企業(yè)會計準則第23號金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會計核算

會計

實務

企業(yè)會計準則第23號金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會計核算

（2017年修訂）

第一章總則

第一條為了規(guī)范金融資產(chǎn)（包括單項或一組類似金融資產(chǎn)）

轉(zhuǎn)移和終止確認的會計處理,根據(jù)《企業(yè)會計準則——基本

準則》，制定本準則。

第二條金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，是指企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）將金融資產(chǎn)（或

其現(xiàn)金流量）讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方之外的另一方

（轉(zhuǎn)入方1

金融資產(chǎn)終止確認，是指企業(yè)將之前確認的金融資產(chǎn)從其資

產(chǎn)負債表中予以轉(zhuǎn)出。

第三條企業(yè)對金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方具有控制權(quán)的，除在該企業(yè)個

別財務報表基礎(chǔ)上應用本準則外，在編制合并財務報表時，

還應當按照《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》的

規(guī)定合并所有納入合并范圍的子公司（含結(jié)構(gòu)化主體），并

在合并財務報表層面應用本準則。

第二章金融資產(chǎn)終止確認的一般原則

第四條金融資產(chǎn)的一部分滿足下列條件之一的，企業(yè)應當將

終止確認的規(guī)定適用于該金融資產(chǎn)部分，除此之外，企業(yè)應

當將終止確認的規(guī)定適用于該金融資產(chǎn)整體：

（-）該金融資產(chǎn)部分僅包括金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的特定可辨認

現(xiàn)金流量。如企業(yè)就某債務工具與轉(zhuǎn)入方簽訂一項利息剝離

合同，合同規(guī)定轉(zhuǎn)入方有權(quán)獲得該債務工具利息現(xiàn)金流量,

但無權(quán)獲得該債務工具本金現(xiàn)金流量，終止確認的規(guī)定適用

于該債務工具的利息現(xiàn)金流量。

（二）該金融資產(chǎn)部分僅包括與該金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的全部現(xiàn)

金流量完全成比例的現(xiàn)金流量部分。如企業(yè)就某債務工具與

轉(zhuǎn)入方簽訂轉(zhuǎn)讓合同，合同規(guī)定轉(zhuǎn)入方擁有獲得該債務工具

全部現(xiàn)金流量一定比例的權(quán)利，終止確認的規(guī)定適用于該債

務工具全部現(xiàn)金流量一定比例的部分。

（三）該金融資產(chǎn)部分僅包括與該金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的特定可

辨認現(xiàn)金流量完全成比例的現(xiàn)金流量部分。如企業(yè)就某債務

工具與轉(zhuǎn)入方簽訂轉(zhuǎn)讓合同，合同規(guī)定轉(zhuǎn)入方擁有獲得該債

務工具利息現(xiàn)金流量一定比例的權(quán)利，終止確認的規(guī)定適用

于該債務工具利息現(xiàn)金流量一定比例的部分。

企業(yè)發(fā)生滿足本條（二）或（三）條件的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，且

存在一個以上轉(zhuǎn)入方的，只要企業(yè)轉(zhuǎn)移的份額與金融資產(chǎn)全

部現(xiàn)金流量或特定可辨認現(xiàn)金流量完全成比例即可，不要求

每個轉(zhuǎn)入方均持有成比例的份額。

第五條金融資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應當終止確認：

(-)收取該金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止。

(二)該金融資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移，且該轉(zhuǎn)移滿足本準則關(guān)于終止確

認的規(guī)定。

第三章金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的情形及其終止確認

第六條金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，包括下列兩種情形：

(-)企業(yè)將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利轉(zhuǎn)移給其他

方。

(二)企業(yè)保留了收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利，但承

擔了將收取的該現(xiàn)金流量支付給一個或多個最終收款方的

合同義務，且同時滿足下列條件：

1.企業(yè)只有從該金融資產(chǎn)收到對等的現(xiàn)金流量時，才有義

務將其支付給最終收款方。企業(yè)提供短期墊付款，但有權(quán)全

額收回該墊付款并按照市場利率計收利息的，視同滿足本條

件。

2.轉(zhuǎn)讓合同規(guī)定禁止企業(yè)出售或抵押該金融資產(chǎn)，但企業(yè)

