會計學習筆記合并財務報表

1、第二十六章合并財務報表（十二）第十節(jié)特殊交易在合并財務報表中的會計處理二、處置對子公司投資的會計處理（二）母公司因處置對子公司長期股權投資而喪失控制權1.一次交易處置子公司母公司因處置部分股權投資或其他原因喪失了對原有子公司控制的，在合并財務報表中，應當進行如下會計處理：（1）終止確認長期股權資產、商譽等的賬面價值，并終止確認少數(shù)股東權益（包括屬于少數(shù)股東的其他綜合收益）的賬面價值。（2）按照喪失控制權日的公允價值進行重新計量剩余股權，按剩余股權對被投資方的影響程度，將剩余股權作為長期股權投資或金融工具進行核算。（3）處置股權取得的對價與剩余股權的公允價值之和，減去按原持股比例計算應享有原有子

2、公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產賬面價值份額與商譽之和，形成的差額計入喪失控制權當期的投資收益。（4）與原有子公司的股權投資相關的其他綜合收益、其他所有者權益變動，應當在喪失控制權時轉入當期損益，由于被投資方重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產變動而產生的其他綜合收益除外。2.多次交易分步處置子公司企業(yè)通過多次交易分步處置對子公司股權投資直至喪失控制權，在合并財務報表中，首先應判斷分步交易是否屬于“一攬子交易”。如果分步交易不屬于“一攬子交易”，則在喪失對子公司控制權以前的各項交易,應按照本節(jié)中“（一）在不喪失控制權的情況下部分處置對子公司長期股權投資”的規(guī)定進行會計處理。如果分步交易屬于“一攬

3、子交易”，則應將各項交易作為一項處置原有子公司并喪失控制權的交易進行會計處理，其中，對于喪失控制權之前的每一次交易，處置價款與處置投資對應的享有該子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產賬面價值的份額之間的差額，在合并財務報表中應當計入其他綜合收益，在喪失控制權時一并轉入喪失控制權當期的損益?！窘滩睦?6-37】為集中力量發(fā)展優(yōu)勢業(yè)務，甲公司計劃剝離輔業(yè)，處置全資子公司A公司。211年11月20日，甲公司與乙公司簽訂不可撤銷的轉讓協(xié)議，約定甲公司向乙公司轉讓其持有的A公司100%股權，對價總額為7 000萬元。考慮到股權平穩(wěn)過渡，雙方協(xié)議約定，乙公司應在211年12月31日之前支付3 000萬元，以

4、先取得A公司30%股權；乙公司應在212年12月31日之前支付4 000萬元，以取得A公司剩余70%股權。211年12月31日至乙公司支付剩余價款的期間，A公司仍由甲公司控制，若A公司在此期間向股東進行利潤分配，則后續(xù)70%股權的購買對價按乙公司已分得的金額進行相應調整。211年12月31日，乙公司按照協(xié)議約定向甲公司支付3 000萬元，甲公司將A公司30%股權轉讓給乙公司，股權變更手續(xù)已于當日完成；當日，A公司自購買日持續(xù)計算的凈資產賬面價值為5 000萬元。212年9月30日，乙公司向甲公司支付4 000萬元，甲公司將A公司剩余70%股權轉讓給乙公司并辦理完畢股權變更手續(xù)，自此乙公司取得A

5、公司的控制權；當日，A公司自購買日持續(xù)計算的凈資產賬面價值為6 000萬元。212年1月1日至212年9月30日，A公司實現(xiàn)凈利潤1 000萬元，無其他凈資產變動事項（不考慮所得稅等影響）。本例中，甲公司通過兩次交易分步處置其持有的A公司100%股權：第一次交易處置A公司30%股權，仍保留對A公司的控制權；第二次交易處置剩余70%股權，并喪失對A公司的控制權。首先，需要分析上述兩次交易是否屬于“一攬子交易：（1）甲公司處置A公司股權是出于集中力量發(fā)展優(yōu)勢業(yè)務，剝離輔業(yè)的考慮，甲公司的目的是全部處置其持有的A公司股權，兩次處置交易結合起來才能達到其商業(yè)目的；（2）兩次交易在同一轉讓協(xié)議中同時約定

