企業(yè)所得稅的稅收籌劃的規(guī)定課件

企業(yè)所得稅的稅收籌劃學(xué)習(xí)目的：了解納稅人在繳納企業(yè)所得稅方面的基本規(guī)定，能夠正確使用稅收籌劃的各種方法，利用稅收方面的規(guī)定進(jìn)行節(jié)稅操作。學(xué)習(xí)重點(diǎn)：利用稅前扣除項(xiàng)目和稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃的基本操作方法。企業(yè)所得稅的稅收籌劃學(xué)習(xí)目的：16.1企業(yè)所得稅納稅人身份的稅收籌劃6.1.1企業(yè)所得稅納稅人及其身份的法律界定6.1.1.1企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人的一般規(guī)定根據(jù)我國(guó)《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，企業(yè)所得稅的納稅人是指在中國(guó)境內(nèi)實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或組織。獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算能力：在銀行開(kāi)設(shè)結(jié)算帳戶；獨(dú)立建立賬簿，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表；獨(dú)立計(jì)算盈虧。企業(yè)或組織：國(guó)有企業(yè)集體企業(yè)私營(yíng)企業(yè)聯(lián)營(yíng)公司股份制企業(yè)有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得的其他組織6.1企業(yè)所得稅納稅人身份的稅收籌劃6.1.1企業(yè)所得稅納2根據(jù)我國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，其納稅義務(wù)人分為兩部分：一部分是在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的外商投資企業(yè)，包括中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)、中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)和外資企業(yè)。另一部分是外國(guó)企業(yè)，指在中國(guó)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，和雖未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，而有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的外國(guó)公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織。根據(jù)我國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，其納稅義務(wù)人36.1.1.2企業(yè)所得稅的納稅人身份的確認(rèn)按我國(guó)現(xiàn)行稅法規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)屬于中國(guó)“居民”，需要負(fù)全面納稅義務(wù)，就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納所得稅；外國(guó)企業(yè)是中國(guó)“非居民”，只負(fù)有限納稅義務(wù)，只就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納所得稅。如果納稅企業(yè)、單位改變經(jīng)營(yíng)方式，實(shí)行承租經(jīng)營(yíng)，則對(duì)其納稅人分兩種情況處理：凡改變被租企業(yè)名稱、未更改工商登記的，不論被租企業(yè)如何分配，均以被租企業(yè)為納稅人；承租方重新辦理登記證的，以新登記的企業(yè)為納稅人。6.1.1.2企業(yè)所得稅的納稅人身份的確認(rèn)46.1.2納稅人身份的稅收籌劃納稅人的稅收籌劃主要是通過(guò)納稅人之間的合并、分立、集團(tuán)公司內(nèi)設(shè)立子公司或分公司的選擇，以達(dá)到規(guī)避高稅率、享受稅收優(yōu)惠的目的。6.1.2.1關(guān)于納稅人身份的籌劃空間籌劃要點(diǎn)：盡量避免成為居民納稅人。籌劃方法：一方面要盡可能將總機(jī)構(gòu)設(shè)在避稅地或低稅區(qū)；另一方面盡可能減少某些收入與總機(jī)構(gòu)之間的聯(lián)系。6.1.2.2企業(yè)合并的籌劃1、合并籌劃的法律依據(jù)合并可以采取吸收合并和新設(shè)合并兩種形式。吸收合并是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并時(shí)，其中一家企業(yè)吸收了其他企業(yè)而成為存續(xù)企業(yè)，被吸收的企業(yè)解散；新設(shè)合并，又稱創(chuàng)立合并或聯(lián)合，是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并成為一個(gè)新企業(yè)，合并各方解散。6.1.2納稅人身份的稅收籌劃5①納稅人的認(rèn)定第一，被吸收或兼并的企業(yè)和存續(xù)企業(yè)依照《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，符合企業(yè)所得稅納稅人條件的，分別以被吸收或兼并的企業(yè)和存續(xù)企業(yè)為納稅人；被吸收或兼并的企業(yè)已不符合企業(yè)所得稅納稅人條件的，應(yīng)以存續(xù)企業(yè)為納稅人，被吸收或兼并企業(yè)的未了稅務(wù)事宜，應(yīng)由存續(xù)企業(yè)承繼。第二，企業(yè)以新設(shè)合并方式合并后，新設(shè)企業(yè)條例企業(yè)所得稅納稅人條件的，以新設(shè)企業(yè)為納稅人，合并前企業(yè)的未了稅務(wù)事宜，應(yīng)由新設(shè)企業(yè)承繼。①納稅人的認(rèn)定6②減免稅優(yōu)惠的處理企業(yè)無(wú)論采取何種方式合并、兼并，都不是新辦企業(yè)，不應(yīng)享受新辦企業(yè)的稅收優(yōu)惠照顧。合并、兼并前各企業(yè)應(yīng)享受的定期減免稅優(yōu)惠，且已享受期滿的，合并或兼并后的企業(yè)不再享受優(yōu)惠。合并、兼并前各企業(yè)應(yīng)享受的定期減免稅優(yōu)惠，未享受期滿的，且剩余期限一致的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，合并或兼并后的企業(yè)可繼續(xù)享受優(yōu)惠至期滿；如果剩余期限不一致的，應(yīng)分別計(jì)算相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額，分別按稅收法規(guī)規(guī)定繼續(xù)享受優(yōu)惠至期滿。合并、兼并后不符合減免稅優(yōu)惠的，照章納稅。②減免稅優(yōu)惠的處理7③資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)的稅務(wù)處理第一，企業(yè)合并，通常情況下，被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，計(jì)算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅；被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補(bǔ)；合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的有關(guān)資產(chǎn)，計(jì)稅時(shí)可以按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定成本。合并企業(yè)和被合并企業(yè)為實(shí)現(xiàn)合并而向股東回購(gòu)本公司股份，回購(gòu)價(jià)格與發(fā)行價(jià)格之間的差額，應(yīng)作為股票轉(zhuǎn)讓所得或損失。第二，合并企業(yè)支付被合并企業(yè)或其股東的收購(gòu)價(jià)款中，除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券和其他資產(chǎn)（簡(jiǎn)稱非股權(quán)支付額），不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付的股本的賬面價(jià)值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，當(dāng)事人各方可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行所得稅稅收處理：③資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)的稅務(wù)處理8被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅；被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的虧損，如果未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實(shí)現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)；合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計(jì)稅成本，須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權(quán)交換合并企業(yè)企業(yè)的股權(quán)，不視為出售舊股、購(gòu)買新股處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎(chǔ)確定。但未交換新股的被合并企業(yè)的股東取得的全部非股權(quán)支付額，應(yīng)視為其持有的舊股的轉(zhuǎn)讓收入，按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，依法繳納所得稅。此外，如被合并企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債基本相等，即凈資產(chǎn)幾乎為零，合并企業(yè)以承擔(dān)被合并企業(yè)全部債務(wù)的方式實(shí)現(xiàn)吸收合并，不視為被合并企業(yè)按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，不計(jì)算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得。被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅；92、企業(yè)合并的稅收籌劃從上述規(guī)定中可以看出，在合并中由于產(chǎn)權(quán)交換的支付方式不同，其轉(zhuǎn)讓所得、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)等涉及所得稅的事項(xiàng)可選擇不同的稅務(wù)處理方法。①資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益的確認(rèn)與否對(duì)所得稅負(fù)的影響。在企業(yè)合并中，被合并企業(yè)是否確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益取決于產(chǎn)權(quán)交換的支付方式。在合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購(gòu)價(jià)款中，非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或股本賬面價(jià)值）20%的，被合并企業(yè)可以不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，只有待股權(quán)轉(zhuǎn)讓后才計(jì)算損益，作業(yè)資本利得所得稅。如果合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的非股權(quán)支付額高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或股本賬面價(jià)值）20%的，被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，計(jì)算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅。因此在企業(yè)合并過(guò)程中，應(yīng)合理控制非股權(quán)支付的比例。2、企業(yè)合并的稅收籌劃10案例6-1(P177)A企業(yè)購(gòu)買B企業(yè)，出價(jià)200萬(wàn)元，B企業(yè)賬面凈資產(chǎn)為150萬(wàn)元。購(gòu)買方式有兩種選擇：一是全部用股票支付；二是用股權(quán)支付60%，其余用現(xiàn)金支付。在第一種方式下，B企業(yè)不計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不用繳納所得稅。在第二種方式下，由于非股權(quán)支付額超過(guò)205，則B企業(yè)在合并時(shí)應(yīng)按資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得計(jì)算繳納所得稅。應(yīng)納所得稅為：（200－150）×33%=16.5（萬(wàn)元）案例6-1(P177)A企業(yè)購(gòu)買B企業(yè)，出價(jià)200萬(wàn)元，B11②資產(chǎn)計(jì)價(jià)的稅務(wù)處理對(duì)所得稅稅負(fù)的影響。