固定資產(chǎn)折舊的所得稅籌劃.doc

河北大學(xué)2008級(jí)本科生學(xué)年論文固定資產(chǎn)折舊的所得稅籌劃摘 要固定資產(chǎn)可長期參加生產(chǎn)經(jīng)營而保持其原有的實(shí)物形態(tài)，但其價(jià)值是隨固定資產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中，構(gòu)成企業(yè)的經(jīng)營成本，這部分隨固定資產(chǎn)磨損而逐漸轉(zhuǎn)移掉的價(jià)值即為固定資產(chǎn)的折舊。為保證企業(yè)簡單再生產(chǎn)，同時(shí)實(shí)現(xiàn)期間收入費(fèi)用的正確匹配，企業(yè)必須在固定資產(chǎn)有效使用期內(nèi)計(jì)提折舊。折舊作為成本的重要組成部分，有著“稅收擋板”的效用。本文詳細(xì)闡述幾種常用的計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的方法，并分析企業(yè)在采用不同折舊方法下的應(yīng)納所得稅額的不同及固定資產(chǎn)折舊的所得稅籌劃。關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)折舊;折舊方法；所得稅；籌劃一固定資產(chǎn)折舊的定義及主要影響因素1.1固定資產(chǎn)折舊的含義 在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)將資產(chǎn)成本轉(zhuǎn)為費(fèi)用的過程稱為折舊。這一過程使資產(chǎn)的成本與資產(chǎn)在有效期內(nèi)所產(chǎn)生的收益相配比，體現(xiàn)了配比原則的要求。折舊有兩個(gè)基本作用：一時(shí)折舊作為固定字長成本的抵減，反應(yīng)了固定資產(chǎn)的磨損程度；二是折舊作為一種費(fèi)用的發(fā)生，將抵減當(dāng)期的收入和實(shí)現(xiàn)的利潤。所以，正確核算固定資產(chǎn)的折舊有重要的意義。1.2影響固定資產(chǎn)折舊的因素1.2.1折舊的基數(shù)折舊基數(shù)是固定資產(chǎn)的原始價(jià)值或帳面價(jià)值。在會(huì)計(jì)核算中，以原價(jià)作為計(jì)算折舊的基數(shù)，可以使折舊的計(jì)算建立在客觀的基礎(chǔ)之上，不受主觀因素的影響。1.2.2預(yù)計(jì)使用壽命預(yù)計(jì)使用壽命是企業(yè)對(duì)資產(chǎn)服務(wù)時(shí)間的一種估計(jì)。固定資產(chǎn)使用壽命的長短直接影響各期應(yīng)計(jì)提的折舊額。企業(yè)在固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命時(shí),應(yīng)考慮以下因素: (1)該固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量。(2)該固定資產(chǎn)的有形損耗,如因設(shè)備使用中發(fā)生磨損,房屋建筑物受到自然侵蝕等。(3)該固定資產(chǎn)的無形損耗,如因新技術(shù)的進(jìn)步而使現(xiàn)有的資產(chǎn)技術(shù)水平相對(duì)陳舊、市場(chǎng)需求變化使產(chǎn)品過時(shí)等。（4）有關(guān)固定資產(chǎn)使用的法律或者類似的限制。1.2.3預(yù)計(jì)凈殘值固定資產(chǎn)的凈殘值是指固定資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)預(yù)計(jì)可收回的殘余價(jià)值扣除預(yù)計(jì)清理費(fèi)用后的凈額。固定資產(chǎn)原始成本減去凈殘值就是該固定資產(chǎn)應(yīng)提折舊總額。企業(yè)應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用方式，合理估計(jì)固定資產(chǎn)的凈殘值。1.2.4預(yù)計(jì)工作總量固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)工作總量是指固定資產(chǎn)從開始使用至報(bào)廢清理的全部使用年限內(nèi)預(yù)計(jì)完成的工作總量。二固定資產(chǎn)折舊的主要方法及比較2.1固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算方法概述在選擇折舊方法時(shí)應(yīng)考慮以上因素，但實(shí)際操作中，在多數(shù)情況下，僅是一個(gè)或少數(shù)因素起決定作用，作用小的其他因素則可以略而不計(jì)。通常在普遍使用的幾種折舊方法中假若某種方法一般來看是合理的，或是符合所得稅法要求的，就可選用這種方法。折舊的方法是經(jīng)國家確認(rèn)的企業(yè)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊所應(yīng)遵循的規(guī)則，通常固定資產(chǎn)折舊的方法分為兩類，一類是直線法，一類是加速折舊法。