中級會計實務(wù)第十章負(fù)債及借款費用

中級會計實務(wù)第十章負(fù)債及借款費用知識點一、應(yīng)付職工薪酬一、職工薪酬的概念【特別提示】企業(yè)提供給職工配偶、子女、受贍養(yǎng)人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利，也屬于職工薪酬。二、短期薪酬的確認(rèn)與計量總體原則：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會計期間，將實際發(fā)生的短期薪酬確認(rèn)為負(fù)債，并計入當(dāng)期損益，其他會計準(zhǔn)則要求或允許計入資產(chǎn)成本的除外。（一）貨幣性短期薪酬（工資、福利費、三險一金、三項經(jīng)費）（不包括養(yǎng)老保險和失業(yè)保險，屬于離職后福利）1.計提時借：生產(chǎn)成本/制造費用/管理費用等貸：應(yīng)付職工薪酬2.發(fā)放時借：應(yīng)付職工薪酬貸：銀行存款（二）帶薪缺勤帶薪缺勤應(yīng)當(dāng)分為累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤兩類。1.累積帶薪缺勤（1）累積帶薪缺勤：是指帶薪權(quán)利可以結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)利可以在未來期間使用。（2）確認(rèn)原則企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供服務(wù)（★★）從而增加其未來享有的（★★）帶薪缺勤權(quán)利時，確認(rèn)與累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪酬，并以累積未行使權(quán)利而增加的預(yù)期支付金額計量。（今年確認(rèn)明年的）2.非累積帶薪缺勤（1）非累積帶薪缺勤：是指帶薪權(quán)利不能結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時也無權(quán)獲得現(xiàn)金支付。我國企業(yè)職工休婚假、產(chǎn)假、喪假、探親假、病假期間的工資通常屬于非累積帶薪缺勤。（2）確認(rèn)原則（★）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工實際發(fā)生缺勤的會計期間確認(rèn)與非累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪酬。三、非貨幣性福利企業(yè)向職工提供非貨幣性福利的，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量。公允價值不能可靠取得的，可以采用成本計量。企業(yè)向職工提供的非貨幣性福利，應(yīng)當(dāng)分別情況處理：1.以自產(chǎn)產(chǎn)品或外購商品發(fā)放給職工作為福利（1）企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品作為非貨幣性福利提供給職工的，應(yīng)當(dāng)按照該產(chǎn)品的公允價值和相關(guān)稅費，計量應(yīng)計入成本費用的職工薪酬金額，相關(guān)收入的確認(rèn)、銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)和相關(guān)稅費的處理，與正常商品銷售相同。借：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品（2）以外購商品作為非貨幣性福利提供給職工的，應(yīng)當(dāng)按照該商品的公允價值和相關(guān)稅費計入成本費用。①外購商品時借：庫存商品等應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款②發(fā)放時借：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利貸：庫存商品等應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）【特別提示】在以自產(chǎn)產(chǎn)品或外購商品發(fā)放給職工作為福利的情況下，企業(yè)在進行賬務(wù)處理時，應(yīng)當(dāng)先通過“應(yīng)付職工薪酬”科目歸集當(dāng)期應(yīng)計入成本費用的非貨幣性薪酬金額。借：生產(chǎn)成本/管理費用等貸：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利2.將擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用或租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用（1）企業(yè)將擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對象，將住房每期的公允價值計入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本，同時確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。公允價值無法可靠取得的，可以按照成本計量。（代價是折舊）借：管理費用等貸：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利借：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利貸：累計折舊（2）租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對象，將每期應(yīng)付的租金計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，并確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。（代價是租金）借：管理費用貸：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利借：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利貸：其他應(yīng)付款/銀行存款3.向職工提供企業(yè)支付了補貼的商品或服務(wù)（★★）企業(yè)有時以低于取得資產(chǎn)或服務(wù)成本的價格向職工提供資產(chǎn)或服務(wù)，比如以低于成本的價格向職工出售住房、以低于企業(yè)支付的價格向職工提供醫(yī)療保健服務(wù)。以提供包含補貼的住房為例，企業(yè)在出售住房等資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)將此類資產(chǎn)的公允價值與其內(nèi)部售價之間的差額（即相當(dāng)于企業(yè)補貼的金額）分別情況處理：（1）如果出售住房的合同或協(xié)議中規(guī)定了職工在購得住房后至少應(yīng)當(dāng)提供服務(wù)的年限，且如果職工提前離開則應(yīng)退回部分差價，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該項差額作為長期待攤費用處理，并在合同或協(xié)議規(guī)定的服務(wù)年限內(nèi)平均攤銷，根據(jù)受益對象分別計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。①出售住房時借：銀行存款（向職工收取的款項）長期待攤費用（企業(yè)補貼的金額）貸：固定資產(chǎn)（原購置價款）②出售住房后，每年攤銷借：生產(chǎn)成本/管理費用貸：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利借：應(yīng)付職工薪酬—非貨幣性福利貸：長期待攤費用（2）如果出售住房的合同或協(xié)議中未規(guī)定職工在購得住房后必須服務(wù)的年限，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該項差額直接計入出售住房當(dāng)期相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。