在非股權(quán)支付額不高于所支付股權(quán)票面價(jià)值20%的情況下，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的全部資產(chǎn)的計(jì)稅成本，可按被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定；而如果非股權(quán)支付額高于所支付股權(quán)票面價(jià)值20%的，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的資產(chǎn)，可以按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定計(jì)稅成本。由于兩種不同情況下，合并企業(yè)接受的被合并企業(yè)的資產(chǎn)計(jì)入成本費(fèi)用的價(jià)值基礎(chǔ)不同，必然導(dǎo)致稅前扣除的金額不同，從而使合并后合并企業(yè)的所得稅稅負(fù)不同。②資產(chǎn)計(jì)價(jià)的稅務(wù)處理對(duì)所得稅稅負(fù)的影響。12案例6-2(P177)如上例中，B企業(yè)的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為500萬(wàn)元，累計(jì)已提折舊為400萬(wàn)元（不考慮凈殘值），預(yù)計(jì)使用年限為5年，在合并時(shí)評(píng)估價(jià)為150萬(wàn)元。則：在第一種購(gòu)買方式下，購(gòu)買后A企業(yè)對(duì)該批固定資產(chǎn)的年折舊計(jì)提額為：（500－400）÷5=20（萬(wàn)元）在第二種購(gòu)買方式下，購(gòu)買后A企業(yè)對(duì)該批固定資產(chǎn)的年折舊計(jì)提額為：150÷5=30（萬(wàn)元）案例6-2(P177)如上例中，B企業(yè)的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為13③虧損彌補(bǔ)的處理對(duì)所得稅稅負(fù)的影響。在非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值20%的情況下，被合并企業(yè)以前年度的虧損，如果未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實(shí)現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)；而如果非股權(quán)支付額高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值20%的，被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補(bǔ)。由于兩種不同情況下，被合并企業(yè)以前年度虧損的處理方式不同，必然會(huì)影響到合并后企業(yè)的所得稅稅負(fù)。③虧損彌補(bǔ)的處理對(duì)所得稅稅負(fù)的影響。14案例6-3(P178)A企業(yè)2000年度初合并B企業(yè)，B企業(yè)當(dāng)時(shí)有100萬(wàn)元的虧損尚未得到彌補(bǔ)，其稅前彌補(bǔ)的期限尚有4年。被合并的B企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為200萬(wàn)元，合并后合并企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元，合并后合并企業(yè)2000年度、2001年度、2002年度、2003年度未彌補(bǔ)虧損前的應(yīng)稅所得為200萬(wàn)元、300萬(wàn)元、400萬(wàn)元和500萬(wàn)元。則兩種不同的支付方式的應(yīng)納所得稅額計(jì)算如下：案例6-3(P178)A企業(yè)2000年度初合并B企業(yè)，B企15第一種支付方式（即非股權(quán)支付額未超過(guò)20%）：2000年度應(yīng)彌補(bǔ)虧損為：100×200/500=40（萬(wàn)元）2000年度應(yīng)納稅所得額為：200－40=160（萬(wàn)元）2000年度應(yīng)納企業(yè)所得稅為：160×33%=52.8（萬(wàn)元）2001年度應(yīng)彌補(bǔ)虧損為：100×200/500=40（萬(wàn)元）2001年度應(yīng)納稅所得額為：300－40=260（萬(wàn)元）2001年度應(yīng)納所得稅為：260×33%=85.8（萬(wàn)元）2002年度應(yīng)彌補(bǔ)虧損為：100－40－40=20（萬(wàn)元）2002年度應(yīng)納稅所得額為：400－20=380（萬(wàn)元）2002年度應(yīng)納所得稅為：380×33%=125.4（萬(wàn)元）2003年度應(yīng)納所得稅為：500×335=165（萬(wàn)元）共計(jì)應(yīng)納所得稅為：52.8+85.8+125.4+165=429（萬(wàn)元）第二種支付方式（即非股權(quán)支付額超過(guò)20%）：共計(jì)應(yīng)納所得稅為200+300+400+500)×33%=462(萬(wàn)元)采用第一種合并方式比采用第二種合并方式實(shí)現(xiàn)節(jié)稅33萬(wàn)元。第一種支付方式（即非股權(quán)支付額未超過(guò)20%）：163、企業(yè)合并應(yīng)注意問(wèn)題①合并不等于新辦。我國(guó)稅法對(duì)新辦企業(yè)規(guī)定有很多稅收優(yōu)惠政策，有的企業(yè)試圖通過(guò)對(duì)企業(yè)進(jìn)行合并達(dá)到享受這些優(yōu)惠的目的，這是不允許的。因?yàn)槲覈?guó)稅法規(guī)定，合并前各企業(yè)應(yīng)享受的定期減免稅優(yōu)惠已享受期滿的，合并后的企業(yè)不再重新享受，如果企業(yè)希望享受這些優(yōu)惠，可以由各企業(yè)進(jìn)行投資組建新企業(yè)。②以前享受優(yōu)惠的企業(yè)應(yīng)注意合并后是否還符合條件。如，民政福利企業(yè)享受優(yōu)惠的條件為安排“四殘”人員的比例，如果合并后不再符合該比例，企業(yè)應(yīng)該進(jìn)行適當(dāng)?shù)娜藛T調(diào)整，使得企業(yè)仍然符合條件。③合并不應(yīng)僅從稅收上考慮，而應(yīng)該結(jié)合企業(yè)合并的主要?jiǎng)右?。企業(yè)合并的原因可能很多，如實(shí)現(xiàn)共同管理、合理利用資源、獲得規(guī)模效益等，節(jié)省稅款只是其中很小一部分。在一般情況下，企業(yè)不宜為了節(jié)省稅款而進(jìn)行企業(yè)合并。④合并企業(yè)應(yīng)該全面分析合并的成本和收益。這里的收益主要指合并后企業(yè)的評(píng)估價(jià)值，其中包括以后年度可能實(shí)現(xiàn)的收益和節(jié)省的成本。這里的成本不僅指企業(yè)的合并完成成本、整合與營(yíng)運(yùn)成本、并購(gòu)?fù)顺龀杀尽⒉①?gòu)機(jī)會(huì)成本等，而且還包括企業(yè)的合并風(fēng)險(xiǎn)成本，如營(yíng)運(yùn)風(fēng)險(xiǎn)等。3、企業(yè)合并應(yīng)注意問(wèn)題176.1.2.3企業(yè)分立的稅收籌劃1、企業(yè)分立稅收籌劃的法律依據(jù)分立是指一個(gè)企業(yè)依照有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，分立為兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)的法律行為。分立可以采取存續(xù)分立和新設(shè)分立兩種形式。存續(xù)分立亦稱派生分立，是指原企業(yè)存續(xù)，而其一部分分出設(shè)立為一個(gè)或數(shù)個(gè)新的企業(yè)。新設(shè)分立亦稱解散分立，是指原企業(yè)解散，分立出的各方分部設(shè)立為新的企業(yè)。6.1.2.3企業(yè)分立的稅收籌劃18①納稅人的認(rèn)定分立后各企業(yè)符合所得稅納稅人條件的，以各企業(yè)為納稅人。分立前企業(yè)的未了稅務(wù)事宜，由分立后的企業(yè)承繼。②減免稅優(yōu)惠的處理企業(yè)分立不能視為新辦企業(yè)，不得享受新辦企業(yè)的稅收優(yōu)惠照顧。分立前享受有關(guān)稅收優(yōu)惠尚未期滿，分立后的企業(yè)符合減免條件的，可繼續(xù)享受減免稅至期滿；分立后的企業(yè)不再符合減免稅條件的，不得繼續(xù)享受有關(guān)稅收優(yōu)惠。③資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)的稅務(wù)處理第一，通常情況下，被分立企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，計(jì)算被分產(chǎn)資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅；分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，在計(jì)稅時(shí)或按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定成本。如果是存續(xù)分立，被分立企業(yè)未超過(guò)法定約定期限的虧損額可由存續(xù)企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。如果是新設(shè)分立，被分立企業(yè)未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額不得結(jié)轉(zhuǎn)到分立企業(yè)彌補(bǔ)。①納稅人的認(rèn)定19第二，分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價(jià)款中，除分立企業(yè)的股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于地支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付的股本的賬面價(jià)值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，企業(yè)分立當(dāng)事各方也可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行分立業(yè)務(wù)的所得稅處理：被分立企業(yè)可以不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算所得稅；分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的成本，須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值進(jìn)行調(diào)整；被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)的納稅事項(xiàng)由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼，被分立企業(yè)的未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。第二，分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價(jià)款中，除分立企20⑵企業(yè)分立的稅收籌劃同合并企業(yè)一樣，由于產(chǎn)權(quán)交換所采用的支付方式不同，其轉(zhuǎn)讓所得、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)等涉及所得稅的事項(xiàng)可選擇不同的稅務(wù)處理方法。①?gòu)氖欠翊_認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益來(lái)看當(dāng)被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格高于賬面凈值時(shí)，應(yīng)選擇分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)的非股權(quán)支付額不高于支付股權(quán)票面價(jià)值（或股本賬面價(jià)值）20%的支付方式，因?yàn)檫x擇這種支付方式，可以不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，不繳納資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅，從而降低被分立企業(yè)的所得稅稅負(fù)；當(dāng)被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于賬面凈值時(shí)，則應(yīng)選擇分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)的非股權(quán)支付額高于支付的股權(quán)票面價(jià)值20%的支付方式，因?yàn)檫x擇這種支付方式，可以確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓損失，并入被分立企業(yè)的利潤(rùn)總額，從而降低被分立企業(yè)的所得稅稅負(fù)。⑵企業(yè)分立的稅收籌劃21②從資產(chǎn)計(jì)價(jià)的稅收處理來(lái)看當(dāng)被分立企業(yè)分離給分離企業(yè)資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值低于賬面凈值時(shí)，應(yīng)選擇非股權(quán)支付額不高于支付股權(quán)票面價(jià)值20%的支付方式，因?yàn)檫x擇這種支付方式，分立企業(yè)可按所接受資產(chǎn)的原賬面凈值確定結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)稅成本，從而降低分立企業(yè)的所得稅稅負(fù)；當(dāng)被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值高于賬面凈值時(shí)，要選擇哪一種支付方式，則必須考慮其他方面的因素，因?yàn)椴还懿捎媚姆N支付方式，分立企業(yè)都可按其所接受的資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值確定結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)稅成本。