新準(zhǔn)則或有事項確認(rèn)計量及會計處理探討

1、新準(zhǔn)則或有事項確認(rèn)計量及會計處理探討             摘 要：2006年2月15日財政部頒布 企業(yè) 會計 準(zhǔn)則第13號或有事項，實現(xiàn)了我國或有事項確認(rèn)與計量同國際會計準(zhǔn)則的趨同。從新舊準(zhǔn)則的對比入手，對新準(zhǔn)則或有事項確認(rèn)，計量，披露等具體的會計處理問題加以講解，以期幫助讀者對新準(zhǔn)則有更為深刻的理解和合理的運(yùn)用。 關(guān)鍵詞：新準(zhǔn)則；或有事項;計量與披露 眾所周知，隨著我國社會主義市場 經(jīng)濟(jì) 的 發(fā)展 ，或有事項作為特殊的不確定事項，已越來越普遍地出現(xiàn)在企業(yè)的日常經(jīng)濟(jì)活動中

2、，并對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生較大的影響。為了充分地披露或有事項對企業(yè)財務(wù)狀況的潛在影響，使報表使用者獲得更加充分、詳細(xì)的相關(guān)信息，保證會計資料的真實、可靠，企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號或有事項在舊準(zhǔn)則基礎(chǔ)上對或有事項的確認(rèn)，計量，披露等方面均做出了相應(yīng)修訂與完善，進(jìn)一步加深了我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的趨同。 對修正后的或有事項新準(zhǔn)則可從以下幾點(diǎn)加以理解： 1 新舊會計準(zhǔn)則差異比較 1.1 規(guī)范的范圍不同 新準(zhǔn)則較舊準(zhǔn)則涉及了建造合同，所得稅，企業(yè)合并，租賃，原保險合同和再保險合等形成的或有事項，并試用于其他會計準(zhǔn)則。 1.2 預(yù)計負(fù)債的計量 新舊準(zhǔn)則關(guān)于或有事項的概念和確認(rèn)條件一致，但對預(yù)計負(fù)

3、債的計量不同。舊準(zhǔn)則對計負(fù)債的計量只有初始計量，即按履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進(jìn)行，而新準(zhǔn)則對預(yù)計負(fù)債的計量則分為初始計量和后續(xù)計量，初始計量按履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進(jìn)行，并考慮了貨幣的時間價值。后續(xù)計量則指企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對預(yù)計負(fù)債的賬面價值進(jìn)行檢查，如客觀證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當(dāng)前最佳估計數(shù)，應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整。且新準(zhǔn)則規(guī)定符合預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的待執(zhí)行虧損合同和企業(yè)承擔(dān)的重組義務(wù)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。而這一點(diǎn)在舊準(zhǔn)則中并未做出明確規(guī)定。 2 新舊會計準(zhǔn)則銜接規(guī)定 新準(zhǔn)則有后續(xù)計量問題，因此新舊會計準(zhǔn)則銜接時，需對預(yù)計負(fù)債進(jìn)行檢查，如有客證據(jù)表明該賬面價值不能真實

4、反映當(dāng)前最佳估計數(shù)，應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整，如賬面數(shù)偏低，差額計入損益，如賬面數(shù)偏高，差額也計入權(quán)益。 3 新準(zhǔn)則對權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟(jì)事項的影響 由于新舊準(zhǔn)則沒有原則性的變化，新準(zhǔn)則對權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟(jì)事項基本沒什么影響。 下面對或有事項的確認(rèn)，計量與披露逐次進(jìn)行講解，以期加深對新準(zhǔn)則的掌握。 3.1 或有事項的概念 或有事項，是指過去的交易或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常見的或有事項主要包括：未決訴訟或仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）、承諾、虧損合同、重組義務(wù)、商業(yè)承兌匯票背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)等。其中，虧損合同、重組義務(wù)是新準(zhǔn)則特別規(guī)

5、定的或有事項。 3.2 或有事項的確認(rèn)與計量 （1）或有事項的確認(rèn)。 如果與或有事項相關(guān)的義務(wù)同時符合以下3個條件，企業(yè)應(yīng)將其確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債： 該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)，而不是潛在義務(wù)。例如，在專利權(quán)使用糾紛中，判明本公司侵權(quán)了其他公司的專利權(quán)，就發(fā)生了現(xiàn)時義務(wù)。又如，在執(zhí)行合同中，本公司違約導(dǎo)致對方發(fā)生經(jīng)濟(jì)損失，被告上法庭，因違約的事實已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的現(xiàn)時義務(wù)。 履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。在對或有事項加以確認(rèn)時，通常需要對其發(fā)生的概率加以分析和判斷。 該義務(wù)的金額能夠可靠地計量。        

6、0; （2）或有事項的計量。 或有事項的計量主要涉及兩個問題：一是最佳估計數(shù)的確定；二是預(yù)期可獲得的補(bǔ)償?shù)奶幚怼?最佳估計數(shù)按照如下方法確定： 預(yù)計負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進(jìn)行初始計量。所需支出存在一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同的，最佳估計數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值確定。例如，假設(shè)甲公司認(rèn)為很可能賠償?shù)慕痤~在50萬元70萬元之間，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則按其中間值確定預(yù)計負(fù)債60萬元。 企業(yè) 清償預(yù)計負(fù)債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方補(bǔ)償?shù)?，補(bǔ)償金額只有在基本確定能夠收到時才能作為資產(chǎn)單獨(dú)確認(rèn)。在確定補(bǔ)償金額時應(yīng)注意：補(bǔ)償金額只有在“基本

