第20章 所得稅

1、注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試專用教材第二十章 所得稅本章內(nèi)容：第一節(jié) 所得稅會計(jì)概述第二節(jié) 資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)及暫時(shí)性差異第三節(jié) 遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)第四節(jié) 所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量23一、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的理論基礎(chǔ)二、所得稅會計(jì)的一般程序第一節(jié)要點(diǎn)：4一、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的理論基礎(chǔ)我國會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，所得稅會計(jì)核算需采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，即要求從資產(chǎn)負(fù)債考慮，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值（按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的）與計(jì)稅基礎(chǔ)（按照稅法規(guī)定確定的），對于兩者之間的差異分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，進(jìn)而確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，最終確定每一會

2、計(jì)期間利潤表中的所得稅費(fèi)用。資產(chǎn)的賬面價(jià)值主要表示該項(xiàng)資產(chǎn)在持續(xù)使用及最終處置的期間內(nèi)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的總和，資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)主要表示按照稅法規(guī)定該項(xiàng)資產(chǎn)在該段期間內(nèi)可以稅前扣除的總和，若資產(chǎn)的資產(chǎn)賬面價(jià)值小于資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，表明該項(xiàng)資產(chǎn)未來經(jīng)濟(jì)利益流入的金額小于稅法規(guī)定可以稅前扣除的金額，因此就產(chǎn)生了可以抵減未來期間應(yīng)納稅所得額的因素，所以應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。反之，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。5二、所得稅會計(jì)的一般程序所得稅核算程序如下圖所示：6二、所得稅會計(jì)的一般程序企業(yè)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算企業(yè)所得稅的一般程序如下：第一，按照會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，確定資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)和負(fù)債（除遞延所得

3、稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外）的賬面價(jià)值。一般可以直接根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表中列示的金額來確定，但若為資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備，則賬面價(jià)值應(yīng)扣除減值準(zhǔn)備金額。第二，按照稅法規(guī)定，確定有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)稅基礎(chǔ)。第三，比較資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異，除會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異，確定相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的累計(jì)余額，再與期初遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的余額進(jìn)行對比，然后確定本期應(yīng)該進(jìn)一步確認(rèn)或轉(zhuǎn)銷的遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的金額。第四，按照稅法的規(guī)定，根據(jù)企業(yè)本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)，確定本期應(yīng)納稅所得額，再結(jié)合企業(yè)適用的所得稅稅率確認(rèn)本期應(yīng)交

4、所得稅。第五，確定利潤表中的所得稅費(fèi)用，等于當(dāng)期所得稅+遞延所得稅負(fù)債-遞延所得稅資產(chǎn)。7本章內(nèi)容：第一節(jié) 所得稅會計(jì)概述第二節(jié) 資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)及暫時(shí)性差異第三節(jié) 遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)第四節(jié) 所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量78一、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)二、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)第二節(jié)要點(diǎn)：三、特殊交易或事項(xiàng)中產(chǎn)生資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定四、暫時(shí)性差異9一、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)即某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予以稅前扣除的金額，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)、其他資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)的確定如下表所示。固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值實(shí)際成本（賬面原值）累計(jì)折舊(會計(jì))減值準(zhǔn)備計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際成本（賬

5、面原值）累計(jì)折舊(稅法)產(chǎn)生差異的原因主要是會計(jì)上和稅法上折舊方法和折舊年限的不同，以及計(jì)提資產(chǎn)減值損失產(chǎn)生的差異。無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)（開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝），未形成無形資產(chǎn)的，在計(jì)算當(dāng)期所得稅時(shí)，可以按照研究開發(fā)費(fèi)用的5%加計(jì)扣除；若形成無形資產(chǎn)的：賬面價(jià)值實(shí)際成本（賬面原值）累計(jì)攤銷(會計(jì))減值準(zhǔn)備計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際成本（賬面原值）150累計(jì)攤銷(稅法)產(chǎn)生差異的原因主要是會計(jì)與稅法攤銷基數(shù)不同產(chǎn)生的差異，攤銷方法、攤銷年限不同產(chǎn)生的差異，計(jì)提減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異其他的無形資產(chǎn)。賬面價(jià)值實(shí)際成本（賬面原值）累計(jì)攤銷(會計(jì))減值準(zhǔn)備使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值實(shí)際

