會計(jì)畢業(yè)論文債務(wù)重組準(zhǔn)則的不足及改進(jìn)建議.doc

會計(jì)畢業(yè)論文債務(wù)重組準(zhǔn)則的不足及改進(jìn)建議 年1月1日財(cái)政部發(fā)布了新修訂的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則債務(wù)重組消除了以前債務(wù)重組準(zhǔn)則的很多弊端但筆者認(rèn)為其仍有尚待完善的方面 一、以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的規(guī)定違背了某些基本的會計(jì)原則 以短期投資為例債務(wù)人以短期投資清償債務(wù)時(shí)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值小于用以清償債務(wù)的短期投資賬面價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)的差額直接計(jì)人當(dāng)期營業(yè)外支出；應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值大于用于清償債務(wù)的短期投資賬面價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)的差額計(jì)人資本公積債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為短期投資的成本如果所接受的短期投資價(jià)值已經(jīng)發(fā)生了減值應(yīng)當(dāng)在期末時(shí)與其他短期投資一并計(jì)提減值準(zhǔn)備如下例： 甲企業(yè)欠乙企業(yè)購貨款項(xiàng)80000元經(jīng)協(xié)商乙企業(yè)同意甲企業(yè)以其持有的短期股票投資支付貨款甲企業(yè)短期股票投資的賬面余額為60000元已提跌價(jià)準(zhǔn)備8000元乙企業(yè)對該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了5000元的壞賬準(zhǔn)備甲、乙企業(yè)按準(zhǔn)則的規(guī)定分別作如下會計(jì)處理： 甲企業(yè)：借：應(yīng)付賬款乙企業(yè)80000元短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備8000元；貸：短期投資60000元資本公積其他資本公積2S000元乙企業(yè)：借：短期投資75000元壞賬準(zhǔn)備5000元；貸：應(yīng)收賬款甲企業(yè)80000元 1、違背了謹(jǐn)慎性原則按照會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定乙企業(yè)（債權(quán)人）在計(jì)算短期投資的人賬價(jià)值時(shí)采取了倒擠的方法=期投資的人賬價(jià)值：應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值十應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備眾所周知在很多情況下債務(wù)重組都是由于債務(wù)人無法償還到期債務(wù)而由債權(quán)人作出讓步、甚至是很大讓步的情況下發(fā)生的債務(wù)人用于償還債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的價(jià)值一般是小于、甚至是遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于其債務(wù)賬面價(jià)值的因此債權(quán)人根據(jù)以上方法確定的非現(xiàn)金資產(chǎn)的人賬價(jià)值一般要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于非現(xiàn)金資產(chǎn)的價(jià)值從而在債務(wù)重組日到本期期末這段時(shí)間內(nèi)虛列了企業(yè)的資產(chǎn)不符合穩(wěn)健性原則在上例中甲企業(yè)（債務(wù)人）的短期投資的賬面凈值（賬面價(jià)值跌價(jià)準(zhǔn)備）為52000元（600008000）但乙企業(yè)（債權(quán)人）確定該項(xiàng)短期投資的人賬價(jià)值為75000元（800005000）其中的差額23000元便是乙企業(yè)對該項(xiàng)資產(chǎn)虛列的部分虛列的比例為44.23（2300052000）如此大規(guī)模地虛列企業(yè)資產(chǎn)在債務(wù)重組金額特別大時(shí)有可能會影響報(bào)表使用者的正確決策 雖然準(zhǔn)則也規(guī)定了如果所接受的短期投資已經(jīng)發(fā)生減值時(shí)應(yīng)當(dāng)在期末時(shí)與其他短期投資一并計(jì)提減值準(zhǔn)備從最終結(jié)果上看好像這種規(guī)定對于期末會計(jì)報(bào)表的數(shù)字不會有太大的影響這里有一個(gè)前提即企業(yè)必須按照會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定在期末如實(shí)地評估資產(chǎn)的價(jià)值并計(jì)提減值準(zhǔn)備但是由于目前我國會計(jì)相關(guān)法規(guī)不健全資本市場尚未成熟現(xiàn)代企業(yè)制度尚未完全建立企業(yè)一般缺乏自愿提供會計(jì)信息的動(dòng)機(jī)特別是在企業(yè)財(cái)務(wù)狀況不好的情況下更是千方百計(jì)地尋找準(zhǔn)則的各種“靈活”之處進(jìn)行會計(jì)報(bào)表的粉飾雖然債務(wù)重組準(zhǔn)則禁止了債務(wù)重組收益的確認(rèn)但這些企業(yè)不會放過最后一根“救命的稻草”在期末時(shí)企業(yè)很可能不愿、甚至完全不計(jì)提資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備對于短期投資因?yàn)橐话阌谢钴S的資本市場企業(yè)一般會對該項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備；但對于存貨、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等由于缺少相對活躍的市場和公允的市價(jià)以及資產(chǎn)本身價(jià)值的不確定性企業(yè)很可能會以此為借口少提甚至是不提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備從而使企業(yè)的資產(chǎn)一直處于虛列的狀況 