6、；（3）在第一次交易中，30%股權的對價為3 000萬元，相對于100%股權的對價總額7 000萬元而言，第一次交易單獨來看對乙公司而言并不經濟，和第二次交易一并考慮才反映真正的經濟影響，此外，如果在兩次交易期間A公司進行了利潤分配，也將據(jù)此調整對價，說明兩次交易是在考慮了彼此影響的情況下訂立的。綜上所述，在合并財務報表中，兩次交易應作為“一攬子交易”，按照分步處置子公司股權至喪失控制權并構成“一攬子交易”的相關規(guī)定進行會計處理。211年12月31日，甲公司轉讓A公司30%股權，在A公司中所占股權比例下降至70%,甲公司仍控制A公司。處置價款3 000萬元與處置30%股權對應的A公司凈資產賬面

7、價值份額1 500萬元（5 000 30%)之間的差額為1 500萬元，在合并財務報表中計入其他綜合收益：借：銀行存款 3 000貸：少數(shù)股東權益 1 500其他綜合收益 1 500212年1月1日至212年9月30日，A公司作為甲公司持股70%的非全資子公司應納入甲公司合并財務報表合并范圍，A公司實現(xiàn)的凈利潤1 000萬元中歸屬于乙公司的份額300萬元（1 00030%)，在甲公司合并財務報表中確認少數(shù)股東損益300萬元，并調整少數(shù)股東權益。212年9月30日，甲公司轉讓A公司剩余70%股權，喪失對A公司的控制權，不再將A公司納人合并范圍。甲公司應終止確認對A公司的長期股權投資及少數(shù)股東權益

8、等，并將處置價款4 000萬元與享有的A公司凈資產份額4 200萬元(6 00070%)之間的差額200萬元，計入當期損益；同時，將第一次交易計入其他綜合收益的1 500萬元轉入當期損益?！纠}多選題】B公司為A公司的全資子公司，2014年11月30日，A公司與C公司簽訂不可撤銷的轉讓協(xié)議（屬于一攬子交易），約定A公司向C公司轉讓其持有的B公司100%股權，對價總額為5 000萬元?？紤]到C公司的資金壓力以及股權平穩(wěn)過渡，雙方在協(xié)議中約定，C公司應在2014年12月31日之前支付2 000萬元，以先取得B公司20%股權；C公司應在2015年12月31日之前支付3 000萬元，以后取得B公司剩余

9、80%股權。2014年12月31日至2015年12月31日期間，B公司的相關活動仍然由A公司單方面主導。2014年12月31日，按照協(xié)議約定，C公司向A公司支付2 000萬元，A公司將其持有的B公司20%股權轉讓給C公司并已辦理股權變更手續(xù)；當日，B公司自購買日持續(xù)計算的凈資產賬面價值為3 500萬元。2015年6月30日，C公司向A公司支付3 000萬元，A公司將其持有的B公司剩余80%股權轉讓給C公司并已辦理股權變更手續(xù)，自此C公司取得B公司的控制權；當日，B公司自購買日持續(xù)計算的凈資產賬面價值為4 000萬元。A公司下列說法或會計處理中正確的有（）。A.2014年12月31日，在合并財務

10、報表中計入投資收益1 300萬元B.2014年12月31日，在合并財務報表中計入其他綜合收益1 300萬元C.2015年6月30日，A公司不再將B公司納入合并范圍D.2015年6月30日，A公司應確認投資收益1 100萬元【答案】BCD【解析】2014年12月31日，A公司轉讓持有的B公司20%股權，在B公司的股權比例下降至80%，A公司仍控制B公司。處置價款2 000萬元與處置20%股權對應的B公司凈資產賬面價值的份額700萬元（3 50020%）之間的差額1 300萬元，在合并財務報表中計入其他綜合收益，選項A錯誤，選項B正確；2015年6月30日，A公司轉讓B公司剩余80%股權，喪失對B

