（會計學(xué)專業(yè)論文）現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計.pdf

i 摘要 健全、有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動賴以順利進行的基礎(chǔ)。國內(nèi) 企業(yè)對內(nèi)部控制未給予足夠的重視，內(nèi)部控制系統(tǒng)不完善。如何設(shè)計出科學(xué)有效 內(nèi)部控制系統(tǒng)，以促進企業(yè)健康、快速和持續(xù)的發(fā)展，是一個刻不容緩的問題。 本文采用規(guī)范研究的方法，以系統(tǒng)論、控制論和委托代理理論為理論基礎(chǔ)，分析 我國內(nèi)部控制系統(tǒng)的實施處于初級階段的現(xiàn)狀及原因， 并在詳細分析內(nèi)部控制系 統(tǒng)目標和內(nèi)容的基礎(chǔ)上闡明內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計的原則、步驟及實施途徑。 內(nèi)部控制系統(tǒng)是經(jīng)濟管理系統(tǒng)，它的設(shè)計應(yīng)該有科學(xué)的理論依據(jù)，應(yīng)該使其 作為先進的管理方法融入企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動中。然而，由于我國內(nèi)部控制系統(tǒng) 的執(zhí)行者內(nèi)控意識薄弱、 素質(zhì)不高和內(nèi)部控制機制缺失等原因造成了企業(yè)內(nèi)部控 制系統(tǒng)本身不健全、系統(tǒng)執(zhí)行不力等問題，內(nèi)部控制系統(tǒng)在實施過程中沒有發(fā)揮 應(yīng)有的效果。作為一種經(jīng)濟管理控制系統(tǒng)，我們應(yīng)該從企業(yè)自身的角度出發(fā)，立 足于內(nèi)部控制的本質(zhì)來定位內(nèi)部控制目標。 內(nèi)部控制系統(tǒng)應(yīng)該確保企業(yè)系統(tǒng)整體 有效，其目標應(yīng)該轉(zhuǎn)化為企業(yè)的目標，內(nèi)部控制系統(tǒng)的內(nèi)容應(yīng)該涉及企業(yè)經(jīng)營活 動的全部內(nèi)容。從縱向?qū)蛹壗Y(jié)構(gòu)看，內(nèi)部控制系統(tǒng)內(nèi)容可分為內(nèi)部治理控制、管 理控制和作業(yè)控制；從控制程序的橫向共性上看，該內(nèi)容可分為目標設(shè)定、風(fēng)險 識別和評估、控制活動、信息溝通和監(jiān)控等要素。因而內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計應(yīng)遵 循系統(tǒng)整體、目標導(dǎo)向、成本效益等原則，按設(shè)立目標、評估風(fēng)險、確定控制措 施等步驟依次進行。內(nèi)部治理控制是內(nèi)部控制系統(tǒng)的第一個層次，旨在保證公平 和效率；管理控制是內(nèi)部控制系統(tǒng)的第二個層次，旨在保證企業(yè)經(jīng)營的效率和效 果；作業(yè)控制是內(nèi)部控制的第三個層次，旨在保證財產(chǎn)物資的安全完整、保證作 業(yè)效率。如果內(nèi)部控制系統(tǒng)有效，則三層次的控制必須同時有效。另外，控制環(huán) 境的優(yōu)劣也直接影響企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的建立和實施的效果。因此，良好的內(nèi)部 控制環(huán)境、完善的公司治理機制、科學(xué)的管理控制過程和有效作業(yè)控制措施是內(nèi) 部控制系統(tǒng)有效實施的途徑。 關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；治理控制；管理控制；設(shè)計 ii abstract effective and perfect internal control system is a basis on which enterprises operate production and perform business activities smoothly. chinese enterprises have not emphasized enough on the system, and the current situation of the system is in the junior stage with obvious deficiency in a lot of place. it is a problem brooking no delay to how to design an effective science internal control system making enterprise development healthy speedy and sustained. with the system theory, the control theory, principal- agent theory as the beginning, the thesis uses empirical research method. by analyzing the systems implementation in a junior stage, the reason, the system objective and the content, expounds the internal control system design principle, the step and the implementation way. the internal control is a king of economy management system basing on scientific theory .we ought to make the system built in enterprise operating activities as advanced management method. however, chinas internal control system in the implementation does not achieve the desired results because weak internal control aware , lower quality of personnel, lack of internal control mechanism. these are reasons that cause the system is not perfect. as a kind of economic management and control systems, internal control should ensure that the overall corporate effectively, and internal control objective should transform for the enterprises goal, and the contents of internal control should be involved in business activities in its entirety. from the vertical- level structure, contents of the internal control system can be