企業(yè)可采用的折舊方法一般有直線法、工作量法、加速折舊法等。加速折舊法包括雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。2.2對(duì)幾種常見折舊法的探討2.2.1 直線法直線法即平均年限法，將固定資產(chǎn)的折舊均衡地分?jǐn)偟礁髌诘囊环N方法。它假定折舊是由于時(shí)間的推移而不是使用的關(guān)系，認(rèn)為服務(wù)潛力降低的決定因素是隨時(shí)間推移所造成的陳舊和破壞，而不是使用所造成的有形磨損。采用這種方法計(jì)算的每期折舊額均是等額的。2.2.2工作量法工作量法是按照計(jì)算期內(nèi)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)完成的工作量來計(jì)提折舊的一種方法。實(shí)質(zhì)上，工作量法是平均年限法的補(bǔ)充和延伸。這種方法考慮了固定資產(chǎn)的使用強(qiáng)度，使每期計(jì)提的折舊額與固定資產(chǎn)的使用程度成正比，符合收入與費(fèi)用相配比的原則。2.2.3加速折舊法（1）年數(shù)總和法是按固定資產(chǎn)的原價(jià)減去預(yù)計(jì)凈殘值后的余額，乘以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)計(jì)算每年的折舊額，這個(gè)分?jǐn)?shù)的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用壽命，分母代表預(yù)計(jì)使用壽命逐年數(shù)字總和。計(jì)算公式如下：年折舊率=尚可使用年限預(yù)計(jì)使用年限的年數(shù)總和已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值（固定資產(chǎn)賬面余額扣減累計(jì)折舊和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額）以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率的折舊額。（2）雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法：是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下，用直線法折舊率的兩倍作為固定的折舊率乘以逐年遞減的固定資產(chǎn)期初凈值，得出各年應(yīng)提折舊額的方法。雙倍余額遞減法是假設(shè)固定資產(chǎn)的服務(wù)潛力在前期消耗較大，在后期消耗較少，為此，在使用前期多提折舊，后期少提折舊，從而相對(duì)加速折舊。2.2.4小結(jié)從本質(zhì)上講，折舊也是一種費(fèi)用，只不過這一費(fèi)用沒有在計(jì)提期間付出實(shí)在的貨幣資金，但這種費(fèi)用是前期已經(jīng)發(fā)生的支出，而這種支出的收益在資產(chǎn)投入使用后的有效使用期內(nèi)實(shí)現(xiàn)，無論是從權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，還是從收入與費(fèi)用的配比原則來講，計(jì)提折舊都是必要的，企業(yè)要根據(jù)各類折舊方式所適用的條件，合理地選擇折舊方法。不管是什么樣的方法，只要能夠確保固定資產(chǎn)使用情況能夠被科學(xué)、清晰地反映出來，同時(shí)企業(yè)也能夠?qū)潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)行科學(xué)的管理，準(zhǔn)確的計(jì)提折舊額，則該種方法就是合理、科學(xué)的。三固定資產(chǎn)折舊對(duì)所得稅的影響3.1固定資產(chǎn)原值、凈殘值及折舊年限對(duì)所得稅的影響固定資產(chǎn)的原值一般為取得固定資產(chǎn)的原始成本，即固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)。企業(yè)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，以月初應(yīng)提取折舊的固定資產(chǎn)賬面原值為依據(jù)，本月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊；本月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月照提折舊。固定資產(chǎn)的凈殘值是指固定資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)預(yù)計(jì)可收回的殘余價(jià)值扣除預(yù)計(jì)清理費(fèi)用后的余額。預(yù)計(jì)凈殘值的多少同樣會(huì)影響折舊額的計(jì)提。 折舊年限取決于固定資產(chǎn)的使用年限。由于使用年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，使得折舊年限容納了很多人為成分，為合理避稅籌劃提供了可能性?？