②從資產(chǎn)計(jì)價(jià)的稅收處理來(lái)看22③從虧損彌補(bǔ)的處理來(lái)看如果被分立企業(yè)尚有未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額時(shí)，應(yīng)選擇非股權(quán)支付額不高于支付股權(quán)票面價(jià)值20%的支付方式。因?yàn)檫x擇這種支付方式，被分立企業(yè)的未彌補(bǔ)虧損額可由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼，從而降低分立企業(yè)的所得稅稅負(fù)。是否選擇非股權(quán)支付額高于支付的股權(quán)票面價(jià)值20%的支付方式，還必須看企業(yè)采用的是存繼分立還是新設(shè)分立。③從虧損彌補(bǔ)的處理來(lái)看23⑶企業(yè)分立應(yīng)注意的問(wèn)題①分立并不等于新辦。與企業(yè)合并不等于新辦一樣，分立也不等于新辦。②分立會(huì)增加某些方面的稅收。營(yíng)業(yè)稅。當(dāng)被分立企業(yè)相互之間提供勞務(wù)時(shí)，分立后應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。而分立前由于是企業(yè)內(nèi)部之間相互提供而不用繳納營(yíng)業(yè)稅；增值稅。被分立企業(yè)相互之間的商品和勞務(wù)轉(zhuǎn)移在分立前不用繳納增值稅，分立后由于獨(dú)立核算應(yīng)繳納相應(yīng)的增值稅；所得稅。由于分立后，被分立企業(yè)之間的虧損與盈利再也不能匯總納稅，盈虧相抵效應(yīng)的消失可能會(huì)增加部分所得稅。⑶企業(yè)分立應(yīng)注意的問(wèn)題246.1.2.4企業(yè)組織形式的的稅收籌劃在前面的章節(jié)中，講到了設(shè)立子公司、分公司的優(yōu)缺點(diǎn)。由于分公司不是獨(dú)立的法人，不是企業(yè)所得稅的納稅人，其所得與總公司匯總計(jì)算納稅。因此，對(duì)于設(shè)立之初虧損的分支機(jī)構(gòu)，或者在總公司虧損、分支機(jī)構(gòu)盈利的情況下，分支機(jī)構(gòu)宜采用分公司的形式，以獲得盈虧相抵的好處。另外，如果分公司處于稅率較高的地區(qū)，通過(guò)匯總納稅，可以實(shí)現(xiàn)規(guī)避高稅率的目的。反之，分支機(jī)構(gòu)則宜選擇子公司的形式。6.1.2.4企業(yè)組織形式的的稅收籌劃25案例6-4(P181)某公司有A、B、C、D4個(gè)下屬公司，2000年，A公司計(jì)稅所得額為500萬(wàn)元，其所在地區(qū)所得稅稅率為33%；B公司計(jì)稅所得額為400萬(wàn)元，其所在地區(qū)的所得稅稅率為33%；C公司的計(jì)稅所得額為300萬(wàn)元，其所在地區(qū)的所得稅稅率為24%；D公司的計(jì)稅所得為一300萬(wàn)元，其所在地區(qū)的所得稅稅率為15%；總公司的計(jì)稅所得額為一100萬(wàn)元，其所在地區(qū)的所得稅稅率為15％。(1）若A、B、C、D為子公司，則應(yīng)納所得稅的計(jì)算為：A公司應(yīng)納所得稅額＝500x33%=165（萬(wàn)元）B公司應(yīng)納所得稅額＝400X33%=132（萬(wàn)元）C公司應(yīng)納所得稅額＝300X24%=72（萬(wàn)元）D公司和總公司的虧損留作以后年度彌補(bǔ)。該集團(tuán)公司2000年度合計(jì)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為：165+132+72=369（萬(wàn)元）(2）若A、B、C、D為分公司，本身不獨(dú)立核算，那么，各分支機(jī)構(gòu)的年度計(jì)稅所得額都要并入總機(jī)構(gòu)繳納所得稅。其應(yīng)納稅額的計(jì)算為：(500+400十300一300一100)X15%=120（萬(wàn)元）企業(yè)合并納稅，一是各自之間的虧損可以彌補(bǔ)，二是由于總機(jī)構(gòu)位于稅率較低的地區(qū)，匯總納稅可以降低稅率，節(jié)約稅款249萬(wàn)元。案例6-4(P181)某公司有A、B、C、D4個(gè)下屬公司，266.2企業(yè)所得稅征稅范圍的稅收籌劃6.2.1關(guān)于征稅范圍的法律界定根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》和《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，凡在我國(guó)境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)就其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和其他所得，依照規(guī)定繳納所得稅。6.2.2征稅范圍的籌劃空間依照國(guó)際慣例，所得來(lái)源地?fù)碛袃?yōu)先征稅的權(quán)利。6.2.2.1營(yíng)業(yè)利潤(rùn)來(lái)源地的認(rèn)定我國(guó)稅法規(guī)定，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的來(lái)源地，是以納稅人在我國(guó)境內(nèi)是否設(shè)有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)場(chǎng)所為標(biāo)準(zhǔn)加以認(rèn)定。6.2.2.2投資所得來(lái)源地的認(rèn)定參照國(guó)際慣例，我國(guó)對(duì)投資所得來(lái)源地的認(rèn)定，是以資金、財(cái)產(chǎn)、產(chǎn)權(quán)的實(shí)際運(yùn)用地為標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)以上規(guī)定，為外商投資企業(yè)企業(yè)和外國(guó)企業(yè)進(jìn)行所得稅征稅范圍的稅收籌劃的要點(diǎn)是：一是盡可能使其他所得與外商投資企業(yè)之間失去聯(lián)系。二是盡可能將總機(jī)構(gòu)設(shè)在避稅地。6.2企業(yè)所得稅征稅范圍的稅收籌劃6.2.1關(guān)于征稅范圍276.3企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃6.3.1企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的法律界定企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)是應(yīng)納稅所得額。 應(yīng)納稅所得額是指納稅人一個(gè)納稅年度的收人總額減去準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額后的余額，其計(jì)算公式為：應(yīng)納稅所得額＝收入總額一準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額根據(jù)企業(yè)所得稅法的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)納稅所得額包括企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得。生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得，是指從事物質(zhì)生產(chǎn)、交通運(yùn)輸、商品流通、勞務(wù)服務(wù)，以及經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門確認(rèn)的其他盈利所得的所得。其他所得，是指股息、利息、租金、轉(zhuǎn)讓各類資產(chǎn)、特許權(quán)使用費(fèi)以及營(yíng)業(yè)外收益等所得。會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額的關(guān)系會(huì)計(jì)利潤(rùn)是確定應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)，但是不能等同于應(yīng)納稅所得額。企業(yè)按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定進(jìn)行核算得出的會(huì)計(jì)利潤(rùn)，根據(jù)稅法規(guī)定作相應(yīng)的調(diào)整后，才能作為企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。6.3企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃6.3.1企業(yè)所得稅計(jì)28現(xiàn)行稅法規(guī)定，企業(yè)準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目是指與納稅人取得收人有關(guān)的成本、費(fèi)用、稅金和損失，具體包括：(1）成本，即生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)成本，是指納稅人為生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)商品和提供勞務(wù)等所發(fā)生的各項(xiàng)直接費(fèi)用和各項(xiàng)間接費(fèi)用。(2）費(fèi)用，即納稅人為生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)商品和提供勞務(wù)等所發(fā)生的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。(3）稅金，即納稅人按規(guī)定繳納的消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、土地增值稅、教育費(fèi)附加等。(4）損失，即納稅人生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的各項(xiàng)營(yíng)業(yè)外支出，已發(fā)生的營(yíng)業(yè)虧損和投資虧損，以及其他損失。納稅人的財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理與稅收規(guī)定不一致的，應(yīng)依照稅法規(guī)定予以調(diào)整，按稅法規(guī)定允許扣除的金額，準(zhǔn)予扣除。現(xiàn)行稅法規(guī)定，企業(yè)準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目是指與納稅人取得收人有關(guān)的成296.3.2企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃6.3.2.1收入的籌劃1、產(chǎn)銷規(guī)模。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)的收人規(guī)模取決于銷量的大小。但是，在市場(chǎng)供求關(guān)系的影響下，某種產(chǎn)品的銷量增加時(shí)，其銷售價(jià)格可能反向降低?；蛘邽榱吮±噤N，往往在增加銷量的同時(shí)，需要不斷降低產(chǎn)品的銷售價(jià)格，以強(qiáng)化競(jìng)爭(zhēng)力。在產(chǎn)銷量增長(zhǎng)的過(guò)程中，至少會(huì)存在兩個(gè)盈虧分界點(diǎn)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的營(yíng)運(yùn)能力，明確其盈虧平衡分界點(diǎn)，并在此范圍內(nèi)尋求利潤(rùn)最大化的產(chǎn)銷規(guī)模，這是企業(yè)財(cái)務(wù)決策的重要工作之一。2、產(chǎn)銷結(jié)構(gòu)。在具體的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，企業(yè)還必須結(jié)合自身的實(shí)際，確定適當(dāng)?shù)漠a(chǎn)銷結(jié)構(gòu)。6.3.2企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃6.3.2.130案例6-7(P189)長(zhǎng)春某汽車鋼圈廠生產(chǎn)轎車鋼圈，出售給某汽車制造廠配套使用。經(jīng)預(yù)測(cè)，銷路好時(shí)，從2002年開(kāi)始以后10年中，每年可銷8萬(wàn)只鋼圈，估計(jì)概率是0.4；銷路差時(shí)，則每年只能銷4萬(wàn)只鋼圈，概率是0.6。該汽車制造廠希望鋼圈廠能供給配套鋼圈，洽談價(jià)格為：1）如果保證供應(yīng)，則汽車制造廠在10年內(nèi)不再購(gòu)置其他廠的鋼圈，每只鋼圈價(jià)格150元。2）如果鋼圈廠每年只能供應(yīng)4萬(wàn)只鋼圈，則售價(jià)降低3％。3）如果每年固定供應(yīng)8萬(wàn)只鋼圈，則價(jià)格降低5%，超過(guò)4萬(wàn)只，不足8萬(wàn)只，也按此價(jià)收購(gòu)。案例6-7(P189)長(zhǎng)春某汽車鋼圈廠生產(chǎn)轎車鋼圈，出售給31鋼圈廠根據(jù)上述情況，分析本廠的有關(guān)資料如下：1）如果要達(dá)到年產(chǎn)4萬(wàn)只，需將成型車間改建，投資50萬(wàn)元。由企業(yè)自有資金解決，2000年年初改建，年底可完工。2）如果達(dá)到年產(chǎn)8萬(wàn)只，需擴(kuò)建成型車間，投資800萬(wàn)元，除了自有50萬(wàn)元外，其余資金由貸款解決，年利率6%，于2000年初開(kāi)工，年底完工。