借：銀行存款（向職工收取的款項）生產(chǎn)成本/管理費用（企業(yè)補貼的金額）貸：固定資產(chǎn)（原購置價款）四、離職后福利的確認(rèn)與計量離職后福利包括退休福利(如養(yǎng)老金和一次性的退休支付)及其他離職后福利(如離職后人壽保險和離職后醫(yī)療保障)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將離職后福利計劃分類為設(shè)定提存計劃和設(shè)定受益計劃兩種類型。五、辭退福利的確認(rèn)與計量由于被辭退的職工不再為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益，因此，對于所有辭退福利，均應(yīng)當(dāng)于辭退計劃滿足負(fù)債確認(rèn)條件的當(dāng)期一次計入費用，不計入資產(chǎn)成本。借：管理費用貸：應(yīng)付職工薪酬知識點三、應(yīng)付債券（明細(xì)科目）應(yīng)付債券—面值—利息調(diào)整—應(yīng)計利息一、一般公司債券1.公司債券的發(fā)行公司債券的發(fā)行方式有三種，即面值發(fā)行、溢價發(fā)行、折價發(fā)行。二、可轉(zhuǎn)換公司債券1.賬務(wù)處理原則（1）企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時將其包含的負(fù)債成份和權(quán)益成份進行分拆，將負(fù)債成份確認(rèn)為應(yīng)付債券，將權(quán)益成份確認(rèn)為其他權(quán)益工具。（2）在進行分拆時，應(yīng)當(dāng)先對負(fù)債成份的未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)確定負(fù)債成份的初始確認(rèn)金額，再按發(fā)行價格總額扣除負(fù)債成份初始確認(rèn)金額后的金額確定權(quán)益成份的初始確認(rèn)金額。（3）可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)生的交易費用，應(yīng)當(dāng)在負(fù)債成分和權(quán)益成分之間按照各自的相對公允價值進行分?jǐn)??！咎貏e提示】①企業(yè)發(fā)行附有贖回選擇權(quán)的可轉(zhuǎn)換公司債券，其在贖回日可能支付的利息補償金，即債券約定贖回期屆滿日應(yīng)當(dāng)支付的利息減去應(yīng)付債券票面利息的差額，應(yīng)當(dāng)在債券發(fā)行日至債券約定贖回屆滿日期間計提應(yīng)付利息，計提的應(yīng)付利息分別計入相關(guān)資產(chǎn)成本或財務(wù)費用。（如：正常利率3%，提前贖回，贖回利率5%）②企業(yè)發(fā)行認(rèn)股權(quán)證和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券（以下簡稱分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券），其認(rèn)股權(quán)符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號—金融認(rèn)和計量》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號—金融工具列報》有關(guān)權(quán)益工具定義的，應(yīng)當(dāng)按照分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行價格，減去不附認(rèn)股權(quán)且其他條件相同債券公允價值后的差額，確認(rèn)一項權(quán)益工具（其他權(quán)益工具）。③認(rèn)股權(quán)持有人到期沒有行權(quán)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在到期時將原計入其他權(quán)益工具的部分轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價）。借：其他權(quán)益工具貸：資本公積—股本溢價知識點四、長期應(yīng)付款（除長期借款和應(yīng)付債券以外）主要包括2項內(nèi)容：一、應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費（一）租賃的相關(guān)概念1.租賃的分類：承租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。2.租賃開始日：是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款做出承諾日中的較早者。3.租賃期：是指租賃協(xié)議規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。如果承租人有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，并且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)，不論是否再支付租金，續(xù)租期也包括在租賃期之內(nèi)。4.最低租賃付款額：是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。如果承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，并且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)，購買價款應(yīng)當(dāng)計入最低租賃付款額。注意：可能包括三部分：租金、與承租人有關(guān)的擔(dān)保余值、購買的價款。（后二者一般不會同時發(fā)生）5.租賃期開始日：是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。6.初始直接費用：是指在租賃談判和簽訂租賃協(xié)議的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項目的費用，承租人發(fā)生的初始直接費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等。（二）滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的，應(yīng)認(rèn)定為融資租賃：1.在租賃期屆滿時，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。2.承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價預(yù)計遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。3.租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命（尚可使用的壽命）的大部分（租賃期/租賃資產(chǎn)使用壽命≥75%）。但如果租賃資產(chǎn)是一項舊資產(chǎn)，在開始此次租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的75%，則該條標(biāo)準(zhǔn)不適用。4.就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值（最低租賃付款額的現(xiàn)值/租賃資產(chǎn)公允價值≥90%）。5.租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。