6、成本（賬面原值）減值準(zhǔn)備計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際成本（賬面原值）累計(jì)攤銷(稅法)產(chǎn)生差異的主要原因是攤銷方法、攤銷年限不同產(chǎn)生的差異，計(jì)提減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異10一、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)以公允價(jià)值計(jì)量以公允價(jià)值計(jì)量且變動計(jì)入當(dāng)期且變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)損益的金融資產(chǎn)賬面價(jià)值公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際成本（成本）產(chǎn)生差異的主要原因是金融資本公允價(jià)值的變動持有至到期投資持有至到期投資若持有期間期末計(jì)提了減值準(zhǔn)備，會產(chǎn)生暫時(shí)性差異若持有期間未計(jì)提減值準(zhǔn)備：國債投資和國債利息收入免稅，產(chǎn)生非暫時(shí)性差異；公司債券投資不產(chǎn)生暫時(shí)性差異長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資賬面價(jià)值賬面余額長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備(成本法、權(quán)益法)計(jì)稅基礎(chǔ)初始投資

7、成本其他資產(chǎn)其他資產(chǎn)投資性房地產(chǎn)若采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，則計(jì)稅基礎(chǔ)的確定與固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)相同若采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，賬面價(jià)值公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)取得時(shí)的歷史成本投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(或攤銷)(稅法)計(jì)提了減值準(zhǔn)備的其他資產(chǎn)，如存貨賬面價(jià)值成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)稅基礎(chǔ)成本11二、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額，預(yù)計(jì)負(fù)債、預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬、其他負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定如下表所示。負(fù)債項(xiàng)目負(fù)債項(xiàng)目計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)稅基礎(chǔ)預(yù)計(jì)負(fù)債預(yù)計(jì)負(fù)債相關(guān)支出實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除的，計(jì)稅基礎(chǔ)=0，如產(chǎn)品質(zhì)量保證、虧損合同和重組義務(wù)等。相關(guān)支出實(shí)際發(fā)生時(shí)不允許稅

8、前扣除的，計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值，如關(guān)聯(lián)方債務(wù)擔(dān)保等預(yù)收賬款預(yù)收賬款稅法規(guī)定的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)與會計(jì)規(guī)定不同的，計(jì)稅基礎(chǔ)=0稅法規(guī)定的收人確認(rèn)時(shí)點(diǎn)與會計(jì)規(guī)定相同的，計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值應(yīng)付職工薪酬應(yīng)付職工薪酬一般情況下，計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值。但職工教育經(jīng)費(fèi)不超過工資薪金總額25%的部分準(zhǔn)予扣除，超過部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除，計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值其他負(fù)債其他負(fù)債一般情況下，計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值。如違法罰款、稅收滯納金等稅法不允許稅前扣除費(fèi)用12二、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)【例題計(jì)算題】甲公司所擁有的有關(guān)負(fù)債的資料如下：1.甲公司2014年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)，在當(dāng)年度利潤表中確認(rèn)了1 000萬元的銷售費(fèi)用，同時(shí)

9、確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，當(dāng)年度未發(fā)生任何保修支出。假定按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除。2.甲公司2014年12月31日收到客戶預(yù)付的款項(xiàng)200萬元。若預(yù)收的款項(xiàng)不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時(shí)，計(jì)算賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)；若預(yù)收的款項(xiàng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時(shí)，計(jì)算賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)。3.甲公司2014年12月計(jì)入成本費(fèi)用的職工工資總額為8 000萬元，至2014年12月31日尚未支付。按照適用稅法規(guī)定，當(dāng)期計(jì)入成本費(fèi)用的8 000萬元工資支出中，可予稅前扣除的合理部分為6 000萬元。4.甲公司2014年12月因違反當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)環(huán)保法規(guī)的規(guī)定，接到環(huán)保部門的處罰通知，要求其支付罰款1 0

