論薩班斯法案視角下我國注冊會計師行業(yè)誠信體系的構建

1、論薩班斯法案視角下我國注冊會計師行業(yè)誠信體系的構建編輯: 會計職稱考試 薩班斯法案的頒布與實施，對注冊會計師行業(yè)誠信問題的監(jiān)管模式及行業(yè)發(fā)展產生示范效應。本文首先考察了薩班斯法案下加強注冊會計師行業(yè)誠信方面的最新研究進展，繼而分析我國注冊會計師行業(yè)誠信存在的問題，最后提出了薩班斯法案新視角下構建注冊會計師行業(yè)誠信體系的對策。 薩班斯法案 注冊會計師 誠信2002年7月30日，美國總統(tǒng)布什簽署了由國會通過的薩班斯一奧克斯利法案(Sarbanes-Oxley Act，簡稱薩班斯法案),其主要內容就是美國會計監(jiān)管委員會的成立，該法案的頒布與實施標志著美國注冊會計師行業(yè)已從行業(yè)自律為主轉變?yōu)樾姓O(jiān)管和

2、行業(yè)自律管理并重。這一變化不僅對美國，而且對其他國家注冊會計師行業(yè)誠信問題的監(jiān)管模式及行業(yè)發(fā)展產生示范效應。“銀廣夏”、“中天勤”等發(fā)生的會計造假和審計失敗案件，表明我國注冊會計師行業(yè)也存在問題。因此，關注并解讀美國薩班斯法案，對于我國注冊會計師行業(yè)誠信體系的構建、注冊會計師行業(yè)監(jiān)管機制有著重要的借鑒意義。一、薩班斯法案在增強注冊會計師行業(yè)誠信方面的新舉措薩班斯法案是自羅斯?？偨y(tǒng)以來美國商業(yè)界影響最為深遠的改革法案，其中涉及到注冊會計師行業(yè)誠信建設的問題主要有以下幾個方面：1建立“SECPCAOBCPA”的制衡機制，強化對外部審計人員的監(jiān)管薩班斯法案建立了一個獨立的“公眾公司會計監(jiān)管委員會”(

3、PCAOB)，證券交易委員會（SEC）有權對公眾公司會計監(jiān)管委員會的工作進行監(jiān)督，公眾公司會計監(jiān)管委員會對上市公司審計進行監(jiān)管。薩班斯法案對注冊會計師審計的獨立性做了規(guī)定，禁止會計師事務所為審計客戶提供列入禁止清單的非審計服務，未明確列入禁止清單的非審計服務也要經過公司審計委員會的事先批準；公司內部設立審計委員會，負責外部審計人員（CPA）的聘請及費用；會計師事務所通過負責合伙人輪換制度以及咨詢與審計服務不兼容等提高審計的獨立性；對公司高管人員的行為進行限定以及改善公司治理結構等，注冊會計師對公司CEO、CFO出具內部控制的聲明發(fā)表鑒證意見，以增進公司的報告責任，從制度上保證注冊會計師行業(yè)的誠

4、信。2對公司的信息披露做出了新的規(guī)定，提高注冊會計師行業(yè)誠信薩班斯法案要求高管人員就其持股及其變動情況做出更詳細的披露；其中薩班斯法案有一個主要聲明，即會計事務所（對公司包含在年報中的財務報表進行審計的機構）已經對管理當局的財務呈報內部有效性評價意見簽發(fā)鑒證報告。企業(yè)財務呈報內部控制的變動，對于任何重大地影響或可以合理預期將重大地影響企業(yè)財務呈報內部控制的任何變動都予以披露。該項披露要求從2003年8月14日起生效。薩班斯法案加強企業(yè)內部控制，使企業(yè)財務會計報表信息披露真實可靠,注冊會計師按薩班斯法案對企業(yè)財務信息進行鑒證，增強了注冊會計師行業(yè)誠信水平。3建立注冊師事務所的登記制度，完善注冊會