可以將其作為向最終收款方支付現(xiàn)金流量義務的保證。

3.企業(yè)有義務將代表最終收款方收取的所有現(xiàn)金流量及時

劃轉(zhuǎn)給最終收款方，且無重大延誤。企業(yè)無權(quán)將該現(xiàn)金流量

進行再投資，但在收款日和最終收款方要求的劃轉(zhuǎn)日之間的

短暫結(jié)算期內(nèi)，將所收到的現(xiàn)金流量進行現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物

投資，并且按照合同約定將此類投資的收益支付給最終收款

方的，視同滿足本條件。

第七條企業(yè)在發(fā)生金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移時，應當評估其保留金融資

產(chǎn)所有權(quán)上的風險和報酬的程度，并分別下列情形處理：

（-）企業(yè)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風險和報酬的,

應當終止確認該金融資產(chǎn)，并將轉(zhuǎn)移中產(chǎn)生或保留的權(quán)利和

義務單獨確認為資產(chǎn)或負債。

（二）企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風險和報酬的,

應當繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)。

（三）企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所

有風險和報酬的（即除本條（一）、（二）之外的其他情形），

應當根據(jù)其是否保留了對金融資產(chǎn)的控制，分別下列情形處

理：

1.企業(yè)未保留對該金融資產(chǎn)控制的，應當終止確認該金融

資產(chǎn)，并將轉(zhuǎn)移中產(chǎn)生或保留的權(quán)利和義務單獨確認為資產(chǎn)

或負債。

2.企業(yè)保留了對該金融資產(chǎn)控制的，應當按照其繼續(xù)涉入

被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度繼續(xù)確認有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應確認

相關(guān)負債。

繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度，是指企業(yè)承擔的被轉(zhuǎn)移金

融資產(chǎn)價值變動風險或報酬的程度。

第八條企業(yè)在評估金融資產(chǎn)所有權(quán)上風險和報酬的轉(zhuǎn)移程

度時，應當比較轉(zhuǎn)移前后其所承擔的該金融資產(chǎn)未來凈現(xiàn)金

流量金額及其時間分布變動的風險。

企業(yè)承擔的金融資產(chǎn)未來凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值變動的風險沒有

因轉(zhuǎn)移而發(fā)生顯著變化的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產(chǎn)所

有權(quán)上幾乎所有風險和報酬。如將貸款整體轉(zhuǎn)移并對該貸款

可能發(fā)生的所有損失進行全額補償，或者出售一項金融資產(chǎn)

但約定以固定價格或者售價加上出借人回報的價格回購。

企業(yè)承擔的金融資產(chǎn)未來凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值變動的風險相對

于金融資產(chǎn)的未來凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值的全部變動風險不再顯

著的，表明該企業(yè)已經(jīng)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風

險和報酬。如無條件出售金融資產(chǎn)，或者出售金融資產(chǎn)且僅

保留以其在回購時的公允價值進行回購的選擇權(quán)。企業(yè)通常

不需要通過計算即可判斷其是否轉(zhuǎn)移或保留了金融資產(chǎn)所

有權(quán)上幾乎所有風險和報酬。在其他情況下，企業(yè)需要通過

計算評估是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風險

和報酬的，在計算和比較金融資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值的變

動時，應當考慮所有合理、可能的現(xiàn)金流量變動，對于更可

能發(fā)生的結(jié)果賦予更高的權(quán)重，并采用適當?shù)氖袌隼首鳛?/p>

折現(xiàn)率。

第九條企業(yè)在判斷是否保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制時,

應當根據(jù)轉(zhuǎn)入方是否具有出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實際能力

而確定。轉(zhuǎn)入方能夠單方面將被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體出售給不

相關(guān)的第三方，且沒有額外條件對此項出售加以限制的，表

明轉(zhuǎn)入方有出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實際能力，從而表明企業(yè)