（三）企業(yè)（承租人）對融資租賃的會計處理1.租賃期開始日的會計處理分錄如下：借：固定資產(chǎn)＝min（租賃開始日資產(chǎn)的公允價值，最低租賃付款額現(xiàn)值）＋初始直接費用未確認(rèn)融資費用（倒擠）貸：長期應(yīng)付款（未折現(xiàn)）（最低租賃付款額）銀行存款（初始直接費用）【特別提示】承租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當(dāng)計入租入資產(chǎn)價值。2.承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，折現(xiàn)率的確定方法如下：（1）能夠取得出租人的租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率。（2）否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。（3）企業(yè)無法取得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。其中：①租賃內(nèi)含利率：是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。（站在出租人角度）②資產(chǎn)余值：是指在租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值。③擔(dān)保余值：是指為了促使承租人謹(jǐn)慎地使用租賃資產(chǎn)，盡量減少出租人自身的風(fēng)險和損失，租賃協(xié)議要求承租人或與其有關(guān)的第三方，擔(dān)保的租賃資產(chǎn)的余值。④未擔(dān)保余值：是指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。其中：擔(dān)保余值a.承租方：（2個）自己、第三方b.出租方：（3個）自己、承租人、第三方3.未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偅?種情況：實際利率法）4.履約成本的會計處理履約成本：是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計入當(dāng)期損益（管理費用）。5.或有租金的會計處理或有租金：是指金額不固定，以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。（銷售費用或財務(wù)費用）【特別提示】或有租金在實際發(fā)生時，計入當(dāng)期損益。6.租賃期屆滿時的會計處理租賃期屆滿時，承租人通常對租賃資產(chǎn)的處理有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。二、具有融資性質(zhì)的延期付款購買資產(chǎn)（分期付款）企業(yè)購入資產(chǎn)超過正常信用條件延期付款實質(zhì)上具有融資性質(zhì)時，所購資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)以延期支付購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。1.購入時借：固定資產(chǎn)/在建工程等(現(xiàn)值)未確認(rèn)融資費用（倒擠）貸：長期應(yīng)付款(未折現(xiàn)值)2.按期支付價款借：長期應(yīng)付款貸：銀行存款同時：借：財務(wù)費用（或在建工程）貸：未確認(rèn)融資費用【特別提示】對企業(yè)發(fā)生的權(quán)益性融資費用，不應(yīng)包括在借款費用中。二、借款的范圍1.專門借款：是指為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的款項。2.一般借款：是指除專門借款之外的借款。三、符合資本化條件的資產(chǎn)（通常在1年或1年以上）符合資本化條件的資產(chǎn)：是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的①固定資產(chǎn)、②投資性房地產(chǎn)和③存貨等資產(chǎn)。④建造合同成本、⑤確認(rèn)為無形資產(chǎn)的開發(fā)支出等在符合條件的情況下，也可以認(rèn)定為符合資本化條件的資產(chǎn)。四、借款費用的確認(rèn)企業(yè)只有發(fā)生在資本化期間內(nèi)的有關(guān)借款費用，才允許資本化。（時間要求）（一）借款費用開始資本化的時點：3個條件1.“資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生”的界定(開始占用資金)（1）支付現(xiàn)金（2）轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)（將自己的產(chǎn)品用于工程）（3）承擔(dān)帶息債務(wù)（如帶息應(yīng)付票據(jù)）。2.“借款費用已經(jīng)發(fā)生”的界定（開始計息）3.“為使資產(chǎn)達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或生產(chǎn)活動已經(jīng)開始”的界定（開始動工）（二）借款費用暫停資本化的時間（計入“財務(wù)費用”）符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷且中斷時間連續(xù)超過3個月的，應(yīng)當(dāng)暫停借款費用的資本化?！咎貏e提示】①中斷的原因如屬于正常中斷的，相關(guān)借款費用仍可資本化。其中：正常中斷：通常僅限于因購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的程序，或者事先可預(yù)見的不可抗力因素導(dǎo)致的中斷。②非正常中斷：通常是由于企業(yè)管理決策上的原因或者其他不可預(yù)見的原因等所導(dǎo)致的中斷。比如：a.企業(yè)因與施工方發(fā)生了質(zhì)量糾紛；b.或者工程、生產(chǎn)用料沒有及時供應(yīng)；c.或者資金周轉(zhuǎn)發(fā)生了困難；d.或者施工、生產(chǎn)發(fā)生了安全事故；e.或者發(fā)生了與資產(chǎn)購建、生產(chǎn)有關(guān)的勞動糾紛等原因，導(dǎo)致資產(chǎn)購建或者產(chǎn)生活動發(fā)生中斷，均屬于非正常中斷。（三）借款費用停止資本化的時點（完工，轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)）購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應(yīng)當(dāng)停止資本化。借：固定資產(chǎn)貸：在建工程（四）其他相關(guān)知識1.購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)，可從下列幾個方面加以判斷：（1）符合資本化條件的資產(chǎn)的實體建造（包括安裝）或者生產(chǎn)工作已經(jīng)全部完成或者實質(zhì)上已經(jīng)完成。（實質(zhì)重于形式）（2）所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)與設(shè)計要求、合同規(guī)定或者生產(chǎn)要求相符或者基本相符，即使有極個別與設(shè)計、合同或者生產(chǎn)要求不相符的地方，也不影響其正常使用或者銷售。（重要性）（3）繼續(xù)發(fā)生在所購建或生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生。（4）試運轉(zhuǎn)正常。（補充內(nèi)容）2.在符合資本化條件的資產(chǎn)的實際購建或者生產(chǎn)過程中，如果所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)分別建造、