5、計師行業(yè)誠信機制2003年8月7日，會計監(jiān)管委員會公布了公共會計公司登記制度，該制度的要點是：一是所有準備從事證券審計業(yè)務并簽發(fā)審計報告的會計師事務所必須向會計監(jiān)管委員會登記；所有在證券審計工作中擔當重要職能 (但未以自己名義簽發(fā)審計報告)的會計師事務所也必須向會計監(jiān)委員會登記；二是美國以外的會計師事務所如果簽發(fā)的審計報告或參與出具的審計報告在美國證券市場上使用，也需要向會計監(jiān)管委員會登記。該項登記制度實際上是對會計師事務所的事前監(jiān)管，會計師事務所只有符合規(guī)定條件，方可從事上市公司審計，未獲批準者，則不得從事該類業(yè)務，通過事前審查和登記，逐步建立注冊會計師行業(yè)的誠信機制，有利于提高會計師事務所

6、的審計質量，便于對注冊會計師行業(yè)的事中和事后監(jiān)管。二、我國注冊會計師行業(yè)失信的表現(xiàn)我國注冊會計師行業(yè)面臨著前所未有的誠信危機，注冊會計師“經濟警察”的形象受到人們的質疑。我國注冊會計師行業(yè)失信的表現(xiàn)如下：1注冊會計師缺乏應有的誠信水平，違背職業(yè)道德一是不遵守獨立審計準則，在實施審計程序時存在重大過失；二是沒有保持應有的職業(yè)道德，對客戶出現(xiàn)的舞弊現(xiàn)象沒有高度重視；三是不具備專業(yè)勝任能力，缺乏審計客戶的相關知識。2委托人與受托人（會計事務所）聯(lián)手作弊，類似于小偷與警察的合作明知客戶作假，而愿意出具虛假報告。在一些會計事務所審計的上市公司財務會計報告中，存在改變募股資金用途、股本金不實、隱瞞3年以上

7、應收賬款、少記負債、不按規(guī)定計提應承擔的銀行貸款利息、虛增利潤、隱瞞收入少記利潤、隱瞞投資計入往來、隱瞞投資收益等嚴重問題，而相關注冊會計師卻為其出具無保留意見的審計報告。審計銀廣夏的中天勤曾作為60多家上市公司的審計者，擁有近百名注冊會計師，在我國堪稱超大規(guī)模，卻出具了嚴重失實的審計報告，此為典型的“小偷與警察合作”的丑劇。3注冊會計師喪失獨立性獨立性是注冊會計師行業(yè)存在和發(fā)展的前提和基礎，是經濟發(fā)展的基本保證。注冊會計師行業(yè)必須通過自律和他律的措施維護和保持這種獨立性，確立行業(yè)生存和發(fā)展的基本環(huán)境。但是，隨著注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，會計師事務所在對上市公司提供外部審計的同時，也對客戶提供非審

8、計服務，如提供資產評估、管理咨詢和代理記賬等。這使得會計師事務所與客戶之間的關系復雜起來，注冊會計師為客戶財務報表發(fā)表審計意見的真實性、公允性必然大打折扣。獨立性的喪失是中天勤審計失敗的重要原因。三、薩班斯法案新視角下的注冊會計師行業(yè)誠信體系的構建借鑒薩班斯法案,構建我國注冊會計師行業(yè)誠信體系，我們需要做以下幾個方面的工作：1加快企業(yè)制度創(chuàng)新，完善公司治理結構薩班斯法案加強了對失信上市公司的嚴厲治理。相應的美國證監(jiān)會、紐約證券交易所等機構也制定了相應的公司治理規(guī)則，改革的焦點集中在恢復投資者的信心，健全公司治理的監(jiān)督與約束機制，完善以股票期權為內容的激勵機制等，并通過一系列制度安排構建上述治理