7、確定”能收到時予以確認(rèn)，即發(fā)生的概率在95%以上時才能做賬，將補(bǔ)償金額計入賬內(nèi)。補(bǔ)償金額應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為資產(chǎn)，即應(yīng)計入“其他應(yīng)收款”科目，不能直接沖減“預(yù)計負(fù)債”。確認(rèn)入賬的金額不能超過預(yù)計負(fù)債的金額。如果確認(rèn)補(bǔ)償金的金額超過了預(yù)計負(fù)債的金額，將使利潤出現(xiàn)正數(shù)，等于確認(rèn)了或有資產(chǎn)，這違背了謹(jǐn)慎原則。 (3)待執(zhí)行合同、企業(yè)重組形成的或有事項的確認(rèn)和計量。 在新準(zhǔn)則中，對待執(zhí)行合同、企業(yè)重組形成的或有事項作了特別的強(qiáng)調(diào)，屬于新增加的內(nèi)容。在此特做說明。 待執(zhí)行合同形成的或有事項的確認(rèn)和計量。 待執(zhí)行合同，是指合同各方尚未履行任何合同義務(wù)，或部分地履行了同等義務(wù)的合同。 比如，企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的商品

8、銷售合同、勞務(wù)提供合同、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)合同、租賃合同等，均屬于待執(zhí)行合同。待執(zhí)行合同本身不屬于或有事項準(zhǔn)則規(guī)范的內(nèi)容，只有待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同的，應(yīng)當(dāng)作為或有事項準(zhǔn)則規(guī)范的或有事項。虧損合同分為兩種情況處理：企業(yè)在履行合同義務(wù)過程中發(fā)生的成本可能出現(xiàn)超過預(yù)期 經(jīng)濟(jì) 利益的情況時，待執(zhí)行合同即變成了虧損合同，此時，如果與該合同相關(guān)的義務(wù)不需支付任何補(bǔ)償即可撤銷，通常不存在現(xiàn)時義務(wù)，不應(yīng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。待執(zhí)行合同變成虧損合同的，該虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足或有事項確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。如果與該合同相關(guān)的義務(wù)不可撤銷，企業(yè)就存在了現(xiàn)時義務(wù)，同時滿足該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)和金額能夠可靠

9、地計量的，通常應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。 企業(yè)重組形成的或有事項的確認(rèn)和計量。 企業(yè)承擔(dān)的重組義務(wù)滿足或有事項確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照與重組有關(guān)的直接支出確定該預(yù)計負(fù)債金額。直接支出不包括留用職工崗前培訓(xùn)、市場推廣、新系統(tǒng)和營銷 網(wǎng)絡(luò) 投入等支出。下列情況同時存在時，表明企業(yè)承擔(dān)了重組義務(wù)：有詳細(xì)、正式的重組計劃，包括重組涉及的業(yè)務(wù)、主要地點(diǎn)、需要補(bǔ)償?shù)穆毠と藬?shù)及其崗位性質(zhì)、預(yù)計重組支出、計劃實施時間等；該重組計劃已對外公告。 企業(yè)承擔(dān)的重組義務(wù)不滿足或有事項確認(rèn)條件的，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。例如，某公司董事會決定關(guān)閉一個事業(yè)部。如果有關(guān)決定尚未傳達(dá)到受影響的各方，也未采取任何措施

10、實施該項決定，表明該公司沒有承擔(dān)重組義務(wù)，不應(yīng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。 3.3 或有事項的披露 或有事項的披露具體說來就包括預(yù)計負(fù)債的披露、或有事項的披露和或有資產(chǎn)的披露。 （1）預(yù)計負(fù)債的披露。 企業(yè)對預(yù)計負(fù)債，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單列項目反映，并在附注中披露下列信息： 預(yù)計負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明。 各類預(yù)計負(fù)債的期初、期末余額和本期變動情況。 與預(yù)計負(fù)債有關(guān)的預(yù)期補(bǔ)償金額和本期已確認(rèn)的預(yù)期補(bǔ)償金額。 （2）或有負(fù)債的披露。 或有負(fù)債是指過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)

11、濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計量。也就是說，與或有事項有關(guān)的義務(wù)，只要不能同時滿足確認(rèn)負(fù)債的3個條件，就形成了或有負(fù)債。 企業(yè)應(yīng)在附注中披露或有負(fù)債(不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債)的下列信息：或有負(fù)債的種類及其形成原因，包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁、對外提供擔(dān)保等形成的或有負(fù)債。經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明。或有負(fù)債預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響，以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄?；無法預(yù)計的，應(yīng)當(dāng)說明原因。 應(yīng)注意的是：在原 會計 準(zhǔn)則中，對已貼現(xiàn)的商業(yè)匯票、未決訴訟、未決仲裁、對外提供擔(dān)保等形成的或有負(fù)債，無論導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性大小，一律應(yīng)披露；新會計準(zhǔn)則改變了這種做法，只有可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)時，才應(yīng)披露。 或有事項披露的豁免。 在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下，如果披露與該或有事項有關(guān)的全部或部分信息預(yù)期會對