divided into internal governance control, management control operations control ;from the common feature of control procedures, the contents of the internal control system can be divided into goal- setting, risk identification and assessment, control activities , information communication and control supervision. hence, the internal control system should be designed to follow the system as a whole, goal- oriented, cost- effectiveness of the principle of reciprocity, according to the establishment of the objectives, risk assessment, established control measures and steps were carried out. internal governance control is the first level of the whole control system, to ensure fairness and efficiency; management control is the second level, to ensure that enterprises operating efficiency and effectiveness; operating control is the third level, to ensure the security of property material integrity, and ensure operational efficiency. only three levels of control are effective, can internal iii control system perform smoothly. in addition, the control environment has a direct impact on the establishment and implementation of their internal control system. therefore, effective implementation of internal control is up to sound internal control environment, appropriate governance control mechanism, scientific management control process and effective operating control method. key words: internal control； governance control； management control； designation 湘潭大學(xué) 學(xué)位論文原創(chuàng)性聲明 本人鄭重聲明：所呈交的論文是本人在導(dǎo)師的指導(dǎo)下獨立進行研究所 取得的研究成果。除了文中特別加以標注引用的內(nèi)容外，本論文不包含任 何其他個人或集體已經(jīng)發(fā)表或撰寫的成果作品。對本文的研究做出重要貢 獻的個人和集體，均已在文中以明確方式標明。本人完全意識到本聲明的 法律后果由本人承擔。 作者簽名： 日期： 年 月 日 學(xué)位論文版權(quán)使用授權(quán)書 本學(xué)位論文作者完全了解學(xué)校有關(guān)保留、使用學(xué)位論文的規(guī)定，同意 學(xué)校保留并向國家有關(guān)部門或機構(gòu)送交論文的復(fù)印件和電子版，允許論文 被查閱和借閱。本人授權(quán)湘潭大學(xué)可以將本學(xué)位論文的全部或部分內(nèi)容編 入有關(guān)數(shù)據(jù)庫進行檢索，可以采用影印、縮印或掃描等復(fù)制手段保存和匯 編本學(xué)位論文。 涉密論文按學(xué)校規(guī)定處理。 作者簽名： 日期： 年 月 日 導(dǎo)師簽名： 日期： 年 月 日 1 第 1 章 引言 1 . 1 研究的背景和意義 健全有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)有利于實現(xiàn)所有者和經(jīng)營者之間的制衡， 從而保證 企業(yè)的公平和效率；可以把企業(yè)保持在實現(xiàn)利潤目標和完成公司使命的軌道上， 并使這個過程中的風(fēng)險減到最小； 可以使經(jīng)營層能夠適應(yīng)迅速變化的經(jīng)濟和競爭 環(huán)境，并保持企業(yè)長久的生存和發(fā)展；可以縮小經(jīng)營者和信息使用者之間的信息 差距，保障會計信息的有效使用。內(nèi)部控制是確保企業(yè)整體有效，促使企業(yè)目標 實現(xiàn)的經(jīng)濟管理控制系統(tǒng)，是我國當前深化現(xiàn)代企業(yè)制度的改革、推進現(xiàn)代產(chǎn)權(quán) 制度的重要保障。 國內(nèi)企業(yè)對內(nèi)部控制系統(tǒng)的重視還遠遠不夠，理解上也存在很大的偏差，以 致該系統(tǒng)形同虛設(shè)或發(fā)揮不到應(yīng)有的作用。 內(nèi)部控制系統(tǒng)存在缺陷是導(dǎo)致企業(yè)經(jīng) 營失敗、管理層舞弊、財務(wù)信息失真、損害企業(yè)利益相關(guān)者的利益、引發(fā)資本市 場萎靡和降低投資者信心的重要原因。為規(guī)范內(nèi)部控系統(tǒng)的建立和實施，溫家寶 總理在十屆全國人大四次會議上作政府工作報告時強調(diào)，要“完善公司治理， 健全內(nèi)控機制” ；2 0 0 4年底和 2 0 0 5年 6月，國務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)同志連續(xù)兩次就強化企 業(yè)內(nèi)部控制問題作出重要批示；2 0 0 6年 7月財政部發(fā)起成立了企業(yè)內(nèi)部控制標 準委員會，旨在制定適合我國國情的企業(yè)內(nèi)部控制標準體系，推動企業(yè)內(nèi)部控制 系統(tǒng)的建設(shè)。 內(nèi)部控制的實踐應(yīng)用刻不容緩。如何設(shè)計內(nèi)部控制系統(tǒng)，將內(nèi)部控制的理論 運用到企業(yè)的經(jīng)營實踐，使其作為一種先進的管理方法溶入到企業(yè)的經(jīng)營活動 中，以促進企業(yè)健康、快速和持續(xù)的發(fā)展，具有重大的現(xiàn)實意義。 1 . 2 研究綜述 內(nèi)部控制的概念形成于 2 0 世紀 4 0 年代，但是內(nèi)部控制的思想則在 2 0 世紀 初就提出了。l. r. dicksee 于 1905 年提出內(nèi)部牽制概念，內(nèi)部牽制是基于以下 兩個基本設(shè)想:二個或以上的人或部門無意識地犯同樣錯誤的機會是很小的；二 個或以上的人或部門有意識地合伙舞弊的可能性大大低于單獨一個人或部門舞 弊的可能性。1這些思想在現(xiàn)代內(nèi)部控制理論中仍占據(jù)重要地位。