對集團(tuán)財務(wù)報表審計的特殊考慮

1、第十六章 對集團(tuán)財務(wù)報表審計的特殊考慮1 .集團(tuán)審計的兩類基本概念；2.責(zé)任設(shè)定與集畝計付標(biāo)；3 .集團(tuán)由計業(yè)務(wù)承接與保持4 .了解被宙計單位及其環(huán)境對集團(tuán)審計的特殊考慮5 . 了解組成部分注腳會計師,6.歪要性工風(fēng)險應(yīng)對程序6 合并過程藁編分注冊自計師溝通1L與集團(tuán)的海通一、集團(tuán)審計的兩類基本概念1、集團(tuán)及其組成部分重要組成部分：具有財務(wù)重大性的重要組成部分：基準(zhǔn)（資產(chǎn)、負(fù)債、現(xiàn)金流量、利潤總額、營業(yè)收入）、百分比（15%具有特定特別風(fēng)險的重要組成部分：包括外匯交易、特殊退貨安排、遠(yuǎn)期外匯合同交易、使用衍生工具交易、存在大量過時存貨等。2、集團(tuán)財務(wù)報表審計1）集團(tuán)項目組職責(zé)：制定集團(tuán)總體審計

2、策；與組成部分注冊會計師溝通；針對合并過 程執(zhí)行相關(guān)工作；評價得出的結(jié)論，作為形成集團(tuán)財務(wù)報表審計意見的基礎(chǔ)。2）組成部分注冊會計師及其構(gòu)成：組成部分注冊會計師，是指按照集團(tuán)項目組的要求， 對組成部分財務(wù)信息執(zhí)行相關(guān)工作的注冊會計師或會計師事務(wù)所。組成部分注冊會計師可能按以下三種方式構(gòu)成：由集團(tuán)項目組派出、由集團(tuán)項目組成員兼任、由管理層聘請 二、責(zé)任設(shè)定和集團(tuán)審計目標(biāo)1、責(zé)任設(shè)定與限制責(zé)任設(shè)定：組成部分注冊會計師對組成部分財務(wù)信息所發(fā)現(xiàn)的問題、得出的結(jié)論、形成的意見負(fù)責(zé)；集團(tuán)項目合伙人及其所在的會計師事務(wù)所對集團(tuán)審計意見負(fù)有責(zé)任；兩種責(zé)任不能相互替代、減輕。責(zé)任限制：除非法律法規(guī)另有規(guī)定， 集

3、團(tuán)審計報告中不應(yīng)提及組織部分注冊師（即使因組成部分獲取證據(jù)受限也不行），提及了也要注明不減輕集團(tuán)項目合伙人及其所在的會計師事務(wù)所的責(zé)任。2、集團(tuán)審計目標(biāo)確定是否擔(dān)任集團(tuán)審計的注冊會計師。如果擔(dān)任則需要與組成部分注冊會計師清晰溝通，并審計集團(tuán)財務(wù)報表、發(fā)表審計意見。三、集團(tuán)審計的業(yè)務(wù)承接與保持（一）初步了解集團(tuán)公司及其環(huán)境1、首次接受集團(tuán)審計委托1）了解的途徑：集團(tuán)管理層提供的信息；與集團(tuán)、組成管理層溝通；與前任溝通；與組成溝通。2）了解的事項：集團(tuán) 結(jié)構(gòu) ；組成部分中對集團(tuán) 重要的業(yè)務(wù)活動 ；對 服務(wù)機(jī)構(gòu) 的利用；對 集團(tuán)層面控制 的描述； 合并過程 的復(fù)雜程度；由 誰來對組成部分執(zhí)行相關(guān)工作