3）鋼圈廠現(xiàn)有生產(chǎn)轎車鋼圈的固定資產(chǎn)1000萬(wàn)元，（不考慮凈殘值）年折舊率為20%，每年分?jǐn)偣芾碣M(fèi)為10萬(wàn)元，車間改建后每只鋼圈變動(dòng)成本為75元，擴(kuò)建后可下降8％。4）經(jīng)市場(chǎng)預(yù)測(cè)，2002年后的10年內(nèi)，其他汽車制造廠也需要這種鋼圈，預(yù)計(jì)每年需求量大的話可達(dá)3.2萬(wàn)只，概率是0.6；需求量少的話也要1.2萬(wàn)只，概率是0.4，每只售價(jià)150元（不含稅）。企業(yè)所得稅稅率為33%，增值稅稅率為17%，每只可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的材料成本占銷售價(jià)格的比重為50%，城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%，教育費(fèi)附加征收率為3％。鋼圈廠根據(jù)上述情況，分析本廠的有關(guān)資料如下：32該廠財(cái)務(wù)部門根據(jù)掌握的資料，對(duì)市場(chǎng)銷售、購(gòu)買要求以及本廠的具體情況做了全面的分析，提出了3個(gè)可行性方案供選擇：方案1：用自有資金投資50萬(wàn)元改建車間，生產(chǎn)4萬(wàn)只鋼圈，全部賣給汽車制造廠；方案2：貸款750萬(wàn)元，自有資金50萬(wàn)元，總投資800萬(wàn)元擴(kuò)建車間，生產(chǎn)8萬(wàn)只鋼圈，全部賣給該汽車制造廠；方案3：擴(kuò)建成型車間，達(dá)到8萬(wàn)只鋼圈的生產(chǎn)能力，一部分產(chǎn)品供應(yīng)汽車制造廠，一部分鋼圈賣給其他廠。從中選擇凈利潤(rùn)最大者。該廠財(cái)務(wù)部門根據(jù)掌握的資料，對(duì)市場(chǎng)銷售、購(gòu)買要求以及本廠的具33各方案凈利潤(rùn)的計(jì)算如下：方案1：產(chǎn)品單價(jià)＝150X(1一3%)=145.5（元）年銷售額＝145.5X4=582（萬(wàn)元）年固定費(fèi)用=（年固定資產(chǎn)＋新增投資）X折舊率＋應(yīng)攤管理費(fèi)=(1000+50)x20%+10=220（萬(wàn)元）年變動(dòng)成本總額＝75x4=300（萬(wàn)元）年總費(fèi)用=固定費(fèi)用＋變動(dòng)費(fèi)用總額=220+300=520（萬(wàn)元）年銷售利潤(rùn)＝銷售收入一銷售總成本一城市維護(hù)建設(shè)稅一教育費(fèi)附加=582一520一（150一150X50%)x4x17%X(7%+3%)=582一520一5.1=56.9（萬(wàn)元）年應(yīng)納所得稅=56.9×33%=18.78（萬(wàn)元）年稅后凈利潤(rùn)=56.9一18.78=38.12（萬(wàn)元）投資回收期＝投資額/年稅后利潤(rùn)=50/38.12=1.31（年）各方案凈利潤(rùn)的計(jì)算如下：34方案2：產(chǎn)品單價(jià)＝15Ox(1一5%)=142.5（萬(wàn)元）年銷售額＝142.5X8=1140（萬(wàn)元）年固定費(fèi)用=(1000+800）X20%+10+(800一50)X6%=415（萬(wàn)元）年變動(dòng)成本總額＝75X(1一8%)X8=552（萬(wàn)元）年總費(fèi)用＝415+552=967（萬(wàn)元）年銷售利潤(rùn)＝1140一967一（150一150x50%)X8X17%X(7%+3%)=1140一967一10.2=162.8（萬(wàn)元）年應(yīng)納所得稅＝162.8X33％=53.72（萬(wàn)元）年稅后凈利潤(rùn)＝162.8一53.72=109.08（萬(wàn)元）投資回收期＝800/109.08=7.33（年）方案2：35方案3：每年供應(yīng)汽車制造廠鋼圈數(shù)量=4x0.6+8X0.4=5.6（萬(wàn)只）銷售額＝i5OX(1一5%)X5.6=798（萬(wàn)元）每年供應(yīng)給其他廠數(shù)量=3.2X0.6+1.2X0.4=2.4（萬(wàn)只）銷售額＝150X2.4=360（萬(wàn)元）年總銷售量=5.6+2.4=8（萬(wàn)只）年總銷售額＝798+360=1158（萬(wàn)元）年銷售利潤(rùn)＝1158一967一(150一150x50%)X8X17%X(7%+3%)=180.8(萬(wàn)元)年應(yīng)納所得稅=180.8X33%=59.66（萬(wàn)元）年稅后凈利潤(rùn)＝180.8一59.66=121.14（萬(wàn)元）投資回收期=800/121.14=6.6（年）通過(guò)以上計(jì)算可知，應(yīng)選擇方案3。方案3：366.3.2.2扣除項(xiàng)目的稅收籌劃在收人總額既定的前提下，盡可能增加準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目的金額，必然會(huì)使應(yīng)納稅所得額減少，從而減少企業(yè)所得稅。1、固定資產(chǎn)①利用折舊方法進(jìn)行稅收籌劃在企業(yè)減免稅優(yōu)惠期內(nèi)，加速折舊會(huì)使企業(yè)總體稅負(fù)提高，增加了所得稅的支出，使經(jīng)營(yíng)者可以自主支配的資金減少，一部分資金以稅款的形式流出企業(yè)；但加速折舊同時(shí)也向經(jīng)營(yíng)者提供了一項(xiàng)秘密資金，即已經(jīng)提足折舊的固定資產(chǎn)仍然在為企業(yè)服務(wù)，卻“沒(méi)有”占用企業(yè)的資金。這項(xiàng)秘密資金的存在為企業(yè)未來(lái)的經(jīng)營(yíng)虧損提供了避難所。因此，即使在免稅、減稅期間，許多企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者也樂(lè)于采用加速折舊方法，為的是有一個(gè)較為寬松的財(cái)務(wù)環(huán)境。在虧損企業(yè)，選擇折舊方法應(yīng)同企業(yè)的虧損彌補(bǔ)情況相結(jié)合。選擇的折舊方法，必須能使不能得到或不能完全得到稅前彌補(bǔ)的虧損年度的折舊額降低，保證折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最大限度的發(fā)揮。6.3.2.2扣除項(xiàng)目的稅收籌劃37②利用折舊年限進(jìn)行稅收籌劃稅法只規(guī)定了各類固定資產(chǎn)的最低折舊年限在盈利企業(yè)，選擇最低的折舊年限在享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)，選擇較長(zhǎng)的折舊年限在虧損企業(yè)，確定最佳折舊年限，一般應(yīng)選擇較長(zhǎng)的折舊年限。③固定資產(chǎn)的修理與改良中小修理支出可直接在稅前扣除；大修理支出在修理間隔期內(nèi)平均攤銷；改良支出屬于資本性支出，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值，在固定資產(chǎn)折舊年限內(nèi)按一定方法計(jì)提折舊。②利用折舊年限進(jìn)行稅收籌劃38案例6-9(P195)某公司有一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，原價(jià)為20000元，殘值按原價(jià)的5％估計(jì)，在一般情況下應(yīng)該5年提完折舊，每年應(yīng)提的折舊額為3800元，如果公司將折舊期延長(zhǎng)為8年，則每年應(yīng)提取折舊2375元，這樣在開(kāi)始的5年中，每年將少提折舊1425元，5年共計(jì)7125元。以后3年每年各提2375元，共計(jì)也是7125元?？偟膩?lái)說(shuō)，并不影響公司8年的利潤(rùn)總額，企業(yè)也未因此而多交或少交所得稅。但考慮到資金的時(shí)間價(jià)值，企業(yè)前期多繳稅款就不合算了。若企業(yè)是一新辦企業(yè)，前兩年處于免稅期，情況就大不一樣了。企業(yè)延長(zhǎng)折舊期會(huì)少繳稅（1425X2)X33%=940.5元。企業(yè)可以利用延長(zhǎng)折舊期引起的時(shí)間差減輕稅負(fù)。延長(zhǎng)的折舊期越長(zhǎng)，節(jié)稅額也就越大。案例6-9(P195)某公司有一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，原價(jià)為2000392、成本費(fèi)用核算①選擇合理的存貨計(jì)價(jià)方法稅法規(guī)定，納稅人的商品、材料、產(chǎn)成品、半成品等存貨的計(jì)價(jià)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際成本為準(zhǔn)。納稅人各項(xiàng)存貨的發(fā)生和領(lǐng)用，其實(shí)際成本的計(jì)算可以在先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法等方法中任選一種。一經(jīng)選用，不得隨意改變，確實(shí)需要改變計(jì)價(jià)方法的，應(yīng)當(dāng)在下一納稅年度開(kāi)始前報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。從稅收籌劃的角度來(lái)看，由于原材料存貨的價(jià)格一般總是上升的，因此，以上四種成本計(jì)價(jià)方法中，納稅人采用后進(jìn)先出法比較好。但是，《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》對(duì)后進(jìn)先出法進(jìn)行了限制，要求企業(yè)在使用后進(jìn)先出法時(shí)，計(jì)價(jià)方法必須與實(shí)物流轉(zhuǎn)一致。不過(guò)，該辦法雖然限制了后進(jìn)先出法，卻沒(méi)有限制其他計(jì)價(jià)方法?？傊?，存貨計(jì)價(jià)方法的選擇應(yīng)有利于本期多結(jié)轉(zhuǎn)成本，能使成本上升，從而沖減利潤(rùn)，減少計(jì)稅依據(jù)，減輕所得稅稅負(fù)。2、成本費(fèi)用核算40計(jì)價(jià)方法選擇的籌劃應(yīng)立足于使成本費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最充分或最快的發(fā)揮。在不同企業(yè)內(nèi)，應(yīng)選擇不同的計(jì)價(jià)方法，才能使企業(yè)的所得稅稅負(fù)降低。第一，在盈利企業(yè)，由于存貨成本能從所得中稅前扣除，即存貨成本的抵稅效應(yīng)能夠完全發(fā)揮。因此，在選擇計(jì)價(jià)方法時(shí)，應(yīng)著眼于使成本費(fèi)用的抵稅效應(yīng)盡可能早地發(fā)揮作用。即選擇前期成本較大的計(jì)價(jià)方法。如在通貨膨脹時(shí)期，可選擇后進(jìn)先出法；在通貨緊縮時(shí)期，可選擇先進(jìn)先出法。第二，在享受所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)，由于減免稅期內(nèi)成本費(fèi)用的抵稅效應(yīng)會(huì)全部或部分地被減免優(yōu)惠所抵消，應(yīng)選擇減免稅期成本少、非減免稅期成本多的計(jì)價(jià)方法。第三，在虧損企業(yè)，選擇計(jì)價(jià)方法應(yīng)同企業(yè)的虧損彌補(bǔ)情況相結(jié)合。選擇的計(jì)價(jià)方法，必須能使不能得到或不能完全得到稅前彌補(bǔ)的虧損年度的成本費(fèi)用降低，保證成本費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最大限度的發(fā)揮。計(jì)價(jià)方法選擇的籌劃應(yīng)立足于使成本費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最充分或最41②選擇合理的費(fèi)用分?jǐn)偡椒ú煌馁M(fèi)用分?jǐn)偡绞綍?huì)擴(kuò)大或縮小企業(yè)成本，從而影響企業(yè)利潤(rùn)水平，因此企業(yè)可以選擇有利的方法來(lái)進(jìn)行費(fèi)用的分?jǐn)偂，F(xiàn)行的稅收法規(guī)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)也對(duì)成本費(fèi)用的分?jǐn)偲谙?、分期方法作了明確的確定，具體分為以下幾種類型：第一，分?jǐn)偲谙藓头謹(jǐn)偡椒ǘ疾荒茏灾鬟x擇的成本費(fèi)用。這種成本費(fèi)用只能按法規(guī)所規(guī)定的分?jǐn)偡椒ê头謹(jǐn)偲谙捱M(jìn)行分?jǐn)?，如租入固定資產(chǎn)的租金、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)的保險(xiǎn)費(fèi)等。第二，分?jǐn)偲谙蘅蛇m當(dāng)選擇的成本費(fèi)用。這種成本費(fèi)用一般應(yīng)嚴(yán)格按照法規(guī)所規(guī)定的方法進(jìn)行分?jǐn)偅謹(jǐn)偲谙蘅稍诓贿`反法規(guī)的前提下加以選擇。如對(duì)無(wú)形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的攤銷，稅法通常只規(guī)定最短的攤銷期。第三，分?jǐn)偡椒勺灾鬟x擇的成本費(fèi)用。這種成本費(fèi)用在法規(guī)中一般規(guī)定有幾種分?jǐn)偡椒?，可供企業(yè)自主選擇。如低值易耗品價(jià)值可采用一次攤銷法、分期攤銷法、五五攤銷法等。對(duì)于分?jǐn)偲谙藓头謹(jǐn)偡椒ǘ疾荒茏灾鬟x擇的成本費(fèi)用，只能按法規(guī)的規(guī)定計(jì)入相應(yīng)的成本費(fèi)用，可參考固定資產(chǎn)折舊的選擇方法進(jìn)行籌劃。②選擇合理的費(fèi)用分?jǐn)偡椒?2對(duì)于有多種分?jǐn)偡椒晒┻x擇的成本費(fèi)用，在采用不同的分?jǐn)偡椒ㄏ?，其每期?yīng)分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用額不同，對(duì)利潤(rùn)和應(yīng)納所得稅額產(chǎn)生的影響也就不同。第一，在盈利年度，應(yīng)選擇能使成本費(fèi)用盡快得到分?jǐn)偟姆謹(jǐn)偡椒?。