10、00萬元。稅法規(guī)定，企業(yè)因違反國家有關(guān)法律法規(guī)支付的罰款和滯納金，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不允許稅前扣除。至2014年12月31日，該項(xiàng)罰款尚未支付。要求：分別根據(jù)上述資料1、2、3、4來分析甲公司擁有的負(fù)債形成的暫時(shí)性差異。13二、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)【解析】本題主要考查常見的預(yù)計(jì)負(fù)債、預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬和其他負(fù)債賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)的確定，從而最終算出可能存在的暫時(shí)性差異。具體解答思路可參照表格19-2內(nèi)容?！敬鸢浮浚?）該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債在甲公司2014年l2月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值為1 000萬元。該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額=1 000

11、萬元-1 000萬元=0。（2）若預(yù)收的款項(xiàng)不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額2014年12月31日預(yù)收賬款的賬面價(jià)值為200萬元。 2014年12月31日預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值200-可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額0=200（萬元）。14二、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)若預(yù)收的款項(xiàng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額2014年12月31日預(yù)收賬款的賬面價(jià)值為200萬元。因按稅法規(guī)定預(yù)收的款項(xiàng)已計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，所以在以后年度減少預(yù)收賬款確認(rèn)收入時(shí)，由稅前會計(jì)利潤計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)將其扣除。2014年12月31日預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值200-可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額200=0。（3）該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬負(fù)債于2014年

12、12月31日的賬面價(jià)值為8000萬元。該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬負(fù)債于2014年12月31日的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值8 000萬元-未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0=8 000萬元該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值8 000萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)8 000萬元相同，不形成暫時(shí)性差異。（4）應(yīng)支付罰款產(chǎn)生的負(fù)債賬面價(jià)值為1 000萬元。該項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值1 000萬元-未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0=1000（萬元）該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值1 000萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1 000萬元相同，不形成暫時(shí)性差異。15三、特殊交易或事項(xiàng)中產(chǎn)生資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定除企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營活動中取得

13、的資產(chǎn)和負(fù)債以外，某些特殊交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)的確定應(yīng)依照稅法規(guī)定，如企業(yè)合并過程中取得資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定。由于會計(jì)與稅法法規(guī)對企業(yè)合并的劃分標(biāo)準(zhǔn)、處理原則不同，會導(dǎo)致企業(yè)合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差異。16四、暫時(shí)性差異暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同而產(chǎn)生的差額。暫時(shí)性差異可根據(jù)資產(chǎn)、負(fù)債類賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)的大小比較，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異、可抵扣暫時(shí)性差異、特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異的具體內(nèi)容如下表所示。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額

14、的暫時(shí)性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)，會增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。產(chǎn)生于以下情況：資產(chǎn)賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)；負(fù)債賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)可抵扣暫時(shí)性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)，會減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。產(chǎn)生于以下情況：資產(chǎn)賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)；負(fù)債賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異不符合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，其賬面價(jià)值0與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異構(gòu)成暫時(shí)性差異。如：按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)

15、虧損及稅款抵減，視同可抵扣暫時(shí)性差異；企業(yè)發(fā)生的超過稅法規(guī)定限額的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等，超過部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，視同可抵扣暫時(shí)性差異。17四、暫時(shí)性差異【例題單選題】甲企業(yè)2014年為開發(fā)新技術(shù)發(fā)生研發(fā)支出共計(jì)1 000萬元，其中研究階段支出200萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為100萬元，其余均符合資本化條件，當(dāng)年年底該無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途。稅法規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。假定該項(xiàng)無形資產(chǎn)在2014年尚未

16、攤銷，則2014年末該項(xiàng)無形資產(chǎn)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異為( )。A350萬元B0C700萬元D1 050萬元【解析】本題主要考查無形資產(chǎn)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異的計(jì)算。本題中的無形資產(chǎn)是通過研究開發(fā)形成的，并且符合稅法中“三新”的規(guī)定，其計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)在會計(jì)入賬價(jià)值的基礎(chǔ)上加計(jì)50%，所以產(chǎn)生的暫時(shí)性差異=(1 000-200-100)150%-(1 000-200-100)=350(萬元)。【答案】A18本章內(nèi)容：第一節(jié) 所得稅會計(jì)概述第二節(jié) 資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)及暫時(shí)性差異第三節(jié) 遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)第四節(jié) 所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量1819一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)