4、（理由）；可否 不受限制地接觸相關(guān)方面2、連續(xù)執(zhí)行集團(tuán)審計業(yè)務(wù)應(yīng)著重獲取集團(tuán)公司以下方面重大變化 的證據(jù)： 組織結(jié)構(gòu)的 變化 ； 重要組成部分業(yè)務(wù)活動的 變化 ； 集團(tuán)、組成關(guān)鍵管理人員在構(gòu)成上的 變化 ；對集團(tuán)、組成管理層誠信和勝任能力的 疑慮 ；集團(tuán)層面控制的 變化 ；適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的 變化 。（二）對審計范圍受到限制的處理1、集團(tuán)管理層施加限制導(dǎo)致發(fā)表無法表示意見 ：拒絕（新）或解除（連續(xù)）業(yè)務(wù)；無法拒絕、解除則在可能的范圍內(nèi)實施審計并發(fā)表無法表示意見。2、可能影響集團(tuán)審計意見的限制：對組成部分接觸受限；對組成部分執(zhí)行工作受限。3、重要組成部分審計范圍受限：如無法獲取重要組成部分

5、的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，要考慮對審計意見的影響。4、不重要組成部分審計范圍受限：如集團(tuán)項目組擁有其整套財務(wù)報表和審計報告，并能接觸集團(tuán)管理層擁有的與該組成部分相關(guān)的信息，則可認(rèn)為這已獲得了充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。（三）針對集團(tuán)審計的特殊約定除了要明確適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)等通常的約定內(nèi)容外， 針對集團(tuán)審計業(yè)務(wù)的特殊約定條款要可能還包括：集團(tuán)、組成CPA之間溝通不受限；組成部分重要信息要告知集團(tuán)項目組；允許集團(tuán)項目組接觸組成部分。四、了解集團(tuán)、組成部分及其環(huán)境（一）了解的內(nèi)容1、集團(tuán)管理層下達(dá)的指令2、集團(tuán)管理層針對舞弊的風(fēng)險評估與應(yīng)對（二）了解的方法：對重大錯報風(fēng)險和舞弊風(fēng)險的討論1、參加討論的人員

6、：集團(tuán)項目組關(guān)鍵成員需要參加討論，組成部分注冊會計師可能參與討論。2、討論可以提供的機(jī)會（三）了解的程度集團(tuán)項目組應(yīng)當(dāng)對集團(tuán)公司及其環(huán)境、 組成部分及其環(huán)境獲取充分的了解， 以足以： 確 認(rèn)或修正最初識別的重要組成部分；評估由于舞弊或錯誤導(dǎo)致集團(tuán)財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險。五、了解組成部分注冊會計師集團(tuán)項目組是否必須了解組成部分注冊會計師？用到才需要了解如需了解，了解組成部分注冊會計師哪些方面？職業(yè)道德、 獨立性、 勝任能力； 是否處于積極的監(jiān)管環(huán)境；能否獲得充分適當(dāng)證據(jù)。1、與集團(tuán)審計相關(guān)的職業(yè)道德要求：組成部分注冊會計師需要遵守與集團(tuán)審計相關(guān)的職業(yè)道德要求。2、組成部分注冊會計師的專業(yè)勝任能力3

7、、特殊情況的處理如集團(tuán)項目組對組成部分注冊會計師職業(yè)道德、 專業(yè)勝任能力 和所處的 監(jiān)管環(huán)境 存有 重大疑慮 ， 集團(tuán)項目組應(yīng)就組成部分財務(wù)信息獲取充分、 適當(dāng)?shù)淖C據(jù)， 而不應(yīng)要求組成部分注 冊會計師執(zhí)行相關(guān)工作。 有重大疑慮則不能利用 如組成部分注冊會計師不符合集團(tuán)審計的獨立性， 集團(tuán)項目組不能 通過參與組成部分注冊會計師的工作、 實施追加的風(fēng)險評估程序或進(jìn)一步程序， 以消除組成部分注冊會計師不具有獨立性的影響。 不符合獨立性，不可救藥集團(tuán)項目組 可以 通過 參與 組成部分注冊會計師的工作、 實施 追加 的風(fēng)險評估程序或進(jìn)一步程序， 消除對組成部分注冊會計師專業(yè)勝任能力的 非重大疑慮， 或未