其目的是使成本費(fèi)用的抵稅作用盡早發(fā)揮，推遲利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)，從而推遲所得稅的納稅義務(wù)時(shí)間。例如，在盈利企業(yè)，對(duì)低值易耗品的價(jià)值攤銷應(yīng)選擇一次攤銷法。第二，在虧損年度，分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇應(yīng)充分考慮虧損的稅前彌補(bǔ)程度。在其虧損額預(yù)計(jì)不能或不能全部在未來(lái)年度里得到稅前彌補(bǔ)的年度，應(yīng)選擇能使成本費(fèi)用盡可能地?cái)側(cè)胩潛p能全部得到稅前彌補(bǔ)或盈利的年度，從而使成本費(fèi)用的抵稅作用得到最大限度的發(fā)揮。第三，在享受稅收優(yōu)惠政策的年度，應(yīng)選擇能避免成本費(fèi)用的抵稅作用被優(yōu)惠政策抵消的分?jǐn)偡椒?。例如，在享受免稅和正常納稅的交替年度，應(yīng)選擇能使減免稅年度攤銷額最小和正常納稅年度攤銷最大的分?jǐn)偡椒?。另外，在企業(yè)所得稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率的國(guó)家里，應(yīng)采用平均分?jǐn)偡椒?，使企業(yè)的獲利相對(duì)平穩(wěn)，從而使其適用的所得稅稅率處于低位上，是減少納稅的最佳方法。對(duì)于有多種分?jǐn)偡椒晒┻x擇的成本費(fèi)用，在采用不同的分?jǐn)偡椒ㄏ?3③選擇合理的資產(chǎn)租賃方式融資性租賃經(jīng)營(yíng)性租賃當(dāng)出租方和承租人屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)時(shí)，籌劃方法：若一方盈利，一方虧損，則虧損方可以利用租賃形式把某些設(shè)備租賃給盈利方，減少盈利方利潤(rùn)；若雙方適用的稅率有差別時(shí)，利用租賃使利潤(rùn)流向稅率較低的一方。③選擇合理的資產(chǎn)租賃方式44案例9-9（P202）某增值稅一般納稅人A為一未經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資性租賃業(yè)務(wù)的單位，因擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍，于1999年開(kāi)始經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)。公司B因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要，欲配置一大型機(jī)器設(shè)備。2001年9月，公司A按照公司B要求的價(jià)格、性能、規(guī)格等條件購(gòu)置了該套設(shè)備。已知增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為1000萬(wàn)元，增值稅額為170萬(wàn)元，預(yù)計(jì)該設(shè)備可以使用12年，當(dāng)?shù)剡m用的城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%，教育費(fèi)附加征收率為3％。兩公司經(jīng)過(guò)討論，研究出兩種方案：方案1：租賃期為12年，租賃期滿后，設(shè)備所有權(quán)歸公司B，租金為每年150萬(wàn)元，總共為1800萬(wàn)元。方案2：租賃期為10年，租賃期滿后，設(shè)備所有權(quán)歸公司A，租金為每年160萬(wàn)元，總共為1600萬(wàn)元，假定期滿后設(shè)備的市場(chǎng)價(jià)值為300萬(wàn)元。案例9-9（P202）某增值稅一般納稅人A為一未經(jīng)中國(guó)人45方案的選擇過(guò)程如下：方案1：該項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)按照稅法規(guī)定應(yīng)該繳納增值稅。由于該公司為增值稅一般納稅人，因此適用稅率為17%，該項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)納稅額為：應(yīng)納增值稅=1800/（1+17%）x17％一170=91.54（萬(wàn)元）應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=91.54x(7%+3%)=9.154(萬(wàn)元)應(yīng)納印花稅＝1800XO.3％。＝0.54（萬(wàn)元）公司A總共獲利=1800一1170一91.54一9.154一0.54=528.77(萬(wàn)元)方案2：該項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)按照稅法規(guī)定應(yīng)該繳納營(yíng)業(yè)稅，稅率為5％。收回殘值=1170/12X2=195（萬(wàn)元）應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=（1600+195一1170)XS％二31.25（萬(wàn)元）應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=31.25X（7%+3%)=3.125（萬(wàn)元）應(yīng)納印花稅=1600XO,3％。＝0.48（萬(wàn)元）公司A總共獲利=1600一1170一31.25一3.125一0.48+300(變現(xiàn)價(jià)值)=695.145(萬(wàn)元)顯然，方案2比方案1多獲利166.375萬(wàn)元（695.145一528.77）。應(yīng)該選擇方案2。方案的選擇過(guò)程如下：46④選擇合理的籌資方式籌資作為一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的行為，它對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)理財(cái)業(yè)績(jī)的影響，主要是通過(guò)資本結(jié)構(gòu)的變動(dòng)而引發(fā)效應(yīng)的，因而分析籌資的稅收籌劃時(shí)，應(yīng)著重考慮兩個(gè)方面：一是資本結(jié)構(gòu)的變動(dòng)究竟是如何對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)和稅負(fù)產(chǎn)生影響的；二是企業(yè)應(yīng)當(dāng)如何組織資本結(jié)構(gòu)的配置，才能有效降低稅負(fù)的同時(shí)實(shí)現(xiàn)投資所有者稅后收益最大化的目標(biāo)。資本結(jié)構(gòu)的構(gòu)成與變動(dòng)主要取決于負(fù)債與資本金的比例，也就是負(fù)債比率，而負(fù)債比率是否合理是判定資本結(jié)構(gòu)是否優(yōu)化的關(guān)鍵。負(fù)債比率越高，意味著企業(yè)的稅前扣除額越大，節(jié)稅效果相應(yīng)也就越明顯，但同時(shí)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)也就越大。因此，企業(yè)在利用籌資方式進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，不能僅從稅收上考慮，要注意企業(yè)收益提高所帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，要充分考慮企業(yè)自身的特點(diǎn)以及抗風(fēng)險(xiǎn)能力。④選擇合理的籌資方式47案例6-12(P202)某股份制企業(yè)A共有普通股400萬(wàn)股，每股10元，沒(méi)有負(fù)債。由于產(chǎn)品市場(chǎng)前景看好，準(zhǔn)備擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，該公司理事會(huì)經(jīng)過(guò)研究，商定三個(gè)籌資方案：方案1：發(fā)行股票600萬(wàn)股（每股10元），共6000萬(wàn)元。方案2：發(fā)行股票300萬(wàn)股，債券3000萬(wàn)元（債券利率為8%）。方案3：發(fā)行債券6000萬(wàn)元。企業(yè)預(yù)期盈利=10%x30%+14%x40%+18%x30%=14%預(yù)期盈利=(400X10+6000)x14%=1400(萬(wàn)元)案例6-12(P202)某股份制企業(yè)A共有普通股448方案1：應(yīng)納企業(yè)所得稅＝1400x33%=462（萬(wàn)元）稅后利潤(rùn)=1400－462=938（萬(wàn)元）每股凈利=938/1000=0.938（元／股）方案2：利息支出=3000x8%=240（萬(wàn)元）應(yīng)納企業(yè)所得稅＝(1400－240)X33%=382.8（萬(wàn)元）稅后利潤(rùn)＝1400一240－382.8=777.2（萬(wàn)元）每股凈利＝777.2/700=1.11（元／股）方案3：利息支出＝6000x8%=480（萬(wàn)元）應(yīng)納企業(yè)所得稅＝(1400－480)x33%=303.6（萬(wàn)元）稅后利潤(rùn)=1400－480－303.6=616.4（萬(wàn)元）每股凈利=616.4/400=1.54（元／股）由此可見(jiàn)，隨著借貸籌資額的增加，企業(yè)的每股凈利也隨著增加，但同時(shí)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)也隨著增加。所以，企業(yè)在籌資時(shí)，不能僅從稅收上考慮，應(yīng)對(duì)籌資成本、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)進(jìn)行綜合考慮，選擇最佳結(jié)合點(diǎn)。方案1：49⑤選擇合理的壞賬核銷方式備抵法直接轉(zhuǎn)銷法采用備抵法可以增加當(dāng)期扣除項(xiàng)目，降低當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。即使兩種方法計(jì)算的應(yīng)納稅所得額是一致的，備抵法也會(huì)因?yàn)閷?yīng)納稅款滯后，等于享受了一筆無(wú)息貸款，而增加企業(yè)可支配的資金。案例6-13(P203)⑤選擇合理的壞賬核銷方式50⑥選擇合理的外幣折算方式統(tǒng)賬制：業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)即將外幣折算為記賬本位幣入賬-----大多數(shù)企業(yè)采用?？梢赃x取外幣業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)日的市場(chǎng)匯率作為記賬匯率?？梢赃x取當(dāng)月1日的市場(chǎng)匯率，在月份（或季度、年度）終了，要將各外幣賬戶期末余額按期末的市場(chǎng)匯率折算為記賬本位幣金額，將與期相對(duì)應(yīng)的記賬本位幣賬戶期末余額之間的差額確認(rèn)為匯兌損益。在外幣持續(xù)上升時(shí)，賣出外幣，選取當(dāng)日匯率；買入外幣，選取當(dāng)期期初匯率在外幣匯率持續(xù)下降，賣出外幣，選取當(dāng)期期初匯率為記賬匯率；買入外幣，選取當(dāng)日匯率分賬制：日常核算時(shí)分幣種以外幣原幣記賬，而在編制資產(chǎn)負(fù)債表日才將其折算為記賬本位幣報(bào)表。案例6-14(P205)⑥選擇合理的外幣折算方式516.3.2.3推遲計(jì)稅依據(jù)實(shí)現(xiàn)一是推遲獲利年度的出現(xiàn).將含金量比較高的“兩免三減半”稅收優(yōu)惠政策放到企業(yè)盈利能力比較大的時(shí)候來(lái)享受。二是合理申報(bào)推遲預(yù)交稅款。三是合理分?jǐn)倕R兌損益中匯兌溢余。6.3.2.4設(shè)法壓縮計(jì)稅依據(jù)一是合并計(jì)稅依據(jù)。二是適當(dāng)進(jìn)行技術(shù)改造。6.3.2.3推遲計(jì)稅依據(jù)實(shí)現(xiàn)526.4企業(yè)所得稅稅率的稅收籌劃6.4.1企業(yè)所得稅稅率的法律界定企業(yè)所得稅：根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅實(shí)行比例稅率，基本稅率33%。對(duì)小型企業(yè)實(shí)行兩檔優(yōu)惠稅率（適用查帳征收的企業(yè)）：年應(yīng)稅所得3萬(wàn)元以下，暫減按18%的稅率；年應(yīng)稅所得在10萬(wàn)元以下至3萬(wàn)元的企業(yè)，暫減按27%的稅率。外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅在中國(guó)境內(nèi)的從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所所取得的所得，按照比例稅率征收企業(yè)所得稅，稅率為30%；另按應(yīng)納稅所得額征收3%的地方所得稅，兩項(xiàng)合計(jì)，總體稅收負(fù)擔(dān)為33%。外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所而有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和其他所得，或者雖設(shè)有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，但上述所得與該機(jī)構(gòu)場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的，除國(guó)家另有規(guī)定（如財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的計(jì)算）外，應(yīng)按收入全額計(jì)算，稅率為20%。從2001年1月1日起，減按10%征收企業(yè)所得稅。6.4企業(yè)所得稅稅率的稅收籌劃6.4.1企業(yè)所得稅稅率的536.4.2稅率的籌劃空間表面上看，企業(yè)所得稅稅率單一，實(shí)際上結(jié)合外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠，有0、7.5%、10%、12%、15%、24%六檔優(yōu)惠稅率，從而顯示出較大的籌劃空間。