會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：債務(wù)重組所得應(yīng)分別時(shí)間段征免稅

1、債務(wù)重組所得應(yīng)分別時(shí)間段征免稅根據(jù) 2001 年財(cái)政部頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則債務(wù)重組定義，債務(wù)重組，指?jìng)鶛?quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。債務(wù)重組方式主要包括五項(xiàng)：以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)；以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)；債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；修改其他債務(wù)條件，如延長(zhǎng)債務(wù)償還期限、延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并加收利息、延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等；以上兩種或兩種以上方式的組合。債務(wù)重組的實(shí)際意義是，債權(quán)人與債務(wù)人就債務(wù)清償問題重新達(dá)成的協(xié)議，因而主要是債權(quán)人對(duì)債務(wù)人作出新的讓步。為此，新頒布實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義為：債務(wù)重組，指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與

2、債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。對(duì)于這種債務(wù)人獲得了所得，而債權(quán)人產(chǎn)生了損失的重組，原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)人應(yīng)該將重組所得主要確認(rèn)為資本公積；債權(quán)人應(yīng)該將重組損失主要確認(rèn)為損失或計(jì)入重組資產(chǎn)價(jià)值中。因此，大部分情況下重組所得和損失是不會(huì)計(jì)入企業(yè)當(dāng)期損益中，也就是不會(huì)反映在企業(yè)的利潤(rùn)中。但是，企業(yè)所得稅規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理不一樣，稅收上確認(rèn)為所得一方應(yīng)該納稅，而損失一方允許按規(guī)定稅前扣除。 2003 年 3 月 1 日起施行的企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法（國(guó)家稅務(wù)總局令第 6 號(hào)）第六條規(guī)定：債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對(duì)債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計(jì)稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債務(wù)人

3、應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)）的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計(jì)入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計(jì)稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。舉例： 2003 年甲企業(yè)銷售產(chǎn)品一批產(chǎn)品給乙企業(yè)，價(jià)款合計(jì)100 萬元。由于乙企業(yè)資金周轉(zhuǎn)困難，該筆款項(xiàng)一直未還。2005 年甲乙雙方達(dá)成如下債務(wù)重組協(xié)議：甲企業(yè)同意乙企業(yè)歸還80 萬元，其余款項(xiàng)不再償還。按此重組協(xié)議，乙企業(yè)應(yīng)將不需要支付的 20 計(jì)入資本公積。而企業(yè)所得稅上，需要將計(jì)入資本公積的20 萬元調(diào)增為當(dāng)期的

4、應(yīng)納稅所得額征稅。需要注意的是， 稅收政策中關(guān)于債務(wù)重組的稅收處理規(guī)定，是從 2003 年開始執(zhí)行的，而對(duì)于2003 年之前的債務(wù)重組，稅收上沒有明確的規(guī)定。為此，國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于債務(wù)重組所得企業(yè)所得稅處理問題的批復(fù)（國(guó)稅函 20091 號(hào)）在答復(fù)海南省國(guó)家稅務(wù)局 關(guān)于企業(yè)債務(wù)重組所得征免企業(yè)所得稅問題的請(qǐng)示（瓊國(guó)稅發(fā)2008231 號(hào)）時(shí)，作出了如下批復(fù)：企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法 （國(guó)家稅務(wù)總局令第6 號(hào)）自 2003 年 3 月 1 日起執(zhí)行。此前，企業(yè)債務(wù)重組中因豁免債務(wù)等取得的債務(wù)重組所得，應(yīng)按照當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理，即“以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償某項(xiàng)債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的

5、賬面價(jià)值與支付的現(xiàn)金之間的差額；或以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償某項(xiàng)債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的份額之間的差額”，確認(rèn)為資本公積。顯然，在稅收政策對(duì)債務(wù)重組尚未制定相關(guān)政策之前，稅收處理與會(huì)計(jì)處理要求保持一致。同上例，假如該項(xiàng)重組時(shí)間發(fā)生在2003 年之前，則乙企業(yè)的20 萬元重組所得計(jì)入資本公積后，不予征稅。新實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了調(diào)整，新準(zhǔn)則要求債務(wù)人將重組所得計(jì)入當(dāng)期損益，同樣，要求債權(quán)人將重組損失也計(jì)入當(dāng)期損益。這樣，新準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理與現(xiàn)行的稅收政策就基本相同了。同上例，假如該項(xiàng)重組業(yè)務(wù)發(fā)生在 2007 年之后，乙企業(yè)執(zhí)行新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，則20 萬元重組所得應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，會(huì)計(jì)上會(huì)增加利潤(rùn)20 萬元，本身就將重組所得納入了征稅的所得額中。但新準(zhǔn)則對(duì)于重組中的或有支出和或有收益，會(huì)計(jì)方面要求按當(dāng)期支出或當(dāng)期收益處理，而稅收上由于或有收支不符合確定性原則，也尚未實(shí)際發(fā)生，因而暫時(shí)不予考慮征稅和稅前扣除。待該項(xiàng)或有收支實(shí)際發(fā)生時(shí)，再按規(guī)定征稅或稅前扣除。小編寄語：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達(dá)到學(xué)習(xí)要求