17、和計(jì)量第三節(jié)要點(diǎn)：三、特殊交易或事項(xiàng)中涉及遞延所得稅的確認(rèn)四、適用稅率變化對已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響20一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量1.規(guī)定不可確認(rèn)的情況外，應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債，其對應(yīng)科目有以下幾種情況：（1）對應(yīng)所得稅費(fèi)用。交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)影響到會計(jì)利潤或應(yīng)納稅所得額；（2）對應(yīng)資本公積其他資本公積。與直接計(jì)人所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的；（3）調(diào)整商譽(yù)或營業(yè)外收入。非同控制免稅合并中被合并方資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)不致產(chǎn)生的。2不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況（1）商譽(yù)的初始確認(rèn)。非同控制下的免稅合并確認(rèn)的商譽(yù)計(jì)稅基礎(chǔ)為0，雖然有暫時(shí)性差異，但是不確

18、認(rèn)遞延所得稅負(fù)債；（2）除企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)中，如果該交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額；（3）與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異同時(shí)滿足以下兩個條件：是投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；二是該暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。21一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量3遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量遞延所得稅負(fù)債應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率。注意：在我國，除享受優(yōu)惠政策的情況以外，企業(yè)適用的所得稅稅率在不同年度之間般不會發(fā)生變化，企業(yè)在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時(shí)，可以現(xiàn)行稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定；遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)不要求折現(xiàn)。采用權(quán)益法核算的長期

19、股權(quán)投資，如企業(yè)擬長期持有，則不會對未來期間的所得稅產(chǎn)生影響。此種情況下不論是初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的差異，還是后續(xù)計(jì)量確認(rèn)投資收益和其他權(quán)益變動產(chǎn)生的差異，都不需要確認(rèn)遞延所得稅。如投資企業(yè)改變投資意圖，由長期持有轉(zhuǎn)為近期出售，則長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅。22二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的一般原則、應(yīng)注意的問題、不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情形、遞延所得稅資產(chǎn)的計(jì)量與復(fù)核如下表所示。1 1遞延所得稅資遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的一般原則產(chǎn)確認(rèn)的一般原則可抵扣暫時(shí)性差異在未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣該可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)以可能

20、取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)；對應(yīng)科目的選用原則同遞延所得稅負(fù)債。2 2應(yīng)注意的問題應(yīng)注意的問題(1)遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以可能取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限。因無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額而未確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)在會計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行披露；(2)對與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：是暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回：二是未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額；(3)可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。3 3不確認(rèn)遞延

21、所不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情形得稅資產(chǎn)的情形企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不屬于企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時(shí)既不影響會計(jì)利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其汁稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。典型事例為內(nèi)部研究開發(fā)形成無形資產(chǎn)(新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝)。內(nèi)部研究開發(fā)形成無形資產(chǎn)的加計(jì)攤銷產(chǎn)生的暫時(shí)性差異不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，但是由于無形資產(chǎn)攤銷方法、減值等因素產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅。4 4遞延所得稅資遞延所得稅資產(chǎn)的計(jì)量產(chǎn)的計(jì)量遞延所得稅資產(chǎn)未來可轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率，遞

22、延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)不予折現(xiàn)。5 5遞延所得稅資遞延所得稅資產(chǎn)的復(fù)核產(chǎn)的復(fù)核如果未來期間很可能無法獲得足夠應(yīng)納稅所得額用以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值(與確認(rèn)時(shí)處理相反)；減記的遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值(與確認(rèn)處理致)。23三、特殊交易或事項(xiàng)中涉及遞延所得稅的確認(rèn)1與當(dāng)期及以前期間直接計(jì)人所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的遞延所得稅應(yīng)當(dāng)計(jì)人所有者權(quán)益。如企業(yè)因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，其所得稅影響額應(yīng)計(jì)人資本公積。2在企業(yè)合并中，購買方取得被購買方的可抵扣暫時(shí)性差異在購買日不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)條件的