此后內(nèi)部控制 理論先后經(jīng)歷了內(nèi)部控制、管理控制和會計控制、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制整合 框架、內(nèi)部控制風(fēng)險管理框架等幾個階段。從最初的內(nèi)部會計控制發(fā)展到較為全 面關(guān)注企業(yè)經(jīng)營效果和風(fēng)險的內(nèi)部控制系統(tǒng)。 根據(jù)美國“反對虛假財務(wù)報告委員會”所屬的內(nèi)部控制專門研究委員會發(fā)起 2 機構(gòu) 1992 年頒布(committee of sponsoring organizations，簡稱 coso 委員會)的 報告2，內(nèi)部控制是為合理保證單位經(jīng)營活動的效益性，財務(wù)報告的可靠性和法 律法規(guī)的遵循性，而自行檢查、制約和調(diào)整內(nèi)部經(jīng)營活動的自律系統(tǒng)，貫穿于經(jīng) 營活動的全部過程，并接受企業(yè)董事會、管理階層及其他人員影響。2003 年， 該委員會在 1 9 9 2年 c o s o的內(nèi)部控制整體框架的基礎(chǔ)上, 結(jié)合薩班斯奧克 斯利法案( s a r b a n e s - o x l e y a c t ) 在報告方面的要求 3 ，建立企業(yè)風(fēng)險管理框架, 使內(nèi)部控制的內(nèi)涵進一步拓展。 4 我國對內(nèi)部控制的研究起步較晚，尚未提出內(nèi)部控制的權(quán)威定義。 內(nèi)部控 制規(guī)范基本規(guī)范在借鑒 c o s o 報告的基礎(chǔ)上對內(nèi)部控制作出了定義: “是指 由企業(yè)董事會等類似的決策、治理機構(gòu)、管理層和全體員工共同實施的、旨在合 理保證資產(chǎn)安全完整、財務(wù)報告和管理信息可靠、經(jīng)營的效率和效果、企業(yè)戰(zhàn)略 目標等，而進行的一系列控制活動。 ” 國內(nèi)學(xué)者對內(nèi)部控制系統(tǒng)進行了較深的探討： 1 . 基于會計、審計視角的研究：閻達五、楊有紅( 2 0 0 1 ) 認為， 5 保證資產(chǎn)安 全和會計信息真實是內(nèi)部控制的發(fā)展主線，會計控制（財務(wù)控制）是內(nèi)部控制的 核心。方紅星（2 0 0 2 ）把內(nèi)部控制與審計結(jié)合起來，試圖尋找兩者之間的邏輯關(guān) 系，認為內(nèi)部控制是在內(nèi)部審計的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的。 6 2 . 基于企業(yè)系統(tǒng)視角的研究：鄭石橋、周永麟、劉華認為（2 0 0 0 ） ，內(nèi)部控 制包括以股東為主體、以經(jīng)營者為主體、以管理者為主體、以員工為主體等四個 層次的控制，是一個范圍涉及整個企業(yè)的控制系統(tǒng)。張宜霞（2 0 0 7 ）認為，內(nèi)部 控制的范圍應(yīng)該和企業(yè)邊界的范圍一致， 應(yīng)該在一個企業(yè)整體有效的視角來研究 該經(jīng)濟管理系統(tǒng)。 3 . 在內(nèi)部控制設(shè)計方面：陳關(guān)亭（2 0 0 7 ）提出內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計應(yīng)以 e r m 框架為依據(jù)，以控制要素為內(nèi)容，以全面風(fēng)險為對象，以企業(yè)層次控制為重點， 以作業(yè)層次控制為落腳點, 進行全方位的內(nèi)部控制設(shè)計。 7 朱榮恩、應(yīng)唯、袁敏 等（2 0 0 5 ）從保證財務(wù)報告可靠的角度上提出內(nèi)部控制設(shè)計應(yīng)遵循原則、內(nèi)部控 制的方法及各業(yè)務(wù)流程的設(shè)計。 4 . 在內(nèi)部控制與公司治理的關(guān)系方面：( 1 ) 閻達五、楊有紅在( 2 0 0 1 ) 中指出 內(nèi)部控制框架與公司治理機制的關(guān)系是內(nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)與制度環(huán)境的關(guān)系。 支 持這種觀點的比較多，如: 吳水澎、陳漢文的企業(yè)內(nèi)部控制理論的發(fā)展與啟示 ( 2 0 0 0 ) 8 、張炎興的公司治理結(jié)構(gòu)和會計控制觀( 2 0 0 1 ) , 張安明的從美國 財務(wù)危機看 c o s o 報告( 2 0 0 2 ) 9 ，他們在研究中均明示或者暗示以上觀點。( 2 ) 李連華( 2 0 0 5 ) 在對公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制的各種理論元素進行對比分析的基 礎(chǔ)上，將兩者的關(guān)系描述為嵌合關(guān)系。 1 0 3 5 . 在內(nèi)部控制和管理控制的關(guān)系方面：池國華、吳曉巍（2 0 0 3 ）認為內(nèi)部控 制包含管理控制，隨環(huán)境的變化管理控制應(yīng)發(fā)揮主導(dǎo)作用。 1 1 李心合（2 0 0 7 ）認 為管理視角的內(nèi)部控制更具現(xiàn)實意義， 內(nèi)部控制應(yīng)從財務(wù)報告導(dǎo)向向價值導(dǎo)向轉(zhuǎn) 型。 1 2 盡管國內(nèi)一些學(xué)者對內(nèi)部控制展開了多方面的研究， 但許多地方還有待更進 一步的探討，如內(nèi)部控制目標定位、具體措施及內(nèi)部控制的效果。本文從企業(yè)與 內(nèi)部控制的關(guān)系出發(fā)，期望設(shè)計一種科學(xué)的內(nèi)部控制系統(tǒng), 使其在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng) 營中發(fā)揮重要的作用。 1 . 3 研究思路和主要內(nèi)容 1 . 3 . 1 研究思路 本文采用規(guī)范研究方法,以系統(tǒng)論、控制論和委托代理理論為理論起點,分析 我國內(nèi)部控制系統(tǒng)實施的現(xiàn)狀及原因,指明了本文研究的必要性；接著闡明了內(nèi) 部控制系統(tǒng)的目標、內(nèi)容、內(nèi)部控制設(shè)計的原則和步驟，以明確內(nèi)部控制系統(tǒng)的 設(shè)計的范圍和主旨、設(shè)計的基本法則和程序；最后從良好的內(nèi)部控制環(huán)境、完善 的治理控制機制、 科學(xué)的管理控制過程和有效的作業(yè)控制措施等幾個方面來闡述 內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效實現(xiàn)。 1 . 3 . 2 主要內(nèi)容 本文分為五個部分： 第一部分簡要的指出了研究的背景和意義， 對有關(guān)內(nèi)部控制系統(tǒng)的研究作了 綜合的回顧，指出了本文的研究思路和主要內(nèi)容以及本文的主要觀點和可能創(chuàng) 新。 第二部分介紹內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計的三個主要的理論依據(jù)， 分析了內(nèi)部控制是 建立在系統(tǒng)論、控制論和委托代理理論的基礎(chǔ)之上，不斷汲取其科學(xué)原理而形成 的一種經(jīng)濟管理控制系統(tǒng)。 第三部從內(nèi)部控制系統(tǒng)不健全、 執(zhí)行不等方面分析我國內(nèi)部控制系統(tǒng)實施的 現(xiàn)狀，指出內(nèi)部控制執(zhí)行者意識和素質(zhì)、內(nèi)部制制機制的缺失是造成內(nèi)部控制系 統(tǒng)失效的原因。 