未保留對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制；在其他情形下，表明企業(yè)

保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。

在判斷轉(zhuǎn)入方是否具有出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實際能力時，

企業(yè)考慮的關(guān)鍵應當是轉(zhuǎn)入方實際上能夠采取的行動。被轉(zhuǎn)

移金融資產(chǎn)不存在市場或轉(zhuǎn)入方不能單方面自由地處置被

轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，通常表明轉(zhuǎn)入方不具有出售被轉(zhuǎn)移金融資

產(chǎn)的實際能力。

轉(zhuǎn)入方不大可能出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)并不意味著企業(yè)（轉(zhuǎn)出

方）保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。但存在看跌期權(quán)或擔

保而限制轉(zhuǎn)入方出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，轉(zhuǎn)出方實際上保留

了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。如存在看跌期權(quán)或擔保且很有

價值，導致轉(zhuǎn)入方實際上不能在不附加類似期權(quán)或其他限制

條件的情形下將該被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)出售給第三方，從而限制

了轉(zhuǎn)入方出售被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的能力，轉(zhuǎn)入方將持有被轉(zhuǎn)移

金融資產(chǎn)以獲取看跌期權(quán)或擔保下相應付款的，企業(yè)保留了

對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。

第十條企業(yè)認定金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風險和報酬已

經(jīng)轉(zhuǎn)移的，除企業(yè)在新的交易中重新獲得被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)外,

不應當在未來期間再次確認該金融資產(chǎn)。

第十一條在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不滿足終止確認條件的情況下，如

果同時確認衍生工具和被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移產(chǎn)生的負債

會導致對同一權(quán)利或義務的重復確認，則企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）與

轉(zhuǎn)移有關(guān)的合同權(quán)利或義務不應當作為衍生工具進行單獨

會計處理。

第十二條在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不滿足終止確認條件的情況下，轉(zhuǎn)

入方不應當將被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)全部或部分確認為自己的資

產(chǎn)。轉(zhuǎn)入方應當終止確認所支付的現(xiàn)金或其他對價，同時確

認一項應收轉(zhuǎn)出方的款項。企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）同時擁有以固定

金額重新控制整個被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的權(quán)利和義務的（如以固

定金額回購被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)），在滿足《企業(yè)會計準則第22

號——金融工具確認和計量》關(guān)于攤余成本計量規(guī)定的情況

下，轉(zhuǎn)入方可以將其應收款項以攤余成本計量。

第十三條企業(yè)在判斷金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移是否滿足本準則規(guī)定的

金融資產(chǎn)終止確認條件時，應當注重金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的實質(zhì)。

（-）企業(yè)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風險和報酬，

應當終止確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的常見情形有：

1.企業(yè)無條件出售金融資產(chǎn)。

2.企業(yè)出售金融資產(chǎn)，同時約定按回購日該金融資產(chǎn)的公

允價值回購。

3.企業(yè)出售金融資產(chǎn)，同時與轉(zhuǎn)入方簽訂看跌期權(quán)合同（即

轉(zhuǎn)入方有權(quán)將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè)）或看漲期權(quán)合同（即

轉(zhuǎn)出方有權(quán)回購該金融資產(chǎn)），且根據(jù)合同條款判斷，該看

跌期權(quán)或看漲期權(quán)為一項重大價外期權(quán)（即期權(quán)合約的條款

設計，使得金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)入方或轉(zhuǎn)出方極小可能會行權(quán)1