其一，在低稅區(qū)設(shè)立子公司，從而享受低稅率待遇；其二，通過(guò)經(jīng)營(yíng)行業(yè)的選擇，或興辦高新技術(shù)企業(yè)等享受低稅率稅收優(yōu)惠。6.4.2稅率的籌劃空間546.5企業(yè)所得稅減免稅的稅收籌劃6.5.1企業(yè)所得稅減免稅的有關(guān)規(guī)定6.5.1.1一般優(yōu)惠規(guī)定1、高新技術(shù)企業(yè)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)，可減按15%的稅率征收所得稅；新辦的高新技術(shù)企業(yè)，自投產(chǎn)年度起免征所得稅2年。2、第三產(chǎn)業(yè)在農(nóng)村為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)服務(wù)的產(chǎn)前、產(chǎn)中、產(chǎn)后服務(wù)的行業(yè)，暫免征收所得稅；對(duì)科研單位和大專院校服務(wù)于各行業(yè)的技術(shù)成果轉(zhuǎn)讓、技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)承包所取得的技術(shù)服務(wù)收入，暫免征收所得稅；6.5企業(yè)所得稅減免稅的稅收籌劃6.5.1企業(yè)所得稅減免55對(duì)新辦的獨(dú)立核算的從事咨詢業(yè)、信息業(yè)、技術(shù)服務(wù)業(yè)的企業(yè)或經(jīng)營(yíng)單位，自開(kāi)業(yè)之日起，第一、二年免征企業(yè)所得稅；對(duì)新辦的獨(dú)立核算的從事交通運(yùn)輸業(yè)、郵電通信業(yè)的企業(yè)和經(jīng)營(yíng)單位，自開(kāi)業(yè)之日起，第一年免稅，第二年減半征收所得稅；對(duì)新辦的獨(dú)立核算的從事公用事業(yè)、商業(yè)、物資業(yè)、對(duì)外貿(mào)易業(yè)、旅游業(yè)、倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)、居民服務(wù)業(yè)、飲食業(yè)、教育文化業(yè)、衛(wèi)生事業(yè)的企業(yè)和經(jīng)營(yíng)單位，自開(kāi)業(yè)之日起，可以減稅或免稅1年。3、福利企業(yè)民政部門開(kāi)辦的福利生產(chǎn)單位，凡安置“四殘”人員占企業(yè)人數(shù)總數(shù)35%以上的，暫免征收所得稅；超過(guò)10%未達(dá)到35%的，減半征收企業(yè)所得稅。4、“兩免三減半”對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，除石油、天然氣、稀有金屬、貴重金屬開(kāi)采項(xiàng)目外，經(jīng)營(yíng)期在10年以上的，從獲利年度起，第一、二年免征所得稅，第三至五年減半征收所得稅。對(duì)新辦的獨(dú)立核算的從事咨詢業(yè)、信息業(yè)、技術(shù)服務(wù)業(yè)的企業(yè)或經(jīng)營(yíng)565、基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目從事港口、碼頭建設(shè)的中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期在15年以上的，從獲利年度起，第一至五年免稅，第六至十年減半征收；并按15的稅率征收所得稅。6、產(chǎn)品出口企業(yè)外商投資企業(yè)舉辦的產(chǎn)品出口企業(yè)，依照稅法規(guī)定減免稅期滿后，凡當(dāng)年出口產(chǎn)值達(dá)70以上的，可以減半征收，減半后的稅率低于10%的，按10%的稅率繳納企業(yè)所得稅。7、先進(jìn)技術(shù)企業(yè)外商投資企業(yè)舉辦的先進(jìn)技術(shù)企業(yè)。依照稅法規(guī)定減免稅期滿后，仍為先進(jìn)技術(shù)企業(yè)的，可以依照稅法規(guī)定的稅率延長(zhǎng)3年減半征收。沒(méi)有減免稅期限的，可以從企業(yè)獲利年度起，第一至三年減半征收所得稅。減免后的稅率低于10%的，按10%的稅率繳納企業(yè)所得稅。8、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)企業(yè)從事農(nóng)林牧業(yè)的外商投資企業(yè)，設(shè)在經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)的邊遠(yuǎn)地區(qū)的外商投資企業(yè)，按以上規(guī)定享受減免稅期滿后，經(jīng)企業(yè)申請(qǐng)，國(guó)務(wù)院主管部門批準(zhǔn)，在以后10年內(nèi)可以繼續(xù)按應(yīng)納稅額減征15—30%的所得稅。5、基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目579、研發(fā)費(fèi)用研發(fā)費(fèi)用是指企業(yè)在一個(gè)納稅年度的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中發(fā)生的用于研究開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的各項(xiàng)費(fèi)用。符合條件的，允許按技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)實(shí)際發(fā)生額的150%抵扣當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額。10、投資抵免從事符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè)用銀行貸款或企業(yè)自籌資金購(gòu)進(jìn)技術(shù)改造項(xiàng)目所需的國(guó)產(chǎn)設(shè)備，投資額的40%可以從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目所需的設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。如果當(dāng)年不足抵免的，可延續(xù)抵免，抵免期限最長(zhǎng)不超過(guò)5年。9、研發(fā)費(fèi)用586.5.1.2特許權(quán)使用費(fèi)的減免為科學(xué)研究、開(kāi)發(fā)能源、發(fā)展交通事業(yè)、農(nóng)林牧業(yè)生產(chǎn)以及開(kāi)發(fā)重要技術(shù)提供專有技術(shù)所取得的特許權(quán)使用費(fèi)，經(jīng)國(guó)家稅務(wù)部門批準(zhǔn)，可以減按10%的稅率征收所得稅，其中技術(shù)先進(jìn)或條件優(yōu)惠的，可以免征所得稅。6.5.1.3預(yù)提所得稅減免6.5.1.4再投資退稅1、部分退稅外商投資企業(yè)的外商投資者，將從企業(yè)取得的利潤(rùn)直接再投資于該企業(yè)，增加注冊(cè)資本，或者作為資本投資開(kāi)辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的，經(jīng)投資者申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，退還其再投資部分已繳納所得稅的40%稅款。2、全部退稅外商投資者在中國(guó)境內(nèi)直接再投資舉辦、擴(kuò)建產(chǎn)品出口企業(yè)或先進(jìn)技術(shù)企業(yè)，以及外國(guó)投資者將從海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的企業(yè)獲得的利潤(rùn)直接再投資于海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目和農(nóng)業(yè)開(kāi)發(fā)企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的，經(jīng)投資者申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，退還其再投資部分已繳納的所得稅稅款。6.5.1.2特許權(quán)使用費(fèi)的減免596.5.2減免稅的籌劃空間6.5.2.1正確把握減免稅優(yōu)惠期限讓企業(yè)的優(yōu)惠年度分布于企業(yè)利潤(rùn)最大年度，從而最大限度地節(jié)約稅款。6.5.2.2選擇投資地區(qū)案例6-16(P218)6.3.2.3選擇投資項(xiàng)目案例6-17(P219)6.3.2.4選擇投資方式案例6-18(P219)6.3.2.5選擇設(shè)備更新方式案例6-19(P220)6.3.2.6境外所得已納稅額的扣除分國(guó)不分項(xiàng)定率抵扣案例9-17(P215)6.5.2減免稅的籌劃空間6.5.2.1正確把握減免稅優(yōu)60案例6-20(P223)某企業(yè)2000年度境內(nèi)應(yīng)納稅所得額為100萬(wàn)元，所得稅稅率為33%；其在A、B兩國(guó)設(shè)有分支機(jī)構(gòu)，在A國(guó)機(jī)構(gòu)的所得額為50萬(wàn)元，A國(guó)的所得稅稅率為30%；在B國(guó)機(jī)構(gòu)的所得額為35萬(wàn)元，B國(guó)所得稅稅率為35%。在A、B兩國(guó)已分別繳納所得稅15萬(wàn)元、14萬(wàn)元。請(qǐng)判斷企業(yè)選擇哪種抵扣方式對(duì)自己有利？案例6-20(P223)某企業(yè)2000年度境內(nèi)應(yīng)納稅所得額61企業(yè)所得稅的稅收籌劃學(xué)習(xí)目的：了解納稅人在繳納企業(yè)所得稅方面的基本規(guī)定，能夠正確使用稅收籌劃的各種方法，利用稅收方面的規(guī)定進(jìn)行節(jié)稅操作。學(xué)習(xí)重點(diǎn)：利用稅前扣除項(xiàng)目和稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃的基本操作方法。企業(yè)所得稅的稅收籌劃學(xué)習(xí)目的：626.1企業(yè)所得稅納稅人身份的稅收籌劃6.1.1企業(yè)所得稅納稅人及其身份的法律界定6.1.1.1企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人的一般規(guī)定根據(jù)我國(guó)《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，企業(yè)所得稅的納稅人是指在中國(guó)境內(nèi)實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算的企業(yè)或組織。獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算能力：在銀行開(kāi)設(shè)結(jié)算帳戶；獨(dú)立建立賬簿，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表；獨(dú)立計(jì)算盈虧。企業(yè)或組織：國(guó)有企業(yè)集體企業(yè)私營(yíng)企業(yè)聯(lián)營(yíng)公司股份制企業(yè)有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得的其他組織6.1企業(yè)所得稅納稅人身份的稅收籌劃6.1.1企業(yè)所得稅納63根據(jù)我國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，其納稅義務(wù)人分為兩部分：一部分是在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的外商投資企業(yè)，包括中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)、中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)和外資企業(yè)。另一部分是外國(guó)企業(yè)，指在中國(guó)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，和雖未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，而有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的外國(guó)公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織。根據(jù)我國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，其納稅義務(wù)人646.1.1.2企業(yè)所得稅的納稅人身份的確認(rèn)按我國(guó)現(xiàn)行稅法規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)屬于中國(guó)“居民”，需要負(fù)全面納稅義務(wù)，就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納所得稅；外國(guó)企業(yè)是中國(guó)“非居民”，只負(fù)有限納稅義務(wù)，只就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納所得稅。如果納稅企業(yè)、單位改變經(jīng)營(yíng)方式，實(shí)行承租經(jīng)營(yíng)，則對(duì)其納稅人分兩種情況處理：凡改變被租企業(yè)名稱、未更改工商登記的，不論被租企業(yè)如何分配，均以被租企業(yè)為納稅人；承租方重新辦理登記證的，以新登記的企業(yè)為納稅人。6.1.1.2企業(yè)所得稅的納稅人身份的確認(rèn)656.1.2納稅人身份的稅收籌劃納稅人的稅收籌劃主要是通過(guò)納稅人之間的合并、分立、集團(tuán)公司內(nèi)設(shè)立子公司或分公司的選擇，以達(dá)到規(guī)避高稅率、享受稅收優(yōu)惠的目的。6.1.2.1關(guān)于納稅人身份的籌劃空間籌劃要點(diǎn)：盡量避免成為居民納稅人?