第四部分闡述了內(nèi)部控制系統(tǒng)的本質(zhì)， 從內(nèi)部控制系統(tǒng)的層次角度和要素角 度詳細分析其目標和內(nèi)容，指出內(nèi)部控制系統(tǒng)的目標應(yīng)該轉(zhuǎn)化為企業(yè)目標，該系 統(tǒng)的內(nèi)容應(yīng)該涉及企業(yè)經(jīng)濟活動全部內(nèi)容?；趦?nèi)部控制系統(tǒng)目標和內(nèi)容，本章 還具體的分析內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計必須遵循的科學(xué)法則和步驟。 4 第五部分從內(nèi)部控制環(huán)境、內(nèi)部治理控制、管理控制、作業(yè)控制等四個方面 分析內(nèi)部控制系統(tǒng)有效實施的途徑。本部分指出應(yīng)從管理理念和風(fēng)格、人員素質(zhì) 及組織結(jié)構(gòu)來構(gòu)建良好的內(nèi)部控制環(huán)境；應(yīng)從治理結(jié)構(gòu)、選聘和激勵機制來形成 完善的治理控制；應(yīng)從管理控制的具體過程保證有效的管理控制；應(yīng)通過具體控 制措施來落實有效的作業(yè)控制。 1 . 4 主要觀點和創(chuàng)新之處 1 . 4 . 1 主要觀點 1. 內(nèi)部控制的性質(zhì)、目標和內(nèi)容具有高度的統(tǒng)一性。內(nèi)部控制是為了實現(xiàn)企 業(yè)目標，由存在于企業(yè)內(nèi)部具有約束、指導(dǎo)、激勵功能的規(guī)則、制度、程序等多 種因素有組合而成的經(jīng)濟控制系統(tǒng)。 該性質(zhì)決定了內(nèi)部控制系統(tǒng)的目標是保持企 業(yè)整體有效，內(nèi)部控制系統(tǒng)的內(nèi)容要涉及到企業(yè)活動的全部內(nèi)容。企業(yè)整體有效 只是一個籠統(tǒng)、概括的闡述，在實務(wù)中該目標最終必須落實到治理控制目標、管 理控制目標和作業(yè)控制目標。因而治理控制、管理控制、作業(yè)控制就成為內(nèi)部控 制層級結(jié)構(gòu)的全部內(nèi)容。 2 . 如果內(nèi)部控制系統(tǒng)有效，則要同時實現(xiàn)治理有效、管理有效和作業(yè)有效。 內(nèi)部治理控制是內(nèi)部控制系統(tǒng)的第一個層次，主要通過治理結(jié)構(gòu)和治理機制實 現(xiàn)，旨在保證企業(yè)的公平和效率；管理控制是內(nèi)部控制的第二個層次，主要通過 戰(zhàn)略計劃、控制標準的確立、業(yè)績評價和激勵等控制方法實現(xiàn)，旨在保證企業(yè)經(jīng) 營的效率和效果；作業(yè)控制是內(nèi)部控制的第三個層次，主要通過職責(zé)分離、授權(quán) 控制、 實物保護控制等方法實現(xiàn)， 旨在保護財產(chǎn)物資的安全完整、 會計信息真實。 3 . 內(nèi)部控制環(huán)境是推動內(nèi)部控制系統(tǒng)發(fā)揮作用的引擎， 控制環(huán)境的優(yōu)劣直接 影響企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的建立和實施。 企業(yè)在構(gòu)建內(nèi)部控制系統(tǒng)時應(yīng)對其環(huán)境進 行深入的研究，積極主動的創(chuàng)造內(nèi)部控制所需的環(huán)境基礎(chǔ)，營造良好的內(nèi)部控制 氛圍。一般而言，領(lǐng)導(dǎo)者科學(xué)的管理理念和經(jīng)營風(fēng)格、具備高尚品德操守和較高 業(yè)務(wù)素質(zhì)的員工、適宜的組織結(jié)構(gòu)有助于良好的內(nèi)部控制環(huán)境形成。 1 . 4 . 2 創(chuàng)新之處 現(xiàn)行內(nèi)部控制系統(tǒng)雖然在確保經(jīng)營活動順利進行、維護財產(chǎn)物資安全、保證 財務(wù)報告的可靠性、使企業(yè)遵守法律、法規(guī)等方面發(fā)揮了重要作用，但由于缺乏 從企業(yè)和內(nèi)部控制的關(guān)系角度來考慮內(nèi)部控制目標， 忽視內(nèi)部控制系統(tǒng)目標的高 度統(tǒng)一性和相互之間的邏輯性，致使內(nèi)部控制成為一種由于外力而附加的、消極 的防御系統(tǒng)，難以體現(xiàn)內(nèi)部控制作為一種經(jīng)濟管理控制系統(tǒng)的本質(zhì)。因此，本文 5 認為：應(yīng)該從企業(yè)自身的角度出發(fā)，立足于內(nèi)部控制的本質(zhì)定位內(nèi)部控制目標。 內(nèi)部控制系統(tǒng)的目標是保持企業(yè)整體有效， 保持企業(yè)整體有效是一個理論上的概 念，實際中該目標最終應(yīng)轉(zhuǎn)化為企業(yè)目標，并通過內(nèi)部治理控制、管理控制、作 業(yè)控制三個層次來實現(xiàn)。如果三層次的控制同時有效，那么在保證企業(yè)有效的同 時，也能保證滿足國家對企業(yè)監(jiān)管的各項要求。 6 第 2 章 內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計的理論依據(jù) 內(nèi)部控制之所以廣泛應(yīng)用于世界各國的企事業(yè)單位， 是因為它在發(fā)展過程中 不斷汲取系統(tǒng)論、控制論、委托代理理論的原理和核心要素，而成為一種日趨發(fā) 展成熟經(jīng)濟管理系統(tǒng)。 2 . 1 系統(tǒng)論 系統(tǒng)論最初是2 0 世紀4 0 年代由美籍奧地利生物科學(xué)家貝塔朗菲創(chuàng)立的一門 邏輯和數(shù)學(xué)領(lǐng)域的科學(xué)，后來逐步成為關(guān)于任意系統(tǒng)的基礎(chǔ)理論。 2 . 1 . 1 要素與系統(tǒng)和環(huán)境 系統(tǒng)論認為系統(tǒng)是由相互聯(lián)系、 相互作用的諸要素組成的具有特定功能的有 機整體。它強調(diào)了兩個關(guān)系：第一，系統(tǒng)與要素。系統(tǒng)是由兩個以上的要素所構(gòu) 成，單個要素不能構(gòu)成系統(tǒng)。系統(tǒng)是整體，要素是部分，系統(tǒng)和要素的關(guān)系就是 整體與部分的關(guān)系。要素是相對系統(tǒng)而存在。構(gòu)成系統(tǒng)時，必不可少的子系統(tǒng)稱 為要素，也稱為要素子系統(tǒng)。任何一個系統(tǒng)都是較高一級的一個要素；任何一個 系統(tǒng)要素的本身，通常又是較低一級的系統(tǒng)。一個復(fù)雜的系統(tǒng)從上到下分成多個 層次，每個層次包括若干個并列的要素子系統(tǒng)( 或者稱子系統(tǒng)) 。一個系統(tǒng)只有相 對于構(gòu)成它的要素而言才是要素，而且要素與要素之間存在著一定的有機聯(lián)系。 聯(lián)系是要素構(gòu)成系統(tǒng)的媒介，是系統(tǒng)呈現(xiàn)整體性的根源。要素的變化能引起全系 統(tǒng)的變化。系統(tǒng)的性質(zhì)由要素的性質(zhì)決定的。第二，系統(tǒng)與環(huán)境。所謂環(huán)境，就 是指被研究對象系統(tǒng)之外，對被研究對象系統(tǒng)有影響作用的一切系統(tǒng)總和。系統(tǒng) 和環(huán)境的劃分是相對的。