解析企業(yè)搬遷收入的財稅處理-2

1、解析企業(yè)搬遷收入的財稅處理【摘要】2009年以來，財政部和國家稅務總局先后發(fā)布法規(guī)性文件，進一步明 確了企業(yè)搬遷補償收入的會計處理、稅務處理的原則和方法。本文以這些規(guī)定為 依據(jù)，結(jié)合具體會計準則和稅法的相關規(guī)定，詳細介紹執(zhí)行新會計準則的企業(yè)取 得搬遷補償收入的會計和稅務處理。本文中的“稅”，除另冇說明外，均指企業(yè) 所得稅。一、稅法的相關政策及解讀為規(guī)范企業(yè)政策性搬遷的所得稅征收管理，國家稅務總局出臺了企業(yè)政策 性搬遷所得稅管理辦法（國家稅務總局公告2012年第40號），白2012年10 月1 f1起施行。該公告與將被廢止的關于企業(yè)政策性搬遷或處置收入冇關企業(yè) 所得稅處理問題的通知（國稅函200

2、9 118號）在原則和精神上是一致的，口 的都是為了規(guī)范企業(yè)政策性搬遷中所得稅的征收管理，但國家稅務總局公告 2012年40號規(guī)定對企業(yè)政策性搬遷、搬遷收入、搬遷支出、搬遷所得做了一一 說明，尤其是對搬遷資產(chǎn)的稅務處理做了專門規(guī)定。與國稅函2009 118號文件 相比，國家稅務總局公告2012年40號規(guī)定更具實際操作性?，F(xiàn)將國家稅務總局 公告2012年第40號規(guī)定的主要變化點解析如下：（-）明確了政策性搬遷的范疇國家稅務總局公告2012年40號規(guī)定明確了政策性搬遷的范疇包括三方而：1. 引起搬遷的原因是由于為了滿足社會公共利益的需要；2. 必須是在政府主導下進行；3. 搬遷可進行全部搬遷也可進

3、行部分搬遷。這里所說的社會公共利益的范圍更廣，不僅僅局限于國稅函20093118號文 件屮所指的政府城市規(guī)劃、基礎設施建設等政策性原因而發(fā)生的搬遷。公告對哪 些行為才符合社會公共利益，明確規(guī)定了六種情形，解決了國稅函2009 118號 曲于未對此進行規(guī)定，造成企業(yè)在具體執(zhí)行過程中無法界定政策性搬遷的適用范 圍而造成一定怵i擾的問題。（二）方便了搬遷收入的界定國家稅務總局公告2012年第40號規(guī)定了政策性搬遷產(chǎn)生的搬遷收入包括搬 遷過程中從本企業(yè)以外（包括政府或其他單位）取得的搬遷補償收入，以及本企 業(yè)搬遷資產(chǎn)處置收入等。搬遷補償收入包括了五種具體情形。企業(yè)搬遷資產(chǎn)處置 收入，是指企業(yè)由于搬遷而

4、處置企業(yè)各類資產(chǎn)所取得的收入。但需要注意的是企 業(yè)由于搬遷處置存貨而取得的收入，應按正常經(jīng)營活動取得的收入進行所得稅處 理，不作為企業(yè)搬遷收入。國稅函2009 118號所稱企業(yè)政策性搬遷和處置收入, 是指因政府城市規(guī)劃、基礎設施建設等政策性原因，企業(yè)需要整體搬遷（包括部 分搬遷或部分拆除）或處置相關資產(chǎn)而按規(guī)定標準從政府取得的搬遷補償收入或 處置相關資產(chǎn)而取得的收入，以及通過市場（招標、拍賣、掛牌等形式）取得的 土地使用權轉(zhuǎn)讓收入。（三）增加了搬遷支出的范圍國家稅務總局公告2012年第40號規(guī)定明確將停工期間發(fā)生的人工成本也計 入了搬遷支出行列，同時規(guī)定因搬遷報廢的固定資產(chǎn)允許以其凈值作為資產(chǎn)

5、處置 支出扌ii除。這在國稅函2009 118號文件中未曾涉及到。（四）取消了購置資產(chǎn)的扣除國稅函20091118號文件規(guī)定：企業(yè)根拯搬遷規(guī)劃，杲地重建后恢復原有或 轉(zhuǎn)換新的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務，用企業(yè)搬遷或處置收入購置或建造與搬遷前相同或類似 性質(zhì)、用途或者新的固定資產(chǎn)和土地使用權的，準予其搬遷或處置收入扣除固定 資產(chǎn)重置支出后的余額，計入企業(yè)應納稅所得額。國家稅務總局公告2012年第 40號規(guī)定明確金業(yè)搬遷期間新購置的各類資產(chǎn)，應按企業(yè)所得稅法及其實 施條例等有關規(guī)定，計算確定資產(chǎn)的計稅成本及折舊或攤銷年限。企業(yè)發(fā)生的購 置資產(chǎn)支出，不得從搬遷收入中扣除。這項規(guī)定是國家稅務總局公告2012年第 4

6、0號規(guī)定與國稅函20091118號文件的最大區(qū)別。當然，國家稅務總局公告2012 年第40號規(guī)定也是一種遞延納稅，因為第十六條規(guī)定企業(yè)應在搬遷完成年度， 將搬遷所得計入當年度企業(yè)應納稅所得額計算納稅。至少沒有讓企業(yè)在取得搬遷 補償收入當年直接繳稅，而是遞延到了搬遷完成年度，但是由于重置資產(chǎn)，尤其 是土地，一次性支岀，而其攤銷年限很長，比較國稅函20091118號文件來說， 稅收優(yōu)惠明顯減小，對企業(yè)的要求更高。（五）調(diào)整了搬遷年度的確認國稅函2009 118號文件規(guī)定企業(yè)從規(guī)劃搬遷次年起的五年內(nèi)，其取得的搬 遷收入或處置收入暫不計入企業(yè)當年應納稅所得額，在五年期內(nèi)完成搬遷的，企 業(yè)搬遷收入按上述