8、處于有效監(jiān)管的影響。 非重大疑慮，可以挽救六、 重要性1、集團(tuán)項目組確定集團(tuán)財務(wù)報表整體的重要性。2、集團(tuán)項目組確定集團(tuán)財務(wù)報表認(rèn)定層次重要性3、集團(tuán)項目組確定組成部分整體的重要性如組成部分注冊會計師 代表集團(tuán)項目組 對組成部分財務(wù)信息實施審計或?qū)忛?， 基于集團(tuán)審計目的， 集團(tuán)項目組 應(yīng)為這些組成部分確定重要性集團(tuán)項目組需要 將組成部分整體的重要性設(shè)定為 低于 集團(tuán)財務(wù)報表整體的重要性,以便將集團(tuán)公司聯(lián)同各組成部分未更正和未發(fā)現(xiàn)錯報的匯總數(shù)超過集團(tuán)財務(wù)報表整體重要性的可能性降至適當(dāng)?shù)牡退?。在確定組成部分重要性時， 無需 采用將集團(tuán)財務(wù)報表整體重要性按比例分配的方式。因此，各個組成部分整體的

9、重要性的匯總數(shù)有可能高于集團(tuán)財務(wù)報表整體重要性。集團(tuán)項目組不需要 對計劃僅在集團(tuán)層面實施分析程序的不重要組成部分設(shè)定重要性4、組成部分實際執(zhí)行的重要性組成部分注冊會計師或集團(tuán)項目組需要確定組成部分 實際執(zhí)行的重要性。如組成部分注冊會計師確定了組成部分實際執(zhí)行的重要性， 集團(tuán)項目組應(yīng)當(dāng)評價該實際執(zhí)行的重要性是否適當(dāng)實務(wù)中，集團(tuán)項目組可能按組成部分實際執(zhí)行的重要性確定組成部分整體重要性5、集團(tuán)項目組設(shè)定集團(tuán)財務(wù)報表明顯微小錯報臨界值集團(tuán)項目組需要針對集團(tuán)財務(wù)報表設(shè)定 明顯微小錯報臨界值 。 組成部分注冊會計師需要將在組成部分財務(wù)信息中識別出的超過這個臨界值的錯報通報給集團(tuán)項目組。集團(tuán)財務(wù)報表整體的

10、重要性應(yīng)當(dāng)高于 組成部分重要性。七、針對評估的風(fēng)險采取的應(yīng)對措施1、對重要組成部分執(zhí)行的工作1）具有財務(wù)重大性的重要組成部分：由集團(tuán)項目組或代表集團(tuán)項目組的組成部分注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用該組成部分重要性對該組成部分財務(wù)信息實施審計。2）具有特定特別風(fēng)險的重要組成部分集團(tuán)項目組親自執(zhí)行或參與執(zhí)行：使用組成部分重要性對其審計；針對與特別風(fēng)險相關(guān)的一個或多個賬戶余額、披露事項實施審計 此時要考慮多數(shù)財務(wù)報表項目是否相互關(guān)聯(lián) 針對特別風(fēng)險實施特定的審計程序。2、對不重要的組成部分執(zhí)行的工作將組成部分財務(wù)信息在不同層面進(jìn)行匯總， 實施分析程序， 以佐證集團(tuán)項目組得出的結(jié)論，即匯總的不重要的組成部分的財務(wù)信息

11、不存在特別風(fēng)險。對不重要的組成部分， 集團(tuán)項目組應(yīng)當(dāng)在集團(tuán)層面實施分析程序， 也可根據(jù)具體情況對組成部分財務(wù)信息實施審閱。3、已執(zhí)行的工作不能提供充分、適當(dāng)審計證據(jù)時的處理追加選擇不重要的組成部份實施相關(guān)工作，追加選擇部分應(yīng)定期進(jìn)行輪換。4、集團(tuán)項目組參與組成部分注冊會計師的工作1）參與針對特別風(fēng)險的風(fēng)險評估程序 （包括討論業(yè)務(wù)活動、討論舞弊或錯誤、復(fù)核工作底稿）2）評價針對特別風(fēng)險的進(jìn)一步程序3）確定參與不重要組成部分的工作4） 參與組成部分注冊會計師工作的其他方式： 會談， 復(fù)核策略、 計劃， 實施風(fēng)險評估，設(shè)計實施進(jìn)一步程序，參加重要會議，復(fù)核工作底稿。八、合并過程1、合并調(diào)整可能不受一