系統(tǒng)作為一個整體對外界環(huán)境而言，必然有相對封閉的 邊界，但任何現(xiàn)實的系統(tǒng)對環(huán)境都不是絕對封閉的而是開放的。系統(tǒng)的開放性集 中體現(xiàn)于它與環(huán)境有物質(zhì)、能量和信息的交換。 1 3 2 . 1 . 2 結(jié)構(gòu)和功能 系統(tǒng)是結(jié)構(gòu)和功能的統(tǒng)一體。所謂結(jié)構(gòu)是指諸要素系統(tǒng)范圍內(nèi)的秩序，亦即 諸要素相互聯(lián)系、相互作用的內(nèi)在方式。要素是形成系統(tǒng)的現(xiàn)實基礎(chǔ)，但一個系 統(tǒng)的屬性并非只有要素決定的，它還依賴系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)。沒有按一定結(jié)構(gòu)框架組織 起來的多要素是一種非系統(tǒng)。要素和結(jié)構(gòu)是構(gòu)成系統(tǒng)兩個缺一不可的方面，給定 了要素和結(jié)構(gòu)兩個方面，才算給定了一個系統(tǒng)。系統(tǒng)行為所引起的環(huán)境中某些事 7 物的有益變化叫系統(tǒng)的功能，被改變的外部事物稱作系統(tǒng)的功能對象。系統(tǒng)的整 體功能并非各要素功能的簡單疊加，而是呈現(xiàn)出各要素所沒有的新功能，這種新 功能。功能這個概念是與系統(tǒng)的動態(tài)過程聯(lián)系在一起的。如果說結(jié)構(gòu)說明了系統(tǒng) 的存在方式，系統(tǒng)各要素相互聯(lián)系的性質(zhì)，那么功能則表達有目的的組織起來的 系統(tǒng)的活動。系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)說明了系統(tǒng)的內(nèi)部狀態(tài)和內(nèi)部作用，系統(tǒng)的功能說明的 系統(tǒng)的外部狀態(tài)和外部作用。 2 . 1 . 3 基本觀點和方法 系統(tǒng)論的基本觀點包括：（1 ） 系統(tǒng)的整體性。 任何系統(tǒng)都是一個有機的整體， 它不是各個部分的機械組合或簡單相加，系統(tǒng)的整。系統(tǒng)功能是各要素在孤立狀 態(tài)下所沒有的新質(zhì)。 （2 ）系統(tǒng)的層次性。系統(tǒng)是一個有序的層次性結(jié)構(gòu)，在該結(jié) 構(gòu)中各個子系統(tǒng)在整個大系統(tǒng)中所處的地位不同、任務(wù)不同，為了完成大系統(tǒng)的 共同目的而協(xié)同配合。 （3 ）系統(tǒng)的相關(guān)性。系統(tǒng)內(nèi)各子系統(tǒng)間的聯(lián)系表現(xiàn)為相互 依存、相互制約。兩個不相關(guān)的系統(tǒng)不會形成更大的系統(tǒng)，而系統(tǒng)間各子系統(tǒng)的 相關(guān)性又通過系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)表現(xiàn)出來。 （4 ）系統(tǒng)的目的性。每個系統(tǒng)都有特定的功 能和既定的目標。目標決定系統(tǒng)運行的方向，系統(tǒng)的整體功能和綜合行為都是為 了實現(xiàn)系統(tǒng)的目標。 （5 ）系統(tǒng)的開放性。系統(tǒng)的開放性集中體現(xiàn)在它與環(huán)境之間 能夠進行交換，系統(tǒng)能夠適應(yīng)和改造環(huán)境。一個系統(tǒng)只有對壞境開放，與環(huán)境相 互作用才能生存和發(fā)展。 系統(tǒng)論的基本思想方法，就是把所研究和處理的對象，當作一個系統(tǒng)，分析 系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)、功能和目標，研究系統(tǒng)、要素、環(huán)境三者的相互關(guān)系和變動的規(guī)律 性。企業(yè)內(nèi)部控制是一個為了達到一定目的，由許多相互關(guān)聯(lián)的要素組成，并依 靠各個要素間的相互聯(lián)系、 相互作用有機結(jié)合在一起的一個復(fù)雜的人造經(jīng)濟控制 系統(tǒng)。該經(jīng)濟控制系統(tǒng)具有特定的結(jié)構(gòu)和層次，隨企業(yè)組織形式、政府和相關(guān)行 業(yè)監(jiān)管的要求等經(jīng)濟環(huán)境的改變而發(fā)展，其結(jié)構(gòu)日趨復(fù)雜，實現(xiàn)目標層次不斷上 升，由最初的保證財產(chǎn)物資安全、可靠財務(wù)報告、到經(jīng)營效率和效果到企業(yè)戰(zhàn)略 目標，到最終保證企業(yè)整體有效。 2 . 2 控制論 控制論（c y b e r m e t i c s ）一詞來源于希臘語，其原意為掌舵術(shù)，包含了調(diào)節(jié)、 操縱、 管理、 指揮、 監(jiān)督等多方面的涵義。 控制論的創(chuàng)立者為美國數(shù)學(xué)家諾伯特 維 納，1 9 4 8 年其發(fā)表的專著控制論關(guān)于在動物和機器中控制和通訊的科學(xué) 一書，標志著控制論的正式誕生。之后控制論在自動控制、通訊技術(shù)、計算機、 經(jīng)濟管理等多種學(xué)科中滲透形成一門橫斷性學(xué)科。 8 2 . 2 . 1 信息和反饋 控制論的總體思想原理認為， 系統(tǒng)中存在可由我們控制并進行調(diào)節(jié)的變量及 不能由我們控制的變量兩種， 控制論就是要研究如何根據(jù)不可控制變量的過去到 現(xiàn)在的信息確定可控制和調(diào)節(jié)變量的最優(yōu)值， 以實現(xiàn)對我們最有利或最合適的狀 態(tài)?？刂普摰膬蓚€基本觀點是：( 1 ) 一切有生命和無生命的系統(tǒng)都是信息系統(tǒng)， 具有信息變換的過程?？陀^世界普遍存在著信息的聯(lián)系，任何耦合運行系統(tǒng)之所 以能夠保持自身的穩(wěn)定性，是由于它具有獲得、運用、保持和傳遞信息的方法和 功能。( 2 ) 一切有生命和無生命的系統(tǒng)都是反饋系統(tǒng)，通過反饋系統(tǒng)發(fā)揮控制的 機能、達到控制目的。研究表明，一切類型的系統(tǒng)都是用揭示實現(xiàn)目標過程中的 錯誤和采取糾正措施的信息反饋來進行自我控制的 1 4 。 在系統(tǒng)控制中，控制機構(gòu)發(fā)出指令，指令傳遞到系統(tǒng)中的各個部分即控制對 象中去，控制對象按照指令執(zhí)行后將指令執(zhí)行情況反饋給控制機構(gòu)，控制機構(gòu)以 此為依據(jù)對下一步控制作出調(diào)整。因此，可以看出，整個控制過程其實也就是信 息傳遞和流通的過程，控制是通過信息的傳遞、變換、加工和處理來實現(xiàn)的。反 饋則是控制過程中一個重要的環(huán)節(jié)，對于整個系統(tǒng)的控制和穩(wěn)定起著決定性作 用，控制實質(zhì)是通過使用反饋機制而達到目的的。所以說，尋求使系統(tǒng)達到最佳 狀態(tài)的方式也就是控制方法就是通過分析系統(tǒng)的信息流程、 反饋機制和控制原理 來實現(xiàn)。 2 . 2 . 2 控制和調(diào)節(jié) 控制論認為無論是機器、生命還是經(jīng)濟社會，都可以看作一個為達到一定目 的的系統(tǒng)。系統(tǒng)的目的也就是控制的目的，廣義上的控制目的有兩種：一種是使 系統(tǒng)保持原有的狀態(tài)，二是引導(dǎo)系統(tǒng)的狀態(tài)達到某種預(yù)期的新狀態(tài)。