（二）企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風險和報酬，

應當繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的常見情形有：

1.企業(yè)出售金融資產(chǎn)并與轉(zhuǎn)入方簽訂回購協(xié)議，協(xié)議規(guī)定

企業(yè)將回購原被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，或者將予回購的金融資產(chǎn)與

售出的金融資產(chǎn)相同或?qū)嵸|(zhì)上相同、回購價格固定或原售價

加上回報。

2.企業(yè)融出證券或進行證券出借。

3.企業(yè)出售金融資產(chǎn)并附有將市場風險敞口轉(zhuǎn)回給企業(yè)的

總回報互換。

4.企業(yè)出售短期應收款項或信貸資產(chǎn)，并且全額補償轉(zhuǎn)入

方可能因被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)發(fā)生的信用損失。

5.企業(yè)出售金融資產(chǎn)，同時與轉(zhuǎn)入方簽訂看跌期權(quán)合同或

看漲期權(quán)合同，且根據(jù)合同條款判斷，該看跌期權(quán)或看漲期

權(quán)為一項重大價內(nèi)期權(quán)（即期權(quán)合約的條款設計，使得金融

資產(chǎn)的轉(zhuǎn)入方或轉(zhuǎn)出方很可能會行權(quán)工

（三）企業(yè)應當按照其繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度繼續(xù)

確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的常見情形有：

1.企業(yè)轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，并采用保留次級權(quán)益或提供信用擔

保等方式進行信用增級，企業(yè)只轉(zhuǎn)移了被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有

權(quán)上的部分（非幾乎所有）風險和報酬，且保留了對被轉(zhuǎn)移

金融資產(chǎn)的控制。

2.企業(yè)轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，并附有既非重大價內(nèi)也非重大價外

的看漲期權(quán)或看跌期權(quán)，導致企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留所

有權(quán)上幾乎所有風險和報酬，且保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的

控制。

第四章滿足終止確認條件的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會計處理

第十四條金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移整體滿足終止確認條件的，應當將下

列兩項金額的差額計入當期損益：

（-）被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)在終止確認日的賬面價值。

（二）因轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)而收到的對價，與原直接計入其他綜

合收益的公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額

（涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——

金融工具確認和計量》第十八條分類為以公允價值計量且其

變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的情形）之和。企業(yè)保留

了向該金融資產(chǎn)提供相關(guān)收費服務的權(quán)利（包括收取該金融

資產(chǎn)的現(xiàn)金流量，并將所收取的現(xiàn)金流量劃轉(zhuǎn)給指定的資金

保管機構(gòu)等），應當就該服務合同確認一項服務資產(chǎn)或服務

負債。如果企業(yè)將收取的費用預計超過對服務的充分補償?shù)?

應當將該服務權(quán)利作為繼續(xù)確認部分確認為一項服務資產(chǎn)，

并按照本準則第十五條的規(guī)定確定該服務資產(chǎn)的金額。如果

將收取的費用預計不能充分補償企業(yè)所提供服務的，則應當

將由此形成的服務義務確認一項服務負債，并以公允價值進

行初始計量。

企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移導致整體終止確認金融資產(chǎn)，同時獲得

了新金融資產(chǎn)或承擔了新金融負債或服務負債的，應當在轉(zhuǎn)

移日確認該金融資產(chǎn)、金融負債（包括看漲期權(quán)、看跌期權(quán)、

擔保負債、遠期合同、互換等）或服務負債，并以公允價值

進行初始計量。該金融資產(chǎn)扣除金融負債和服務負債后的凈

額應當作為上述對價的組成部分。

第十五條企業(yè)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)的一部分，且該被轉(zhuǎn)移部分整