s短折舊年限有利于加速成本收回，可以使后期成本費(fèi)用前移，從而使前期會(huì)計(jì)利潤發(fā)生后移。在稅率穩(wěn)定的情況下，所得稅遞延交納，相當(dāng)于向國家取得了一筆無息貸款。3.2不同折舊方法下的所得稅計(jì)算3.2.1直線法使用年限法的特點(diǎn)是每年的折舊額相同，但是缺點(diǎn)是隨著固定資產(chǎn)的使用，修理費(fèi)越來越多，到資產(chǎn)的使用后期修理費(fèi)和折舊額會(huì)大大高于固定資產(chǎn)購入的前幾年，從而影響企業(yè)的所得稅額和利潤。3.2.2工作量法產(chǎn)量法可以比較客觀的反映出固定資產(chǎn)使用期間的折舊和費(fèi)用的配比情況。3.2.3加速折舊法加速折舊法，可使固定資產(chǎn)成本在使用期限中加快得到補(bǔ)償。但這并不是指固定資產(chǎn)提前報(bào)廢或多提折舊，因?yàn)椴徽摬捎煤畏N方法提折舊，從固定資產(chǎn)全部使用期間來看，折舊總額不變，因此，對(duì)企業(yè)的凈收益總額并無影響。但從各個(gè)具體年份來看，由于采用加速的折舊法，使應(yīng)計(jì)折舊額在固定資產(chǎn)使用前期攤提較多而后期攤提較少，必然使企業(yè)凈利前期相對(duì)較少而后期較多。3.2.4小結(jié)不同的折舊方法對(duì)納稅企業(yè)會(huì)產(chǎn)生不同的稅收影響。首先，不同的折舊方法對(duì)于固定資產(chǎn)價(jià)值補(bǔ)償和補(bǔ)償時(shí)間會(huì)造成早晚不同。其次，不同折舊方法導(dǎo)致的年折舊額提取直接影響到企業(yè)利潤額受沖減的程度，因而造成累進(jìn)稅制下納稅額的差異及比例稅制下納稅義務(wù)承擔(dān)時(shí)間的差異。企業(yè)正是利用這些差異來比較和分析，以選擇最優(yōu)的折舊方法，達(dá)到最佳稅收效益。從企業(yè)稅負(fù)來看，在累進(jìn)稅率的情況下，采用直線法使企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)最輕，自然損耗法（即產(chǎn)量法）次之，快速折舊法最差。這是因?yàn)槟晗奁骄ㄊ拐叟f平均攤?cè)氤杀?，有效地扼制某一年?nèi)利潤過于集中，適用較高稅率；而別的年份利潤又驟減。因此，納稅金額和稅負(fù)都比較小、比較輕。相反，加速折舊法把利潤集中在后幾年，必然導(dǎo)致后幾年承擔(dān)較高稅率的稅負(fù)。但在比例稅率的情況下，采用加速折舊法對(duì)企業(yè)更為有利。因?yàn)榧铀僬叟f法可使固定資產(chǎn)成本在使用期限內(nèi)加快得到補(bǔ)償，企業(yè)前期利潤少，納稅少；后期利潤多，納稅較多，從而起到延期納稅的作用。從應(yīng)納稅額的現(xiàn)值來看，運(yùn)用雙倍余額遞減法計(jì)算折舊時(shí)，稅額最少，年數(shù)總和法次之，而運(yùn)用直線法計(jì)算折舊時(shí)，稅額最多。原因在于：加速折舊法（即雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法）在最初的年份內(nèi)提取了更多的折舊，因而沖減的稅基較多，使應(yīng)納稅額減少，相當(dāng)于企業(yè)在初始的年份內(nèi)取得了一筆無息貸款。這樣，其應(yīng)納稅額的現(xiàn)值便較低。在運(yùn)用普通方法（即直線法、產(chǎn)量法）計(jì)算折舊時(shí)，由于直線法將折舊均勻地分?jǐn)傆诟髂甓龋a(chǎn)量法根據(jù)年產(chǎn)量來分?jǐn)傉叟f額，該企業(yè)產(chǎn)量在初始的幾年內(nèi)較高，因而所分?jǐn)偟恼叟f額較多，從而較多地侵蝕或沖減了初始幾年的稅基。因此，產(chǎn)量法較直線法的節(jié)稅效果更顯著。在比例課稅的條件下，加速固定資產(chǎn)折舊，有利于企業(yè)節(jié)稅，因?yàn)樗鸬搅搜悠诶U納所得稅的作用。四利用固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行所得稅納稅籌劃的誤區(qū)4.1折舊年限可以自由選擇 從理論上講，折舊年限取決于固定資產(chǎn)的使用年限。由于使用年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，使得折舊年限的選擇具有一定的彈性，這為納稅籌劃提供了可能性?！皬恼叟f年限的選擇上看，對(duì)于盈利企業(yè)來說，選擇最低的折舊年限，有利于加速投資的回收，使計(jì)入成本的費(fèi)用前移，應(yīng)納稅所得額盡量后移，從而降低納稅人的負(fù)擔(dān)。而對(duì)于享受所得稅稅收優(yōu)惠的企業(yè)，選擇較長的固定資產(chǎn)折舊年限，有利于企業(yè)充分享受稅收優(yōu)惠政策，把稅收優(yōu)惠政策對(duì)折舊費(fèi)用抵稅效應(yīng)的抵消作用降到最低，從而降低企業(yè)所得稅稅負(fù)。 