23、，不應(yīng)予以確認(rèn)。購買日后12個月內(nèi)，如果取得新的或進(jìn)-步的信息表明相關(guān)情況在購買日已經(jīng)存在，預(yù)期被購買方在購買日可抵扣暫時(shí)性差異帶來的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，購買方應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)減少由該企業(yè)合并所產(chǎn)生的商譽(yù)，商譽(yù)不足沖減的。差額部分確認(rèn)為當(dāng)期損益(所得稅費(fèi)用)。除上述情況以外，如果符合了遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)條件，確認(rèn)與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(所得稅費(fèi)用)，不得調(diào)整商譽(yù)金額。3與股份支付相關(guān)的支出在按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為成本費(fèi)用時(shí)，其相關(guān)的所得稅影響應(yīng)區(qū)別于稅法的規(guī)定進(jìn)行處理：如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出不允許稅前扣除，則不形成暫時(shí)性差異；如果稅法規(guī)定

24、與股份支付相關(guān)的支出允許稅前扣除，在按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)成本費(fèi)用的期間內(nèi)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)會計(jì)期末取得的信息估計(jì)可稅前扣除的金額計(jì)算確定其計(jì)稅基礎(chǔ)及由此產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，符合確認(rèn)條件的情況下應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。24四、適用稅率變化對已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響因稅收法規(guī)的變化，導(dǎo)致企業(yè)在某-特定會計(jì)期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照新的稅率對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量。除直接計(jì)人所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債外，相關(guān)調(diào)整金額應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益以外，其他情況產(chǎn)生的調(diào)整金額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為稅率變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用(或收益)。25

25、四、適用稅率變化對已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響計(jì)算遞延所得稅發(fā)生額，最常規(guī)、實(shí)用的方法是通過“期末余額-期初余額-發(fā)生額”來計(jì)算，存在稅率變動的情況下也不例外。存在稅率變化時(shí)，計(jì)算遞延所得稅發(fā)生額的步驟如下：在預(yù)計(jì)未來稅率將發(fā)生變動的情況下，先確定本期期末資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，從而得到本期期末的暫時(shí)性差異余額，以該暫時(shí)性差異余額乘以未來期間適用的稅率，即可得到遞延所得稅期末余額，以遞延所得稅期末余額減去期初余額，即得出遞延所得稅的本期發(fā)生額。由于期末余額是按照未來期間適用的新稅率計(jì)算得到的，而期初余額是按照原稅率計(jì)算得到的，因此用期末余額減去期初余額的過程中，已考慮了稅

26、率變動對遞延所得稅的影響。這種方法相對來說較簡便，適用范圍也較廣，因?yàn)榇蠖鄶?shù)題目中，遞延所得稅期初余額是已知的、暫時(shí)性差異期末余額是可以直接計(jì)算得到的。26本章內(nèi)容：第一節(jié) 所得稅會計(jì)概述第二節(jié) 資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)及暫時(shí)性差異第三節(jié) 遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)第四節(jié) 所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量2627一、當(dāng)期所得稅二、遞延所得稅第四節(jié)要點(diǎn)：三、所得稅費(fèi)用四、所得稅的列報(bào)28一、當(dāng)期所得稅當(dāng)期所得稅是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計(jì)算的針對當(dāng)期的交易和事項(xiàng)，應(yīng)該繳納給稅務(wù)部門的所得稅金額，也就是“當(dāng)期應(yīng)交所得稅”。當(dāng)期所得稅(應(yīng)交所得稅)應(yīng)納稅所得額當(dāng)期適用的所得稅稅率應(yīng)納稅所得額利潤總額+納稅調(diào)整增加額納稅調(diào)整減少額。其中納稅調(diào)整增加額主要包括：按會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定核算時(shí)不作為收益計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表，但在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)作為收益需要交納所得稅；按會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定核算時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用或損失計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表，但在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)則不允許扣減。納稅調(diào)整減少額主要包括：按會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定核算時(shí)作為收益計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表，但在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不確認(rèn)為收益；按會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定核算時(shí)不確認(rèn)為費(fèi)用或損失，但在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)則允許扣減。通常情況下若不考慮計(jì)入所有者權(quán)