9、機制。對于經濟轉型的我國而言，在國有企業(yè)改革深化的過程中，公司治理同樣存在諸多類似問題：董事會監(jiān)督機制失衡、對經理層監(jiān)督虛空、公司信用缺失等。美國公司治理機制的新變革無疑將對構建我國注冊會計師行業(yè)的誠信有重要的借鑒。公司治理結構缺陷是我國注冊會計師誠信缺失的根本原因。因此，我們必須從制度設計上消除經營者收買注冊會計師的可能性，增加其收買的成本與難度，從制度上徹底分離所有權和經營權。依據(jù)上市公司治理準則規(guī)定，優(yōu)化公司股權結構，推進產權主體的多元化，發(fā)展和完善獨立董事制度，使董事會成為全體股東的代表而不僅僅是控股股東的代表，使審計委托權回歸全體股東，防止造假和隨意變更會計事務所以購買會計原則。同時

10、，加強外部治理，完善證券市場體系，充分發(fā)揮其對經營者的控制作用，使企業(yè)內部和外部的激勵、約束機制有效結合。2自律他律“兩手都要硬”，加大監(jiān)管力度美國薩班斯法案所采取的一系列措施是對完全依靠行業(yè)自律制度的否定，為政府全面介入行業(yè)監(jiān)管進行了有益探索。薩班斯法案的頒布與實施表明，行業(yè)自律和政府監(jiān)管兩者結合是注冊會計師行業(yè)健康發(fā)展的有力保證。我國政府與注冊會計師協(xié)會應當各司其職，分工合作。作為一個民間組織，注冊會計師協(xié)會應獨立開展工作，做好后續(xù)教育培訓、建立職業(yè)道德規(guī)范、組織專業(yè)技術資格培訓、組織同業(yè)互查和維護會員合法權益等，對于違規(guī)的會員，應當加大處罰力度。改變多頭管理的政府管制模式，由審計署、證監(jiān)

11、會、財政部、工商部門等派專員組成一個監(jiān)督委員會，行使政府監(jiān)督職責；在監(jiān)督方式上，事前預防應與事后處罰相結合，加大抽查量，對造假者處罰堅決，加大造假成本。3對會計事務所的組織形式與經營模式進行創(chuàng)新，增強風險意識、確保審計的獨立性注冊會計師法規(guī)定事務所可以采取有限責任或合伙制，由于目前我國注冊會計師行業(yè)遠未發(fā)展到以質取勝的階段，市場尚不具備自行檢驗、區(qū)分服務質量的能力，不同法律責任的組織形式未與會計事務所的業(yè)務收入直接相關。因此，注冊會計師的理性選擇是采取風險較低、責任有限的有限責任制形式。注冊會計師服務的高社會價值和事務所的資產知識化決定了如果允許事務所實行有限責任制形式，可能會引致部分注冊會計

12、師激進的商業(yè)行為動機，即為片面追求個人利益的最大化而置公眾利益于不顧，誠信也就無法保證(周昌仕，注冊會計師行業(yè)誠信危機：根源與對策，2002)。為了抑制注冊會計師過激的商業(yè)行為傾向和提高執(zhí)業(yè)水準，只允許會計事務所采取無限責任的組織形式合伙制。合伙人不僅要承擔因自身過失帶來的無限賠償責任，還要承擔因其他合伙人的過失產生的連帶賠償責任，可以迫使合伙人增強風險意識，嚴格按照獨立審計準則和職業(yè)道德準則的要求謹慎執(zhí)業(yè)，全面加強內部質量控制，盡量避免陷入審計失敗當中。在上市公司審計中，一方面存在著應聘請哪一家會計事務所進行審計的問題，另一方面審計委托人應該是上市公司中哪一方利益主體的問題。在現(xiàn)階段我國上市