；I劃方法：一方面要盡可能將總機(jī)構(gòu)設(shè)在避稅地或低稅區(qū)；另一方面盡可能減少某些收入與總機(jī)構(gòu)之間的聯(lián)系。6.1.2.2企業(yè)合并的籌劃1、合并籌劃的法律依據(jù)合并可以采取吸收合并和新設(shè)合并兩種形式。吸收合并是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并時(shí)，其中一家企業(yè)吸收了其他企業(yè)而成為存續(xù)企業(yè)，被吸收的企業(yè)解散；新設(shè)合并，又稱創(chuàng)立合并或聯(lián)合，是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并成為一個(gè)新企業(yè)，合并各方解散。6.1.2納稅人身份的稅收籌劃66①納稅人的認(rèn)定第一，被吸收或兼并的企業(yè)和存續(xù)企業(yè)依照《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，符合企業(yè)所得稅納稅人條件的，分別以被吸收或兼并的企業(yè)和存續(xù)企業(yè)為納稅人；被吸收或兼并的企業(yè)已不符合企業(yè)所得稅納稅人條件的，應(yīng)以存續(xù)企業(yè)為納稅人，被吸收或兼并企業(yè)的未了稅務(wù)事宜，應(yīng)由存續(xù)企業(yè)承繼。第二，企業(yè)以新設(shè)合并方式合并后，新設(shè)企業(yè)條例企業(yè)所得稅納稅人條件的，以新設(shè)企業(yè)為納稅人，合并前企業(yè)的未了稅務(wù)事宜，應(yīng)由新設(shè)企業(yè)承繼。①納稅人的認(rèn)定67②減免稅優(yōu)惠的處理企業(yè)無(wú)論采取何種方式合并、兼并，都不是新辦企業(yè)，不應(yīng)享受新辦企業(yè)的稅收優(yōu)惠照顧。合并、兼并前各企業(yè)應(yīng)享受的定期減免稅優(yōu)惠，且已享受期滿的，合并或兼并后的企業(yè)不再享受優(yōu)惠。合并、兼并前各企業(yè)應(yīng)享受的定期減免稅優(yōu)惠，未享受期滿的，且剩余期限一致的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，合并或兼并后的企業(yè)可繼續(xù)享受優(yōu)惠至期滿；如果剩余期限不一致的，應(yīng)分別計(jì)算相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額，分別按稅收法規(guī)規(guī)定繼續(xù)享受優(yōu)惠至期滿。合并、兼并后不符合減免稅優(yōu)惠的，照章納稅。②減免稅優(yōu)惠的處理68③資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)的稅務(wù)處理第一，企業(yè)合并，通常情況下，被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，計(jì)算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅；被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補(bǔ)；合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的有關(guān)資產(chǎn)，計(jì)稅時(shí)可以按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定成本。合并企業(yè)和被合并企業(yè)為實(shí)現(xiàn)合并而向股東回購(gòu)本公司股份，回購(gòu)價(jià)格與發(fā)行價(jià)格之間的差額，應(yīng)作為股票轉(zhuǎn)讓所得或損失。第二，合并企業(yè)支付被合并企業(yè)或其股東的收購(gòu)價(jià)款中，除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券和其他資產(chǎn)（簡(jiǎn)稱非股權(quán)支付額），不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付的股本的賬面價(jià)值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，當(dāng)事人各方可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行所得稅稅收處理：③資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)的稅務(wù)處理69被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅；被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的虧損，如果未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實(shí)現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)；合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計(jì)稅成本，須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權(quán)交換合并企業(yè)企業(yè)的股權(quán)，不視為出售舊股、購(gòu)買新股處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎(chǔ)確定。但未交換新股的被合并企業(yè)的股東取得的全部非股權(quán)支付額，應(yīng)視為其持有的舊股的轉(zhuǎn)讓收入，按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，依法繳納所得稅。此外，如被合并企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債基本相等，即凈資產(chǎn)幾乎為零，合并企業(yè)以承擔(dān)被合并企業(yè)全部債務(wù)的方式實(shí)現(xiàn)吸收合并，不視為被合并企業(yè)按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，不計(jì)算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得。被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅；702、企業(yè)合并的稅收籌劃從上述規(guī)定中可以看出，在合并中由于產(chǎn)權(quán)交換的支付方式不同，其轉(zhuǎn)讓所得、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)等涉及所得稅的事項(xiàng)可選擇不同的稅務(wù)處理方法。①資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益的確認(rèn)與否對(duì)所得稅負(fù)的影響。在企業(yè)合并中，被合并企業(yè)是否確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益取決于產(chǎn)權(quán)交換的支付方式。在合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購(gòu)價(jià)款中，非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或股本賬面價(jià)值）20%的，被合并企業(yè)可以不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，只有待股權(quán)轉(zhuǎn)讓后才計(jì)算損益，作業(yè)資本利得所得稅。如果合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的非股權(quán)支付額高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或股本賬面價(jià)值）20%的，被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，計(jì)算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅。因此在企業(yè)合并過(guò)程中，應(yīng)合理控制非股權(quán)支付的比例。2、企業(yè)合并的稅收籌劃71案例6-1(P177)A企業(yè)購(gòu)買B企業(yè)，出價(jià)200萬(wàn)元，B企業(yè)賬面凈資產(chǎn)為150萬(wàn)元。購(gòu)買方式有兩種選擇：一是全部用股票支付；二是用股權(quán)支付60%，其余用現(xiàn)金支付。在第一種方式下，B企業(yè)不計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不用繳納所得稅。在第二種方式下，由于非股權(quán)支付額超過(guò)205，則B企業(yè)在合并時(shí)應(yīng)按資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得計(jì)算繳納所得稅。應(yīng)納所得稅為：（200－150）×33%=16.5（萬(wàn)元）案例6-1(P177)A企業(yè)購(gòu)買B企業(yè)，出價(jià)200萬(wàn)元，B72②資產(chǎn)計(jì)價(jià)的稅務(wù)處理對(duì)所得稅稅負(fù)的影響。在非股權(quán)支付額不高于所支付股權(quán)票面價(jià)值20%的情況下，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的全部資產(chǎn)的計(jì)稅成本，可按被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定；而如果非股權(quán)支付額高于所支付股權(quán)票面價(jià)值20%的，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的資產(chǎn)，可以按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定計(jì)稅成本。由于兩種不同情況下，合并企業(yè)接受的被合并企業(yè)的資產(chǎn)計(jì)入成本費(fèi)用的價(jià)值基礎(chǔ)不同，必然導(dǎo)致稅前扣除的金額不同，從而使合并后合并企業(yè)的所得稅稅負(fù)不同。②資產(chǎn)計(jì)價(jià)的稅務(wù)處理對(duì)所得稅稅負(fù)的影響。73案例6-2(P177)如上例中，B企業(yè)的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為500萬(wàn)元，累計(jì)已提折舊為400萬(wàn)元（不考慮凈殘值），預(yù)計(jì)使用年限為5年，在合并時(shí)評(píng)估價(jià)為150萬(wàn)元。則：在第一種購(gòu)買方式下，購(gòu)買后A企業(yè)對(duì)該批固定資產(chǎn)的年折舊計(jì)提額為：（500－400）÷5=20（萬(wàn)元）在第二種購(gòu)買方式下，購(gòu)買后A企業(yè)對(duì)該批固定資產(chǎn)的年折舊計(jì)提額為：150÷5=30（萬(wàn)元）案例6-2(P177)如上例中，B企業(yè)的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為74③虧損彌補(bǔ)的處理對(duì)所得稅稅負(fù)的影響。在非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值20%的情況下，被合并企業(yè)以前年度的虧損，如果未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實(shí)現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)；而如果非股權(quán)支付額高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值20%的，被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補(bǔ)。由于兩種不同情況下，被合并企業(yè)以前年度虧損的處理方式不同，必然會(huì)影響到合并后企業(yè)的所得稅稅負(fù)。③虧損彌補(bǔ)的處理對(duì)所得稅稅負(fù)的影響。75案例6-3(P178)A企業(yè)2000年度初合并B企業(yè)，B企業(yè)當(dāng)時(shí)有100萬(wàn)元的虧損尚未得到彌補(bǔ)，其稅前彌補(bǔ)的期限尚有4年。被合并的B企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為200萬(wàn)元，合并后合并企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元，合并后合并企業(yè)2000年度、2001年度、2002年度、2003年度未彌補(bǔ)虧損前的應(yīng)稅所得為200萬(wàn)元、300萬(wàn)元、400萬(wàn)元和500萬(wàn)元。則兩種不同的支付方式的應(yīng)納所得稅額計(jì)算如下：案例6-3(P178)A企業(yè)2000年度初合并B企業(yè)，B企76第一種支付方式（即非股權(quán)支付額未超過(guò)20%）：2000年度應(yīng)彌補(bǔ)虧損為：100×200/500=40（萬(wàn)元）2000年度應(yīng)納稅所得額為：200－40=160（萬(wàn)元）2000年度應(yīng)納企業(yè)所得稅為：160×33%=52.8（萬(wàn)元）2001年度應(yīng)彌補(bǔ)虧損為：100×200/500=40（萬(wàn)元）2001年度應(yīng)納稅所得額為：300－40=260（萬(wàn)元）2001年度應(yīng)納所得稅為：260×33%=85.8（萬(wàn)元）2002年度應(yīng)彌補(bǔ)虧損為：100－40－40=20（萬(wàn)元）2002年度應(yīng)納稅所得額為：400－20=380（萬(wàn)元）2002年度應(yīng)納所得稅為：380×33%=125.4（萬(wàn)元）2003年度應(yīng)納所得稅為：500×335=165（萬(wàn)元）共計(jì)應(yīng)納所得稅為：52.8+85.8+125.4+165=429（萬(wàn)元）第二種支付方式（即非股權(quán)支付額超過(guò)20%）：共計(jì)應(yīng)納所得稅為200+300+400+500)×33%=462(萬(wàn)元)采用第一種合并方式比采用第二種合并方式實(shí)現(xiàn)節(jié)稅33萬(wàn)元。