體滿足終止確認條件的，應當將轉(zhuǎn)移前金融資產(chǎn)整體的賬面

價值，在終止確認部分和繼續(xù)確認部分（在此種情形下，所

保留的服務資產(chǎn)應當視同繼續(xù)確認金融資產(chǎn)的一部分）之間,

按照轉(zhuǎn)移日各自的相對公允價值進行分攤，并將下列兩項金

額的差額計入當期損益：

（-）終止確認部分在終止確認日的賬面價值。

（二）終止確認部分收到的對價，與原計入其他綜合收益的

公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額（涉及轉(zhuǎn)移

的金融資產(chǎn)為根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確

認和計量》第十八條分類為以公允價值計量且其變動計入其

他綜合收益的金融資產(chǎn)的情形）之和。對價包括獲得的所有

新資產(chǎn)減去承擔的所有新負債后的金額。

原計入其他綜合收益的公允價值變動累計額中對應終止確

認部分的金額，應當按照金融資產(chǎn)終止確認部分和繼續(xù)確認

部分的相對公允價值，對該累計額進行分攤后確定。

第十六條根據(jù)本準則第十五條的規(guī)定，企業(yè)將轉(zhuǎn)移前金融資

產(chǎn)整體的賬面價值按相對公允價值在終止確認部分和繼續(xù)

確認部分之間進行分攤時，應當按照下列規(guī)定確定繼續(xù)確認

部分的公允價值：

（-）企業(yè)出售過與繼續(xù)確認部分類似的金融資產(chǎn)，或繼續(xù)

確認部分存在其他市場交易的，近期實際交易價格可作為其

公允價值的最佳估計。

（二）繼續(xù)確認部分沒有報價或近期沒有市場交易的，其公

允價值的最佳估計為轉(zhuǎn)移前金融資產(chǎn)整體的公允價值扣除

終止確認部分的對價后的差額。

第五章繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的會計處理

第十七條企業(yè)保留了被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風

險和報酬而不滿足終止確認條件的，應當繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金

融資產(chǎn)整體，并將收到的對價確認為一項金融負債。

第十八條在繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的情形下，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)

移所涉及的金融資產(chǎn)與所確認的相關(guān)金融負債不得相互抵

銷。在后續(xù)會計期間，企業(yè)應當繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的

收入（或利得）和該金融負債產(chǎn)生的費用（或損失），不得

相互抵銷。

第六章繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的會計處理

第十九條企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾

乎所有風險和報酬，且保留了對該金融資產(chǎn)控制的，應當按

照其繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度繼續(xù)確認該被轉(zhuǎn)移金

融資產(chǎn)，并相應確認相關(guān)負債。被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)和相關(guān)負債

應當在充分反映企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移所保留的權(quán)利和承擔

的義務的基礎(chǔ)上進行計量。企業(yè)應當按照下列規(guī)定對相關(guān)負

債進行計量：

（-）被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以攤余成本計量的，相關(guān)負債的賬面

價值等于繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值減去企業(yè)保

留的權(quán)利（如果企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移保留了相關(guān)權(quán)利）的攤

余成本并加上企業(yè)承擔的義務（如果企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移承

擔了相關(guān)義務）的攤余成本；相關(guān)負債不得指定為以公允價

值計量且其變動計入當期損益的金融負債。

（二）被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以公允價值計量的，相關(guān)負債的賬面

價值等于繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值減去企業(yè)保

留的權(quán)利（如果企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移保留了相關(guān)權(quán)利）的公

允價值并加上企業(yè)承擔的義務（如果企業(yè)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移承

擔了相關(guān)義務）的公允價值，該權(quán)利和義務的公允價值應為

按獨立基礎(chǔ)計量時的公允價值。

第二十條企業(yè)通過對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)提供擔保方式繼續(xù)涉

入的，應當在轉(zhuǎn)移日按照金融資產(chǎn)的賬面價值和擔保金額兩

者的較低者，繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，同時按照擔保金額

和擔保合同的公允價值（通常是提供擔保收到的對價）之和

確認相關(guān)負債。擔保金額，是指企業(yè)所收到的對價中，可被

要求償還的最高金額。

在后續(xù)會計期間，擔保合同的初始確認金額應當隨擔保義務

的履行進行攤銷，計入當期損益。被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)發(fā)生減值

的，計提的損失準備應從被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值中抵減。

第二十一條企業(yè)因持有看漲期權(quán)或簽出看跌期權(quán)而繼續(xù)涉

入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，且該金融資產(chǎn)以攤余成本計量的，應當

按照其可能回購的被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的金額繼續(xù)確認被轉(zhuǎn)移