2、違背了客觀性原則根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定對于非現(xiàn)金資產(chǎn)的人賬價(jià)值如果所接受的資產(chǎn)的價(jià)值已經(jīng)發(fā)生減值應(yīng)當(dāng)在期末與其他資產(chǎn)一并計(jì)提減值準(zhǔn)備（包括短期投資、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等）在一般情況下由于債務(wù)人用以清償債務(wù)的資產(chǎn)的價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于債務(wù)本身的價(jià)值使得債權(quán)人非現(xiàn)金資產(chǎn)在人賬時(shí)就虛列了許多而這些虛列的資產(chǎn)價(jià)值其主要部分是債務(wù)重組損失而非資產(chǎn)的減值所致準(zhǔn)則規(guī)定期末計(jì)提減值準(zhǔn)備實(shí)際上是把債權(quán)人的債務(wù)重組損失轉(zhuǎn)移到了企業(yè)的資產(chǎn)減值損失之中從而歪曲了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況如上例中乙企業(yè)短期投資的人賬價(jià)值一開始就虛列了23000元而這23000元的差額實(shí)際上是乙企業(yè)的債務(wù)重組損失假設(shè)期末該項(xiàng)短期投資未發(fā)生減值（仍然保持52000元的市價(jià)）但乙企業(yè)仍然要計(jì)提虛列的23000元作為資產(chǎn)減值準(zhǔn)備這樣在資產(chǎn)負(fù)債表中的“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”和損益表中的“資產(chǎn)減值損失”兩個(gè)項(xiàng)目中均反映了本來不應(yīng)該在此項(xiàng)目中反映的數(shù)字容易使會計(jì)報(bào)表使用者產(chǎn)生誤解 3.違背了一致性原則準(zhǔn)則中規(guī)定債務(wù)人以低于賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)時(shí)債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將對債務(wù)人豁免的債務(wù)作為損失轉(zhuǎn)入當(dāng)期營業(yè)外支出債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將豁免的債務(wù)轉(zhuǎn)入資本公積此處債權(quán)人確認(rèn)了債務(wù)重組損失；而準(zhǔn)則對涉及非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的規(guī)定卻是債權(quán)人無論在重組過程中發(fā)生多大的損失均不能夠確認(rèn)債務(wù)重組損失而把這部分損失轉(zhuǎn)移到了資產(chǎn)價(jià)值之中可見準(zhǔn)則對于實(shí)質(zhì)上相同的兩種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)卻采取了兩種不同的會計(jì)處理原則 二、對債務(wù)重組準(zhǔn)則的建議 1、債務(wù)重組中債權(quán)人對非現(xiàn)金資產(chǎn)入賬價(jià)值的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)采取謹(jǐn)慎性原則債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照非現(xiàn)金資產(chǎn)的原賬面價(jià)值作為其新的人賬價(jià)值（或者按照非現(xiàn)金資產(chǎn)的原賬面價(jià)值扣減已提取的減值準(zhǔn)備人賬這種做法更穩(wěn)?。┒鴮?yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)扣減債權(quán)人已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備及非現(xiàn)金資產(chǎn)的人賬價(jià)值后的差額作為債權(quán)人的債務(wù)重組損失計(jì)人營業(yè)外支出中對于前面的例子乙企業(yè)應(yīng)作如下的會計(jì)處理：借：短期投資60000元壞賬準(zhǔn)備5000元營業(yè)外支出債務(wù)重組損失15000元；貸：應(yīng)收賬款甲企業(yè)80000元或者采取更穩(wěn)健的做法：借：短期投資52000元壞賬準(zhǔn)備5000元營業(yè)外支出債務(wù)重組損失23000元；貸：應(yīng)收賬款甲企業(yè)80000元 2、債務(wù)重組涉及固定資產(chǎn)的會計(jì)處理如果債務(wù)人用于償還債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)中包含固定資產(chǎn)相應(yīng)的會計(jì)處理會具有一定的特殊性因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)不同于存貨及其他流動(dòng)資產(chǎn)它要計(jì)提折舊而在賬面上保留累計(jì)折舊賬戶可以通過與固定資產(chǎn)原值的對比獲得該項(xiàng)固定資產(chǎn)新舊程度的信息因此如果債務(wù)重組中涉及固定資產(chǎn)債權(quán)人的會計(jì)處理應(yīng)盡可能地反映出這一財(cái)務(wù)信息即按照固定資產(chǎn)的原賬面價(jià)值或扣減減值準(zhǔn)備之后的凈值作為債權(quán)人的人賬價(jià)值同時(shí)按照累計(jì)折舊的原賬面價(jià)值計(jì)人新的累計(jì)折舊賬戶至于其他相關(guān)的會計(jì)處理與短期投資相類似例如： 甲企業(yè)欠乙企業(yè)購貨款800000元經(jīng)協(xié)商甲企業(yè)以其固定資產(chǎn)償還債務(wù)該固定資產(chǎn)的原價(jià)為900000元已提折舊為450000元乙企業(yè)對該項(xiàng)應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備800