13、公司是自己出錢審計自己，這是獨立審計不能保證獨立性的重要原因之一。借鑒薩班斯法案建立獨立的“公眾公司會計監(jiān)管委員會”的做法，進行我國會計事務所經營模式的創(chuàng)新，以解決誰雇用誰的問題。由社會公眾股東（即上市公司中不具備控制能力或影響力的股東）選舉產生一個獨立于上市公司的審計委員會，由它發(fā)起并管理一個獨立審計基金，基金款項由公司所有者權益中未分配利潤按一定比例轉入，同時它做出聘請會計事務所的決策，而由獨立審計基金支付審計費用。這種模式改變了會計事務所受雇于上市公司經營者的現(xiàn)狀：在聘請事務所的決策上，是由社會公眾股東的代表做出；在審計費用的支付上，等同于公司股東支付，其結果是使得審計的獨立性得到一定程

14、度的保證，提高會計事務所行業(yè)的誠信。同時，借鑒薩班斯法案 “會計師事務所的主審合伙人，或者復核審計項目的合伙人，為同一審計客戶連續(xù)提供審計服務不得超過5年，否則將被視為非法”的做法，強制實行注冊會計師定期輪換制，加強對會計師事務所更換的監(jiān)管，避免審計合伙人與審計客戶合作時間過長而影響其獨立性的弊端。4引導司法介入，加大失信懲罰力度司法是將財務報告舞弊法律責任落到實處，特別是將民事賠償責任落到具體個人和利益集團的關鍵。綜觀美、英、德、法等國的法律，最突出的有兩點：一是舉證責任倒置，即原告沒有舉證的責任，而被告負有舉證證明自己無罪的責任；二是集團訴訟制度。因此，我國司法體制必須進行以下改革：一是健

15、全民事賠償機制，發(fā)揮制裁機制威懾效應；二是改進訴訟方式，允許集團訴訟和風險訴訟；三是改變舉證責任，降低訴訟成本。美國薩班斯法案加大了對注冊會計事務所的失信處罰力度，即執(zhí)行證券發(fā)行的會計師事務所的審計和復核工作底稿至少應保存5年，任何故意違反此項規(guī)定的行為，將予以罰款或判處20年牢獄，或予以并罰。我國刑法也規(guī)定，中介組織人員故意提供虛假證明材料的輕者判5年，重者判5至10年，并處罰金。然而，我國注冊會計師違反上述條款的案件常有發(fā)生，有法不依，執(zhí)法不嚴，處罰力度不夠，無疑助長了部分會計事務所及其人員投機冒險，使其敢于對法律置若罔聞，頂風作案，從而在客觀上助長了造假的泛濫。因此，一方面要嚴格執(zhí)法，對

16、失信者依法嚴厲制裁；另一方面，在相關法律法規(guī)修改時，特別是注冊會計師法修改時，要進一步明確誠信責任，細化法律制裁的失信行為及制裁力度，便于執(zhí)法操作。5補充完善注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范，建立誠信信譽檔案，增強注冊會計師行業(yè)誠信的內在約束誠信是注冊會計師職業(yè)道德的精髓，是注冊會計師道德準則、道德情操與道德品質的基本要求和價值體現(xiàn)。完善注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范是注冊會計師行業(yè)誠信的內在要求。首先，完善注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范。目前我國只有中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則，該準則只是職業(yè)道德準則體系的總綱，是關于注冊會計師職業(yè)品德、職業(yè)紀律、執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)責任的一般要求和基本規(guī)范，還需要有具體的操作規(guī)范。建議盡快制定注冊會計師職業(yè)道德暫行規(guī)定，進一步細化注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中的誠信要求，特別是要突出保持執(zhí)業(yè)獨立性的有關要求，使其成為可操作性的具體行為準則，一方面便于注冊會計師對照遵循，另一方面便于行業(yè)自律約束和管理監(jiān)督。其次，建立行業(yè)信用制度，開展信用等級評價。6加強社會信用制度建設，為注冊會計師行業(yè)的發(fā)展提供良好的外部環(huán)境良好的社會信用制度是加強注冊會計師道德建設的重要外部條件。首先，結合“八榮八恥”教育，在全社會進行誠信教育，提高全民誠信道德水平。其次，借鑒西方