因此控制的 主要任務(wù)也就是保持系統(tǒng)的穩(wěn)定狀態(tài)和實現(xiàn)系統(tǒng)的既定目標。 系統(tǒng)達到既定目的 有調(diào)節(jié)和控制兩種方式，調(diào)節(jié)不需借助于外力，是系統(tǒng)自身所具有的，調(diào)節(jié)也被 看成是控制的局部情況，是控制的最簡單情況，而控制往往是系統(tǒng)之外的一個控 制機構(gòu)對系統(tǒng)實施控制作用，在一定意義上，調(diào)節(jié)和控制的區(qū)分是相對的，可以 把調(diào)節(jié)看成是控制，把控制看成是調(diào)節(jié)。 內(nèi)部控制系統(tǒng)是建立在調(diào)節(jié)與控制的原理上。 作為經(jīng)濟控制系統(tǒng)的內(nèi)部控制 功能就是對企業(yè)組織中的可控對象進行控制和調(diào)節(jié)， 消除在達到預(yù)定的目標過程 中出現(xiàn)的各種偏差。以控制論原理中的調(diào)節(jié)方式為基礎(chǔ)，內(nèi)部控制系統(tǒng)的調(diào)節(jié)方 式有三種：排除干擾調(diào)節(jié)（預(yù)防控制） 、補償干擾調(diào)節(jié)（開環(huán)控制）和平衡偏差 調(diào)節(jié)（閉環(huán)控制） 。閉環(huán)控制是內(nèi)部控制系統(tǒng)的總體調(diào)節(jié)方式，內(nèi)部控制其實就 是設(shè)定標準、將標準作為行動標桿、要求企業(yè)經(jīng)營管理活動統(tǒng)一按照這一標準進 9 行、對實際執(zhí)行中所出現(xiàn)的差異進行分析并加以糾正的過程。在對待很多具體環(huán) 節(jié)控制上采用開環(huán)控制和預(yù)防控制， 開環(huán)控制是依據(jù)系統(tǒng)外的變化來調(diào)節(jié)系統(tǒng)內(nèi) 的偏差，如對企業(yè)貨幣資金的控制；預(yù)防控制是在被控制過程中設(shè)置約束機制、 排除干擾、防止影響，如會計人員按規(guī)定的程序作業(yè)。內(nèi)部控制作為組織或單位 內(nèi)部經(jīng)濟活動控制，研究的是多因素、多變量、大規(guī)模及結(jié)構(gòu)復(fù)雜的經(jīng)濟系統(tǒng)。 經(jīng)濟系統(tǒng)的復(fù)雜性使內(nèi)部控制需要采用多種具體控制方式才能達到控制目標。 2 . 3 委托代理理論 委托代理理論是伴隨著所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離逐步發(fā)展起來的， 是現(xiàn)代企業(yè) 理論最為重要的進展之一。1 9 7 6年詹森和麥克林在管理行為、代理成本及其 所有權(quán)結(jié)構(gòu)中中首次提出委托代理理論 1 5 。 2 . 3 . 1 委托代理關(guān)系 委托代理關(guān)系源于專業(yè)化（s p e c i a l i z a t i o n ）的存在，在專業(yè)化存在時，代 理人由于相對優(yōu)勢而代表委托人行動（h a r t a n d h o l m s t r o m , 1 9 8 7 ） ?，F(xiàn)代意義的 委托代理概念由羅斯（r o s s . s , 1 9 7 3 ）提出： “如果當事人雙方，其中代理人一方 代表委托人一方的利益行使某些決策權(quán)，則代理關(guān)系隨之產(chǎn)生” 。所謂委托代理 關(guān)系是指一個或多個行為主體根據(jù)一種明示或隱含的契約，指定、雇傭另一些行 為主體為其服務(wù)，同時授予后者一定的決策權(quán)利，并根據(jù)后者提供的服務(wù)數(shù)量和 質(zhì)量對其支付相應(yīng)的報酬。 授權(quán)者就是委托人， 被授權(quán)者就是代理人。 在企業(yè)中， 委托代理關(guān)系表現(xiàn)為股份公司中資產(chǎn)的所有者和企業(yè)最高決策者之間的關(guān)系， 同 時也存在于每一個管理層級上。 2 . 3 . 2 代理問題 委托代理理論認為，如果代理人完全按委托人的利益行事，則這種代理關(guān)系 不會產(chǎn)生額外成本，也不存在所謂的代理問題?，F(xiàn)實的委托代理關(guān)系中常常伴隨 的是委托人與代理人之間的利益沖突，會出現(xiàn)代理問題。所謂代理問題是指代理 人為謀求自身利益而損害委托人的利益。 具體表現(xiàn)為代理人為自身利益而采取一 些使委托人利益受損的行動，引發(fā)道德風(fēng)險和逆向選擇問題，從而使委托人的監(jiān) 督成本增加，代理效率下降。代理問題產(chǎn)生的客觀原因是委托代理關(guān)系中存在著 不可預(yù)測的事件引發(fā)的不確定性和委、代雙方的信息不對稱性；主觀原因是由于 委、代雙方的效用函數(shù)不一致。兩者共同促使代理人背離委托人利益的可能性。 代理人為了自己的利益， 會想方設(shè)法在達成契約前利用優(yōu)勢簽定有利于自己的契 約，或在達成契約后利用信息優(yōu)勢不履約或“磨洋工” ，從而損害委托人利益。 10 委托人為了防止代理人損害自己的利益， 就必須通過嚴密的契約關(guān)系和對代理人 的嚴密監(jiān)督來限制代理人的行為。這種做法所產(chǎn)生的成本就是代理成本。根據(jù)委 托代理論，要預(yù)防代理人的道德風(fēng)險和逆向選擇，應(yīng)從兩方面入手: 一是加強信 息的反饋，使委托人能及時準確地了解代理人的行為及產(chǎn)生后果，使得在委托人 與代理人之間達成一種信息的平衡和大致平衡， 從而制止代理人可能產(chǎn)生的道德 風(fēng)險和逆向選擇; 二是委托人可與代理人簽訂具有激勵型和約束性的契約，使得 雙方風(fēng)險共擔利益共享，雙方都能獲得相應(yīng)利益，從而避免代理人的道德風(fēng)險和 逆向選擇。 1 6 現(xiàn)代企業(yè)的一個最重要特點就是經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)分離。 企業(yè)中存在的基本的 委托代理關(guān)系是所有者和經(jīng)營者之間的關(guān)系。在這一關(guān)系中，所有者以企業(yè)價值 最大化為目標，而經(jīng)營者除企業(yè)價值最大化外，還希望積累權(quán)利和威望、晉升時 付出的努力最小化。經(jīng)營者自我利益導(dǎo)向需要用制衡機制來對抗?jié)撛诘臋?quán)力濫 用，為了保護委托人的利益，改善委托代理關(guān)系，作為企業(yè)的監(jiān)控與激勵系統(tǒng)的 內(nèi)部控制應(yīng)運而生， 它包括所有者對經(jīng)營者實施的監(jiān)控和經(jīng)營者對經(jīng)營過程的監(jiān) 控。另一方面，委托代理理論在分析企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)及成員代理之間的關(guān)系的 基礎(chǔ)上，可以幫助所有者設(shè)計一套合理的監(jiān)控與激勵機制來更好的實現(xiàn)控制功 能，以使經(jīng)營者與所有者相協(xié)調(diào)，在保證效率與公平最大限度的統(tǒng)一、代理成本 最小的情況下實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。 1 7 11 第 3 章 我國企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的現(xiàn)狀及成因 3 . 