金融資產(chǎn)，在轉(zhuǎn)移日按照收到的對價確認相關(guān)負債。

被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)在期權(quán)到期日的攤余成本和相關(guān)負債初始

確認金額之間的差額，應當采用實際利率法攤銷，計入當期

損益，同時調(diào)整相關(guān)負債的賬面價值。相關(guān)期權(quán)行權(quán)的，應

當在行權(quán)時，將相關(guān)負債的賬面價值與行權(quán)價格之間的差額

計入當期損益。

第二十二條企業(yè)因持有看漲期權(quán)或簽出看跌期權(quán)(或兩者兼

有,即上下限期權(quán))而繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn),且以公允

價值計量該金融資產(chǎn)的，應當分別以下情形進行處理：

(-)企業(yè)因持有看漲期權(quán)而繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，

應當繼續(xù)按照公允價值計量被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，同時按照下列

規(guī)定計量相關(guān)負債：

1.該期權(quán)是價內(nèi)或平價期權(quán)的，應當按照期權(quán)的行權(quán)價格

扣除期權(quán)的時間價值后的金額，計量相關(guān)負債。

2.該期權(quán)是價外期權(quán)的，應當按照被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的公允

價值扣除期權(quán)的時間價值后的金額，計量相關(guān)負債。

（二）企業(yè)因簽出看跌期權(quán)形成的義務而繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金

融資產(chǎn)的，應當按照該金融資產(chǎn)的公允價值和該期權(quán)行權(quán)價

格兩者的較低者，計量繼續(xù)涉入形成的資產(chǎn)；同時，按照該

期權(quán)的行權(quán)價格與時間價值之和，計量相關(guān)負債。

（三）企業(yè)因持有看漲期權(quán)和簽出看跌期權(quán)（即上下限期權(quán)）

而繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的，應當繼續(xù)按照公允價值計量

被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，同時按照下列規(guī)定計量相關(guān)負債：

1.該看漲期權(quán)是價內(nèi)或平價期權(quán)的，應當按照看漲期權(quán)的

行權(quán)價格和看跌期權(quán)的公允價值之和，扣除看漲期權(quán)的時間

價值后的金額，計量相關(guān)負債。

2.該看漲期權(quán)是價外期權(quán)的，應當按照被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的

公允價值和看跌期權(quán)的公允價值之和，扣除看漲期權(quán)的時間

價值后的金額，計量相關(guān)負債。

第二十三條企業(yè)采用基于被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的現(xiàn)金結(jié)算期權(quán)

或類似條款的形式繼續(xù)涉入的，其會計處理方法與本準則第

二十一條和第二十二條中規(guī)定的以非現(xiàn)金結(jié)算期權(quán)形式繼

續(xù)涉入的會計處理方法相同。

第二十四條企業(yè)按繼續(xù)涉入程度繼續(xù)確認的被轉(zhuǎn)移金融資

產(chǎn)以及確認的相關(guān)負債不應當相互抵銷。企業(yè)應當對繼續(xù)確

認的被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)確認所產(chǎn)生的收入（或利得），對相關(guān)

負債確認所產(chǎn)生的費用（或損失），兩者不得相互抵銷。繼

續(xù)確認的被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以公允價值計量的，在后續(xù)計量時

對其公允價值變動應根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融

工具確認和計量》第六十四條的規(guī)定進行確認，同時相關(guān)負

債公允價值變動的確認應當與之保持一致，且兩者不得相互

抵銷。

第二十五條企業(yè)對金融資