12、般控制約束，集團(tuán)項目組應(yīng)當(dāng)評價。2、合并過程可能存在舞弊風(fēng)險或偏向集團(tuán)項目組應(yīng)評價合并調(diào)整和重分類事項的 適當(dāng)性、 完整性和準(zhǔn)確性， 評價是否存在 舞弊風(fēng)險因素或管理層 偏向的跡象。3、針對合并過程的具體評價內(nèi)容重大調(diào)整是否恰當(dāng)反映了相關(guān)事項和交易；重大調(diào)整是否得到集團(tuán)公司管理層和組成部分管理層的正確計算、處理和授權(quán)；重大調(diào)整是否有適當(dāng)?shù)淖C據(jù)支持并得到充分的記錄。集團(tuán) 內(nèi)部 交易、未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益及集團(tuán)內(nèi)部往來余額是否核對一致并抵銷 。組成部分會計政策、會計期間 不一致的調(diào)整組成部分注冊會計師上報 的財務(wù)信息是否就是包括在集團(tuán)財務(wù)報表中的財務(wù)信息九、與組成部分注冊會計師的溝通1、集團(tuán)項目組向

13、組成部分注冊會計師通報的內(nèi)容通報的 主要內(nèi)容 包括： 明確集團(tuán)項目組對其工作的利用， 明確組成部分注冊會計師應(yīng)執(zhí)行的工作，明確雙方之間溝通的形式和內(nèi)容。在此基礎(chǔ)上，還包括：要求配合 的工作， 職業(yè)道德、獨立性要求； 重要性 水平、 明顯微小錯報臨界值， 特別風(fēng)險 ，關(guān)聯(lián)方。2、組成部分注冊會計師向集團(tuán)項目組溝通的事項遵守集團(tuán)審計職業(yè)道德 的情況，包括獨立性 和 專業(yè)勝任能力 ；組成部分注冊會計師是否已 遵守集團(tuán)項目組的要求；組成部分注冊會計師出具報告的 組成部分財務(wù)信息 ；因 違反法規(guī) 可能導(dǎo)致集團(tuán)報表發(fā)生重大錯報的信息；組成部分財務(wù)信息中 達(dá)到臨界值的未更正錯報 清單；表明可能存在管理層偏向

14、 的跡象；識別出的組成部分層面值得關(guān)注的 內(nèi)部控制缺陷 ；組成部分管理層及其他人員的 舞弊 或舞弊嫌疑；組成部分管理層提供的書面聲明中指出的 例外事項 ；組成部分注冊會計師的 總體發(fā)現(xiàn) 、形成的 結(jié)論和意見。3、根據(jù)雙方溝通結(jié)果做出決策討論發(fā)現(xiàn)的重大事項，確定是否有必要復(fù)核，確定是否需要追加審計程序及由誰實施。十、評價審計證據(jù)1、集團(tuán)項目組的評價集團(tuán)項目組應(yīng)評價是否已獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，作為形成集團(tuán)審計意見的基礎(chǔ)。如結(jié)果為“否”，可要求組成部分注冊會計師實施追加程序。如不可行，集團(tuán)項目組可直接 對組成部分實施程序。2、集團(tuán)項目合伙人的評價未獲取充分、適當(dāng)審計證據(jù)對集團(tuán)審計意見的影響。未更正錯報及其匯總數(shù)對集團(tuán)財務(wù)報表和審計意見的影響。十一、與集團(tuán)的溝通1、與集團(tuán)管理層溝通：控制缺陷、舞弊、局部重要的事項如集團(tuán)項目組注意但組成部分管理層尚未知悉的的事項，應(yīng)要求集團(tuán)公司管理層告知組 成部分管理層。如拒絕通報，集團(tuán)項目組應(yīng)與集團(tuán)治理層討論。如事項仍未得到解決，集團(tuán)項目組應(yīng)考慮建議組成部分注冊會計師不對組成部分財務(wù)報表出具審計報告。2、與集