1 我國內(nèi)部控制系統(tǒng)的現(xiàn)狀 據(jù)德勤 2007 年發(fā)布的“中國上市公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀的調(diào)查報告”顯示： 1 8 中國上市公司內(nèi)部控制水平較低，73的企業(yè)不能確定內(nèi)部控制系統(tǒng)是否有效， 72%的企業(yè)不完全同意企業(yè)本身有持續(xù)監(jiān)控內(nèi)部控制系統(tǒng)有效性的機制，74%的 企業(yè)清楚了解監(jiān)管機構(gòu)對企業(yè)內(nèi)部控制的要求， 只有 20%的企業(yè)認為自身現(xiàn)有的 內(nèi)部控制系統(tǒng)能夠完全滿足監(jiān)管要求， 另有 55%的企業(yè)認為內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計不 能完全滿足監(jiān)管要求。 我國企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)建設(shè)和實施處于初級階段的現(xiàn)狀 主要體現(xiàn)在三個方面： 3 . 1 . 1 企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)不健全 目前，我國許多企業(yè)還未形成一個完整的內(nèi)部控制系統(tǒng)。從控制目標看，內(nèi) 部控制目標局限于保護財產(chǎn)物資安全、 會計資料的真實， 忽略了運營效果和效率、 企業(yè)長期均衡有效地發(fā)展； 從控制內(nèi)容看， 主要涉及以業(yè)務(wù)流程為主的會計控制， 沒有從企業(yè)本質(zhì)的高度來考慮內(nèi)部控制的覆蓋面， 從而在客觀上造成內(nèi)部控制不 具科學(xué)性和系統(tǒng)性；從控制方法上看，企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)偏重于對生產(chǎn)經(jīng)營活 動的最終結(jié)果而采取的各項控制措施的事后控制， 而忽視在偏差發(fā)生之前的事前 控制、在生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中針對正在發(fā)生的行為所進行的事中控制；從控制對 象看，比較重視對財產(chǎn)物資的控制，而忽視對行為者的約束；從實施路徑看，內(nèi) 部控制目標、控制點、程序和機制、氛圍相互脫節(jié)，遠遠達不到使各類權(quán)利、各 項業(yè)務(wù)過程、各個操作環(huán)節(jié)和有關(guān)人員行為處于嚴密的內(nèi)部制約和監(jiān)督之下，從 而不能形成科學(xué)有效的內(nèi)部控制體系。 3 . 1 . 2 企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)執(zhí)行不力 內(nèi)部控制系統(tǒng)重在執(zhí)行，很多企業(yè)雖然制定了較為完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)，但 僅僅“印在紙上、掛在墻上”以應(yīng)付有關(guān)部門的檢查、審計，根本不管內(nèi)部控制 的實際執(zhí)行情況如何。遇到具體問題時也多強調(diào)靈活性、人治超越法制，使內(nèi)部 控制系統(tǒng)流于形式，失去了其應(yīng)有的嚴肅性。另一方面，內(nèi)部控制執(zhí)行者的能力 成為制約內(nèi)部控制系統(tǒng)有效執(zhí)行的瓶頸，據(jù)調(diào)查顯示，76%的中國上市企業(yè)表示 不了解或不確定如何有效地進行風(fēng)險管理工作。 這些企業(yè)不能說完全沒有建立內(nèi) 部控制系統(tǒng)，但由于執(zhí)行力度有限，造成了內(nèi)部控制的缺失。 1 9 12 3 . 1 . 3 企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)失效 大多數(shù)企業(yè)現(xiàn)行的內(nèi)部控制系統(tǒng)并未作為一種先進的管理控制工具， 融入到 企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動之中，使企業(yè)保持健康、快速、穩(wěn)定的發(fā)展。一些企業(yè)負責(zé) 人非法挪用資金、私自對外投資，收益不人賬，中飽私囊；有些企業(yè)的借搞活經(jīng) 濟之名大肆揮霍浪費，使業(yè)務(wù)招待費超支嚴重；有的企業(yè)粉飾會計報表欺騙投資 者；有的企業(yè)甚至發(fā)生了負責(zé)人攜巨額公款外逃的現(xiàn)象。據(jù)統(tǒng)計中國企業(yè)的平均 壽命只有 6.5 7 年,中國民營企業(yè)的壽命只有 2.9 年,而列居世界 500 強公司平均 壽命大約在 40 50 年之間。企業(yè)的壽命長短根源于內(nèi)部管理機制，即也可以說， 企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)失效是促使中國企業(yè)短命的根本原因之一。 3 . 2 原因分析 我國企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)沒有起到應(yīng)有作用的原因大體可分為兩個方面： 外部 原因和內(nèi)部原因。企業(yè)是一個與外界存在緊密聯(lián)系的經(jīng)濟系統(tǒng)，內(nèi)部控制作為一 種經(jīng)濟管理控制系統(tǒng)其建立和實施必然受到外部環(huán)境的影響，如:傳統(tǒng)計劃經(jīng)濟 思想、法律法規(guī)不健全、國內(nèi)內(nèi)部控制理論發(fā)展和實踐運用狀況等。然而外因是 條件而內(nèi)因占主導(dǎo)地位，因此，文章認為企業(yè)內(nèi)部控制體系處于初級階段主要在 于企業(yè)自身的內(nèi)部原因。 3 . 2 . 1 內(nèi)部控制意識薄弱 企業(yè)員工，特別是管理者對內(nèi)部控制了解不深，重視不夠。不少企業(yè)管理當 局對內(nèi)部控制的認識遠遠落后于現(xiàn)實需要， 簡單的認為內(nèi)部控制就是內(nèi)部牽制和 內(nèi)部監(jiān)督，在形式上不過就是一堆手冊、文件和制度，有的甚至認為內(nèi)部控制純 粹是為了應(yīng)付國家有關(guān)部門對企業(yè)監(jiān)管的需要。在行為上，管理層習(xí)慣于集權(quán)式 的管理方式，仍樂意相信的直覺，以個人的主觀判斷代替科學(xué)決策，對企業(yè)制度 視而不見。如：一年一度的慶典花費 7 0萬、股東借款幾十萬既無須借條也無人 催要的鄭州亞集團運作中幾乎不存在控制活動，或即使存在所謂的政策和程序， 也是名存實亡，未實際發(fā)揮作用。擁有形式完美的托普典章的托普集團，雖 指明了公司的決策體系及程序，管理體制與各級領(lǐng)導(dǎo)的權(quán)利和義務(wù)、公司的監(jiān)督 保障體系、各項業(yè)務(wù)的基本要求，卻無法完成經(jīng)典制度與企業(yè)實際情況的對接， 因而也無法抑制住其快速沉淪的命運。 管理者企業(yè)內(nèi)部控制意識薄弱導(dǎo)致企業(yè)建 立內(nèi)部控制的動力不足，或企業(yè)雖有內(nèi)部控制制度但僅僅停留在紙上而不執(zhí)行、 不落實，未能發(fā)揮有效的作用。管理層對內(nèi)部控制的態(tài)度是決定內(nèi)部控制的是否 有效的關(guān)鍵所在。 13 3 . 2 . 