第一種支付方式（即非股權(quán)支付額未超過(guò)20%）：773、企業(yè)合并應(yīng)注意問(wèn)題①合并不等于新辦。我國(guó)稅法對(duì)新辦企業(yè)規(guī)定有很多稅收優(yōu)惠政策，有的企業(yè)試圖通過(guò)對(duì)企業(yè)進(jìn)行合并達(dá)到享受這些優(yōu)惠的目的，這是不允許的。因?yàn)槲覈?guó)稅法規(guī)定，合并前各企業(yè)應(yīng)享受的定期減免稅優(yōu)惠已享受期滿的，合并后的企業(yè)不再重新享受，如果企業(yè)希望享受這些優(yōu)惠，可以由各企業(yè)進(jìn)行投資組建新企業(yè)。②以前享受優(yōu)惠的企業(yè)應(yīng)注意合并后是否還符合條件。如，民政福利企業(yè)享受優(yōu)惠的條件為安排“四殘”人員的比例，如果合并后不再符合該比例，企業(yè)應(yīng)該進(jìn)行適當(dāng)?shù)娜藛T調(diào)整，使得企業(yè)仍然符合條件。③合并不應(yīng)僅從稅收上考慮，而應(yīng)該結(jié)合企業(yè)合并的主要?jiǎng)右颉Ｆ髽I(yè)合并的原因可能很多，如實(shí)現(xiàn)共同管理、合理利用資源、獲得規(guī)模效益等，節(jié)省稅款只是其中很小一部分。在一般情況下，企業(yè)不宜為了節(jié)省稅款而進(jìn)行企業(yè)合并。④合并企業(yè)應(yīng)該全面分析合并的成本和收益。這里的收益主要指合并后企業(yè)的評(píng)估價(jià)值，其中包括以后年度可能實(shí)現(xiàn)的收益和節(jié)省的成本。這里的成本不僅指企業(yè)的合并完成成本、整合與營(yíng)運(yùn)成本、并購(gòu)?fù)顺龀杀?、并?gòu)機(jī)會(huì)成本等，而且還包括企業(yè)的合并風(fēng)險(xiǎn)成本，如營(yíng)運(yùn)風(fēng)險(xiǎn)等。3、企業(yè)合并應(yīng)注意問(wèn)題786.1.2.3企業(yè)分立的稅收籌劃1、企業(yè)分立稅收籌劃的法律依據(jù)分立是指一個(gè)企業(yè)依照有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，分立為兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)的法律行為。分立可以采取存續(xù)分立和新設(shè)分立兩種形式。存續(xù)分立亦稱派生分立，是指原企業(yè)存續(xù)，而其一部分分出設(shè)立為一個(gè)或數(shù)個(gè)新的企業(yè)。新設(shè)分立亦稱解散分立，是指原企業(yè)解散，分立出的各方分部設(shè)立為新的企業(yè)。6.1.2.3企業(yè)分立的稅收籌劃79①納稅人的認(rèn)定分立后各企業(yè)符合所得稅納稅人條件的，以各企業(yè)為納稅人。分立前企業(yè)的未了稅務(wù)事宜，由分立后的企業(yè)承繼。②減免稅優(yōu)惠的處理企業(yè)分立不能視為新辦企業(yè)，不得享受新辦企業(yè)的稅收優(yōu)惠照顧。分立前享受有關(guān)稅收優(yōu)惠尚未期滿，分立后的企業(yè)符合減免條件的，可繼續(xù)享受減免稅至期滿；分立后的企業(yè)不再符合減免稅條件的，不得繼續(xù)享受有關(guān)稅收優(yōu)惠。③資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)的稅務(wù)處理第一，通常情況下，被分立企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，計(jì)算被分產(chǎn)資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅；分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，在計(jì)稅時(shí)或按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值確定成本。如果是存續(xù)分立，被分立企業(yè)未超過(guò)法定約定期限的虧損額可由存續(xù)企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。如果是新設(shè)分立，被分立企業(yè)未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額不得結(jié)轉(zhuǎn)到分立企業(yè)彌補(bǔ)。①納稅人的認(rèn)定80第二，分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價(jià)款中，除分立企業(yè)的股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于地支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付的股本的賬面價(jià)值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，企業(yè)分立當(dāng)事各方也可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行分立業(yè)務(wù)的所得稅處理：被分立企業(yè)可以不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算所得稅；分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的成本，須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值進(jìn)行調(diào)整；被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)的納稅事項(xiàng)由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼，被分立企業(yè)的未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。第二，分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價(jià)款中，除分立企81⑵企業(yè)分立的稅收籌劃同合并企業(yè)一樣，由于產(chǎn)權(quán)交換所采用的支付方式不同，其轉(zhuǎn)讓所得、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、虧損彌補(bǔ)等涉及所得稅的事項(xiàng)可選擇不同的稅務(wù)處理方法。①?gòu)氖欠翊_認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益來(lái)看當(dāng)被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格高于賬面凈值時(shí)，應(yīng)選擇分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)的非股權(quán)支付額不高于支付股權(quán)票面價(jià)值（或股本賬面價(jià)值）20%的支付方式，因?yàn)檫x擇這種支付方式，可以不確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，不繳納資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅，從而降低被分立企業(yè)的所得稅稅負(fù)；當(dāng)被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格低于賬面凈值時(shí)，則應(yīng)選擇分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)的非股權(quán)支付額高于支付的股權(quán)票面價(jià)值20%的支付方式，因?yàn)檫x擇這種支付方式，可以確認(rèn)分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓損失，并入被分立企業(yè)的利潤(rùn)總額，從而降低被分立企業(yè)的所得稅稅負(fù)。⑵企業(yè)分立的稅收籌劃82②從資產(chǎn)計(jì)價(jià)的稅收處理來(lái)看當(dāng)被分立企業(yè)分離給分離企業(yè)資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值低于賬面凈值時(shí)，應(yīng)選擇非股權(quán)支付額不高于支付股權(quán)票面價(jià)值20%的支付方式，因?yàn)檫x擇這種支付方式，分立企業(yè)可按所接受資產(chǎn)的原賬面凈值確定結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)稅成本，從而降低分立企業(yè)的所得稅稅負(fù)；當(dāng)被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值高于賬面凈值時(shí)，要選擇哪一種支付方式，則必須考慮其他方面的因素，因?yàn)椴还懿捎媚姆N支付方式，分立企業(yè)都可按其所接受的資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值確定結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)稅成本。②從資產(chǎn)計(jì)價(jià)的稅收處理來(lái)看83③從虧損彌補(bǔ)的處理來(lái)看如果被分立企業(yè)尚有未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額時(shí)，應(yīng)選擇非股權(quán)支付額不高于支付股權(quán)票面價(jià)值20%的支付方式。因?yàn)檫x擇這種支付方式，被分立企業(yè)的未彌補(bǔ)虧損額可由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼，從而降低分立企業(yè)的所得稅稅負(fù)。是否選擇非股權(quán)支付額高于支付的股權(quán)票面價(jià)值20%的支付方式，還必須看企業(yè)采用的是存繼分立還是新設(shè)分立。③從虧損彌補(bǔ)的處理來(lái)看84⑶企業(yè)分立應(yīng)注意的問(wèn)題①分立并不等于新辦。與企業(yè)合并不等于新辦一樣，分立也不等于新辦。②分立會(huì)增加某些方面的稅收。營(yíng)業(yè)稅。當(dāng)被分立企業(yè)相互之間提供勞務(wù)時(shí)，分立后應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。而分立前由于是企業(yè)內(nèi)部之間相互提供而不用繳納營(yíng)業(yè)稅；增值稅。被分立企業(yè)相互之間的商品和勞務(wù)轉(zhuǎn)移在分立前不用繳納增值稅，分立后由于獨(dú)立核算應(yīng)繳納相應(yīng)的增值稅；所得稅。由于分立后，被分立企業(yè)之間的虧損與盈利再也不能匯總納稅，盈虧相抵效應(yīng)的消失可能會(huì)增加部分所得稅。⑶企業(yè)分立應(yīng)注意的問(wèn)題856.1.2.4企業(yè)組織形式的的稅收籌劃在前面的章節(jié)中，講到了設(shè)立子公司、分公司的優(yōu)缺點(diǎn)。由于分公司不是獨(dú)立的法人，不是企業(yè)所得稅的納稅人，其所得與總公司匯總計(jì)算納稅。因此，對(duì)于設(shè)立之初虧損的分支機(jī)構(gòu)，或者在總公司虧損、分支機(jī)構(gòu)盈利的情況下，分支機(jī)構(gòu)宜采用分公司的形式，以獲得盈虧相抵的好處。另外，如果分公司處于稅率較高的地區(qū)，通過(guò)匯總納稅，可以實(shí)現(xiàn)規(guī)避高稅率的目的。反之，分支機(jī)構(gòu)則宜選擇子公司的形式。6.1.2.4企業(yè)組織形式的的稅收籌劃86案例6-4(P181)某公司有A、B、C、D4個(gè)下屬公司，2000年，A公司計(jì)稅所得額為500萬(wàn)元，其所在地區(qū)所得稅稅率為33%；B公司計(jì)稅所得額為400萬(wàn)元，其所在地區(qū)的所得稅稅率為33%；C公司的計(jì)稅所得額為300萬(wàn)元，其所在地區(qū)的所得稅稅率為24%；D公司的計(jì)稅所得為一300萬(wàn)元，其所在地區(qū)的所得稅稅率為15%；總公司的計(jì)稅所得額為一100萬(wàn)元，其所在地區(qū)的所得稅稅率為15％。(1）若A、B、C、D為子公司，則應(yīng)納所得稅的計(jì)算為：A公司應(yīng)納所得稅額＝500x33%=165（萬(wàn)元）B公司應(yīng)納所得稅額＝400X33%=132（萬(wàn)元）C公司應(yīng)納所得稅額＝300X24%=72（萬(wàn)元）D公司和總公司的虧損留作以后年度彌補(bǔ)。該集團(tuán)公司2000年度合計(jì)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為：165+132+72=369（萬(wàn)元）(2）若A、B、C、D為分公司，本身不獨(dú)立核算，那么，各分支機(jī)構(gòu)的年度計(jì)稅所得額都要并入總機(jī)構(gòu)繳納所得稅。其應(yīng)納稅額的計(jì)算為：(500+400十300一300一100)X15%=120（萬(wàn)元）企業(yè)合并納稅，一是各自之間的虧損可以彌補(bǔ)，二是由于總機(jī)構(gòu)位于稅率較低的地區(qū)，匯總納稅可以降低稅率，節(jié)約稅款249萬(wàn)元。案例6-4(P181)某公司有A、B、C、D4個(gè)下屬公司，876.