年技術轉(zhuǎn)讓價值為500萬元，2009年技術轉(zhuǎn)讓價值為500萬元。(4)符合條件的技術轉(zhuǎn)讓所得。符合條件的技術轉(zhuǎn)讓所得免征、（三）加計扣除優(yōu)惠政策

(1)開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用。企業(yè)為開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定實行100％扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50％加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150％攤銷。（三）加計扣除優(yōu)惠政策(1)開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝案例：研發(fā)費用的納稅籌劃

某企業(yè)未單獨核算研究人員工資等研發(fā)費用,未能享受技術開發(fā)費用的加計扣除。2012年,該企業(yè)不僅單獨設立了技術研發(fā)部門,而且單獨核算研發(fā)費用800萬元。請計算研發(fā)費用給企業(yè)帶來的節(jié)稅收益?；I劃思路：《企業(yè)所得稅法》規(guī)定,企業(yè)未設立專門的研發(fā)機構(gòu)或企業(yè)研發(fā)機構(gòu)同時承擔生產(chǎn)經(jīng)營任務的,應對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用分開進行核算,準確、合理地計算各項研究開發(fā)費用支出,對劃分不清的,不得實行加計扣除。在實際操作中,企業(yè)必須對研發(fā)費用實行專賬管理,準確核算當年研發(fā)費用的實際發(fā)生額,充分享受加計扣除的優(yōu)惠,從而達到減輕稅負的目的。案例：研發(fā)費用的納稅籌劃

某企業(yè)未單獨核算研究人員工