2 人員素質(zhì)偏低 人是企業(yè)最重要的資源，也是內(nèi)部控制的核心，內(nèi)部控制的有效運行要求企 業(yè)的人員具備勝任的工作能力和正直的品行。但從我國企業(yè)目前的情況來看，企 業(yè)人員的素質(zhì)遠未達到內(nèi)部控制的要求。 由于管理者對企業(yè)內(nèi)部控制的建立健全 負有主要責(zé)任，管理者的素質(zhì)自然成為決定內(nèi)部控制質(zhì)量的重要因素。缺乏現(xiàn)代 資本運營的理念和技術(shù)、不注重風(fēng)險管理和漠視管理人才引進、缺乏科學(xué)的決策 機制、缺乏長遠的內(nèi)部控制觀念，是中國企業(yè)管理層的通病。如：巨人集團在不 采取融資的情況下，耗巨資 1 . 6 億修建巨人大廈，結(jié)果爆發(fā)巨人危機；亞細亞在 自有資金總額不過 4 0 0 0萬、人力資源匱乏的情況下，盲目追求規(guī)模，進行一場 2 0億的超級擴張，可想而知，當資金鏈出現(xiàn)斷裂時亞細亞的倒閉必成為必然。 除了知識與技能方面的缺陷外， 一些企業(yè)的管理者不能以身作則遵守內(nèi)部控制有 關(guān)規(guī)定，甚至濫用職權(quán)、逾越控制，導(dǎo)致內(nèi)部控制的信用度和威懾力下降、控制 系統(tǒng)失效。另外，企業(yè)普通員工的素質(zhì)特別是會計人員的素質(zhì)對內(nèi)部控制的有效 性也產(chǎn)生了重大的影響。當前，我國企業(yè)會計人員的執(zhí)業(yè)水平普遍偏低，據(jù)統(tǒng)計 在我國 1 2 0 0萬會計人員中，受過大學(xué)專業(yè)教育的不及 2 0 % ，在素質(zhì)相對較高的 國有企業(yè)以及縣以上集體企業(yè)的 6 0 0 萬會計人員中， 正規(guī)大學(xué)以上學(xué)歷的也只有 1 8 . 2 1 % ，有會計師資格的僅占 1 8 . 4 5 % 。會計人員的素質(zhì)不高，對相關(guān)的財經(jīng)法 規(guī)、準則制度了解的不多，工作時只憑長官意識辦事，為了個人利益順從領(lǐng)導(dǎo)意 圖，甚至為討好領(lǐng)導(dǎo)在弄虛作假上幫著出點子，使得財務(wù)信息嚴重失真。 2 0 3 . 2 . 3 治理結(jié)構(gòu)不完善 內(nèi)部控制的建設(shè)及有效運行，有賴于良好的治理結(jié)構(gòu)?，F(xiàn)代企業(yè)的兩權(quán)分離 使管理范圍增大、管理層次增多、管理職能逐步分解，客觀上需要一個規(guī)范的法 人治理結(jié)構(gòu)，明確各方權(quán)責(zé)、加強內(nèi)部控制，以保障所有者、經(jīng)營者、債權(quán)人等 相關(guān)團體的合法權(quán)益?，F(xiàn)階段我國企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)多為“形備而實不至” ， 董事 長和總經(jīng)理兩職合一、監(jiān)事缺位的現(xiàn)象十分普遍。據(jù)朱榮恩等（2 0 0 4 ) 對 1 5 2家 企業(yè)( 國有企業(yè)占 1 1 2家) 調(diào)查顯示：3 1 % 的企業(yè)并沒有設(shè)立監(jiān)事會或?qū)徲嬑瘑T會 等類似的監(jiān)督機構(gòu) 2 1 ；李小燕（2 0 0 7 ）年公布對 1 0 2 家市屬國有大中型企業(yè)的調(diào) 查顯示：8 9 . 7 % 企業(yè)是總經(jīng)理兼任董事長（執(zhí)行董事） ，董事會中缺乏獨立董事， 下屬機構(gòu)設(shè)置不完全。 2 2 從上述調(diào)查顯示：我國科學(xué)有效的治理結(jié)構(gòu)尚未真正的 建立，企業(yè)的控制權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)集于一身的現(xiàn)象時有發(fā)生。這種不規(guī)范治 理結(jié)構(gòu)大大降低了企業(yè)經(jīng)營層制衡力度，也無法保證經(jīng)營層進行高效的生產(chǎn)運 營，從而從源頭上造成內(nèi)部控制系統(tǒng)的失效。 14 3 . 2 . 4 缺乏有效的約束和激勵機制 傳統(tǒng)的內(nèi)部控制系統(tǒng)偏重于對實物的控制而缺乏對人行為的約束。事實上， 企業(yè)任何的生產(chǎn)經(jīng)營行為都是由人來執(zhí)行，企業(yè)的各種規(guī)章制度都是由人來制 定、實施和考核，缺少對人的控制機制，特別是對企業(yè)高層人員的約束，將會造 成內(nèi)部控制系統(tǒng)整體的低效和薄弱， 中國上市企業(yè)近年發(fā)生的一系列高層人員的 落馬秀就最好的證明了這一點。另外，現(xiàn)行的內(nèi)部控制系統(tǒng)大多停留在對日常業(yè) 務(wù)操作層的控制上，強調(diào)對基本操作規(guī)范的遵守，忽視從提高經(jīng)營效率和效益的 角度來建立科學(xué)的控制措施，不能對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動進行有效的約束和調(diào) 控。 我國企業(yè)內(nèi)部的激勵機制還很不健全， 各級經(jīng)營者缺乏內(nèi)部控制設(shè)實施的積 極性。我國大部分上市企業(yè)中，對于經(jīng)理層的激勵表現(xiàn)出兩種偏向。一種是繼續(xù) 由國家掌握對國有企業(yè)經(jīng)理的工資總額和等級標準， 這種薪酬制度不能恰當?shù)毓?計和承認經(jīng)理人員的貢獻；另一種則是在“年薪制” 、 “經(jīng)理人員持股”等實驗中， 在所有者形骸化的情況下，經(jīng)理人實行自我激勵，產(chǎn)生損害股東利益的行為。 2 3 而一般員工，拿的是固定工資，幾乎沒有激勵性的薪酬，盡管內(nèi)部控制系統(tǒng)對其 在企業(yè)中的行為進行種種約束，但在現(xiàn)有的激勵機制下，普通員工沒有意愿和動 力參與企業(yè)控制。對于企業(yè)的內(nèi)部控制的監(jiān)督者來說，其監(jiān)督績效與其獲得的報 酬不相聯(lián)系，致使監(jiān)督者缺乏認真工作的責(zé)任心，甚至被企業(yè)經(jīng)理層所收買，使 企業(yè)的監(jiān)督體系失去應(yīng)有的作用。 3 . 2 . 5 內(nèi)部監(jiān)督職能弱化 在內(nèi)部控制系統(tǒng)中， 內(nèi)部審計的作用在于監(jiān)督企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)是否符合內(nèi)部控 制的要求，協(xié)助管理當局促進其他控制政策和程序的有效性，提供完善內(nèi)部控制 的建議。然而，目前我國企業(yè)對內(nèi)部審計工作的性質(zhì)和作用認識不足，對其建設(shè) 和實施并沒有給予足夠的重視。據(jù)李小燕對北京市屬的 102 家企業(yè)的調(diào)查顯示： 25%的企業(yè)由內(nèi)部審計部門實施監(jiān)督，24%的企業(yè)由董事會實施監(jiān)督，15%企業(yè) 由財務(wù)總監(jiān)實施監(jiān)督，3%企業(yè)采取其他監(jiān)督形式。內(nèi)部審計部門的設(shè)置應(yīng)高度 具有權(quán)威性，受經(jīng)營層領(lǐng)導(dǎo)的監(jiān)督形式，地位較低，無法保證內(nèi)部監(jiān)督工作的獨 立展開。在工作職能方面，內(nèi)部監(jiān)督的職能還停留在查錯、防弊上，而不是針對 企業(yè)的管理狀況提出分析、評價、建議。在人員素質(zhì)方面