7、規(guī)定處理。根據(jù)國家稅務總局公告2012年第40號規(guī)定卜列情形z的，為搬遷完成年 度，企業(yè)應進行搬遷清算，計算搬遷所得：1從搬遷開始，5年內(nèi)（包描搬遷當年度）任何一年完成搬遷的。2從搬遷開始，搬遷時間滿5年（包括搬遷當年度）的年度企業(yè)同時符合卜列條件的，視為已經(jīng)完成搬遷：1搬遷規(guī)劃已基本完成；2. 當年生產(chǎn)經(jīng)營收入占規(guī)劃搬遷前年度生產(chǎn)經(jīng)營收入50%以上 企業(yè)邊搬遷、邊生產(chǎn)的，搬遷年度應從實際開始搬遷的年度計算。（六）細化了搬遷損失的扣除國家稅務總局公告2012年第40號規(guī)定企業(yè)搬遷收入扣除搬遷支出后為負數(shù) 的，應為搬遷損失。搬遷損失可在下列方法中選擇其一進行稅務處理：1、在搬 遷完成年度，一次性

8、作為損失進行扣除。2、自搬遷完成年度起分3個年度，均 勻在稅前扣除。（七）規(guī)定了政策過渡的辦法國家稅務總局公告2012年40號第二十六條規(guī)定企業(yè)在本辦法生效前尚未完 成搬遷的，符合本辦法規(guī)定的搬遷事項，一律按本辦法執(zhí)行。本辦法生效年度以 前已經(jīng)完成搬遷且已按原規(guī)定進行稅務處理的，不再調(diào)整。國家稅務總局公告2013年11號公告規(guī)定：凡在國家稅務總局2012年第40 號公告生效前已經(jīng)簽訂搬遷i辦議月尚未完成搬遷清算的企業(yè)政策性搬遷項目，企 業(yè)在重建或恢復生產(chǎn)過程中購置的各類資產(chǎn)，可以作為搬遷支出，從搬遷收入中 扣除。但購置的各類資產(chǎn)，應剔除該搬遷補償收入后，作為該資產(chǎn)的計稅基礎， 并按規(guī)定計算折i

9、口或費用攤銷。凡在國家稅務總局2012年第40號公告生效后簽 訂搬遷協(xié)議的政策性搬遷項目，應按國家稅務總局2012年第40號公告有關規(guī)定 執(zhí)行。三、搬遷補償收入的會計處理關于搬遷補償收入曲專項應付款轉(zhuǎn)入遞延收益，可在相關費用、損失和重置 成木發(fā)生后結(jié)轉(zhuǎn)，以下列舉按會計準則進行處理：（-）取得搬遷補償款的會計處理企業(yè)收到政府撥付的搬遷補償款，應借記“銀行存款”科目，貸記“專項應 付款一搬遷補償款”科目（以卜省略明細科目）。（-）確認搬遷費用、損失1. 設備搬遷及異地安裝，可參照固定資產(chǎn)改良進行會計處理，b|j： （1）將 易地重裝的設備賬而價值傳入在建工程；（2）將設備屮被報廢或被替換的部分扣

10、除后計入當期損益，即借記“營業(yè)外支出”、“原材料”等科目，貸記“在建工程” 科目；（3）拆卸、運輸、安裝調(diào)試費用計入在建工程。交付使用時，應按測試的 尚可使用年限計算每提折i 口。2. 核銷原土地使用權。如果“出讓” 土地，其全部攤余價值應計入營業(yè)外 支出；如果原為已估價入賬的國冇劃撥土地，核銷英價值時首先沖減對應的資本 公積（土地使用權估價），不足部分計入當期營業(yè)外支出；如果土用權價值已分 配計入相關房屋建筑物價值，則在房屋建筑物清理時統(tǒng)一核銷和計算相關損失； 如果使用的土地從未作價核算，則不作賬務處理。3. 核銷房屋建筑物價值。一般企業(yè)搬遷，房屋建筑物均整體移交給政府拆 遷部門，核算時可以

11、不通過清理賬戶，取得的補償也不直接記入清理收入，搬遷 企業(yè)只核銷其賬面價值，發(fā)生的損失作營業(yè)外支出處理。4. 開支職工安置費、技術改造（費用化支岀）以及其他與搬遷相關的費用， 計入當期管理費用。5. 確認停工損失，計入營業(yè)外支出（非常損失）。（三）重置資產(chǎn)價值的確認。搬遷企業(yè)用搬遷補償款項購建固定資產(chǎn)、土地使用權，進行技術改造（資本 化部分）和對原有固定資產(chǎn)進行改造、改良，其核算原則和方法與平時基本相同。（四）遞延收益、補償收入和資木公積的確認1. 搬遷期間的每年年終，應按當年計入損益的與搬遷相關的費用、損失合 計，加上重置、改建固定資產(chǎn)、土地使用權（以下統(tǒng)稱重置資產(chǎn)）的實際支岀， 從專項應付款中轉(zhuǎn)入遞延收益，借記“專項應付款”科目，貸記“遞延收益”科 目。2. 同吋，將計人損益的與搬遷相關的費用、損失，加上按重置資產(chǎn)價值按 使用壽命平均計算的應分配的補償收入，一并計入當期損益，借記“遞延收益” 科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。3. 搬遷完畢，按計入專項應付款的全部搬遷補