4.2折舊方法可以自由選擇 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法和折舊年限的選擇權(quán)，企業(yè)可以根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理選擇確定固定資產(chǎn)折舊方法，可選用的折舊方法包括年限平均法（直線法）、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等，因此“在適用比例稅率的情況下，采用加速折舊對(duì)企業(yè)更為有利。因?yàn)榧铀僬叟f法可使固定資產(chǎn)成本在使用期限內(nèi)加速得到補(bǔ)償，企業(yè)前期利潤少，納稅少；后期利潤多，納稅多，從而達(dá)到獲利于稅收屏障的效果。當(dāng)然對(duì)于計(jì)提完折舊的固定資產(chǎn)，如果企業(yè)需要，還可以適當(dāng)延長其使用年限，只不過不能再計(jì)提折舊了?！边@種觀點(diǎn)在有關(guān)固定資產(chǎn)納稅籌劃的教材和文獻(xiàn)中具有代表性，但這種觀點(diǎn)只有在符合條件的情況下才適用。因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則、稅收法規(guī)賦予企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇權(quán)是有條件的。 加速折舊方法的選用是有嚴(yán)格規(guī)定的，即便是可以選用加速折舊方法，以下兩種情況下也須慎重抉擇：一是稅收減免期，因?yàn)槲覈髽I(yè)所得稅目前實(shí)行的是比例稅率，若企業(yè)處于稅收減免期間，加速折舊對(duì)企業(yè)所得稅的影響是負(fù)面的，從長期來看，不僅不能少繳稅，反而會(huì)多繳稅。二是虧損彌補(bǔ)。由于稅法對(duì)補(bǔ)虧期限作了嚴(yán)格限定，企業(yè)必須根據(jù)自身的具體情況，對(duì)以后年度的獲利水平作出合理估計(jì)，使同樣的生產(chǎn)經(jīng)營利潤獲得更大的實(shí)際收益。特別對(duì)一些風(fēng)險(xiǎn)大、收益率高且不穩(wěn)定的科技企業(yè)更要合理規(guī)劃，避免加速折舊給企業(yè)帶來不利影響。尤其值得注意的是，無論采取何種折舊方法，都必須獲得稅務(wù)部門的認(rèn)可。 4.3預(yù)計(jì)凈殘值可以任意確定 由于不同折舊方法下，預(yù)計(jì)凈殘值是影響每期折舊額的因素之一，它也間接影響著當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，因?yàn)槠髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例第五十九條第三款規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更?！倍惙▽?duì)固定資產(chǎn)的殘值率沒有硬性規(guī)定，企業(yè)有固定資產(chǎn)殘值率的確定權(quán)，固定資產(chǎn)殘值率甚至可以為零。似乎固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值在規(guī)避稅收方面有了更大的利用空間。但是不能忽視上述規(guī)定強(qiáng)調(diào)一個(gè)合理性，這就要求企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營情況及固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的殘值率。也就是說，企業(yè)確定預(yù)計(jì)凈殘值并不是隨意和毫無根據(jù)的，而是必須考慮固定資產(chǎn)的自身特性和企業(yè)使用固定資產(chǎn)的實(shí)際情況，如果企業(yè)并非根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，而是出于某種少繳稅等非合理商業(yè)目的確定預(yù)計(jì)凈殘值的，將被稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行調(diào)整，并承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。需要注意的是“預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更”這一規(guī)定主要是為了防止企業(yè)通過改變固定資產(chǎn)的凈殘值，在年度之間隨意調(diào)節(jié)利潤，以規(guī)避稅收。另外，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)固定資產(chǎn)殘值率也有相應(yīng)的管理規(guī)定。由此可見，固定資產(chǎn)殘值率的確定，也不是隨意的，其納稅籌劃空間很小。 五結(jié)束語固定資產(chǎn)作為企業(yè)的一項(xiàng)重要資產(chǎn)，其折舊的核算是一個(gè)成本分?jǐn)傔^程，其目的在于將固定資產(chǎn)的所得成本按合理而系統(tǒng)的方式，在它的估計(jì)有效使用期內(nèi)進(jìn)行攤銷。