11、公司控制權，不再將B公司納入合并范圍，選項C正確；2015年6月30日，A公司應將處置價款3 000萬元與享有的B公司凈資產份額3 200萬元（4 00080%）之間的差額200萬元，計入投資收益；同時，將第一次交易計入其他綜合收益的1 300萬元轉入投資收益，應確認投資收益=-200+1 300=1 100（萬元）。（三）本期減少子公司時如何編制合并財務報表在本期出售轉讓子公司部分股份或全部股份，喪失對該子公司的控制權而使其成為非子公司的情況下，應當將其排除在合并財務報表的合并范圍之外。在編制合并資產負債表時，不需要對該出售轉讓股份而成為非子公司的資產負債表進行合并。編制合并利潤表時，則應當

12、以該子公司期初至喪失控制權成為非子公司之日止的利潤表為基礎，將該子公司自期初至喪失控制權之日止的收入、費用、利潤納入合并利潤表。 在編制現(xiàn)金流量表時，應將該子公司自期初至喪失控制權之日止的現(xiàn)金流量信息納入合并現(xiàn)金流量表，并將出售該子公司所收到的現(xiàn)金扣除子公司持有的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物以及相關處置費用后的凈額，在有關投資活動類的“處置子公司及其他營業(yè)單位所收到的現(xiàn)金”項目反映。三、因子公司少數(shù)股東增資導致母公司股權稀釋如果由于子公司的少數(shù)股東對子公司進行增資，導致母公司股權稀釋，母公司應當按照增資前的股權比例計算其在增資前子公司賬面凈資產中的份額，該份額與增資后按母公司持股比例計算的在增資后子公司賬

13、面凈資產份額之間的差額計入資本公積，資本公積不足沖減的，調整留存收益?！窘滩睦?6-38】212年1月1日，甲公司和乙公司分別出資800萬元和200萬元設立A公司，甲公司、乙公司的持股比例分別為80%和20%。A公司為甲公司的子公司。213年1月1日，乙公司對A公司增資400萬元，增資后占A公司股權比例為30%。增資完成后，甲公司仍控制A公司。A公司自成立日至增資前實現(xiàn)凈利潤1 000萬元，除此以外，不存在其他影響A公司凈資產變動的事項（不考慮所得稅等影響）。本例中，甲公司持股比例原為80%，由于少數(shù)股東乙公司增資而變?yōu)?0%。增資前，甲公司按照80%的持股比例享有的A公司凈資產賬面價值為1

14、600萬元（2 00080%)；增資后，甲公司按照70%持股比例享有的凈資產賬面價值為1 680萬元（2 40070%)，兩者之間的差額80萬元，在甲公司合并資產負債表中應調增資本公積?！纠}多選題】2014年，A公司和B公司分別出資750萬元和250萬元設立C公司，A公司、B公司對C公司的持股比例分別為75%和25%。C公司為A公司的子公司。2015年B公司對C公司增資500萬元，增資后占C公司股權比例為35%。交易完成后，A公司仍控制C公司。C公司自成立日至增資前實現(xiàn)凈利潤1 000萬元，除此以外，不存在其他影響C公司凈資產變動的事項（不考慮所得稅等影響）。A公司下列會計處理中正確的有（）

15、。A.B公司對C公司增資前A公司享有的C公司凈資產賬面價值為1 500萬元B.B公司對C公司增資后A公司享有的C公司凈資產賬面價值為1 625萬元C.增資后A公司合并資產負債表中應調增資本公積125萬元D.增資后A公司個別負債表中應調增資本公積125萬元【答案】ABC【解析】A公司持股比例原為75%，由于少數(shù)股東增資而變?yōu)?5%。增資前，A公司按照75%的持股比例享有的C公司凈資產賬面價值為1 500萬元（2 00075%），選項A正確；增資后，A公司按照65%持股比例享有的凈資產賬面價值為1 625萬元（2 50065%），兩者之間的差額125萬元，在A公司合并資產負債表中應調增資本公積，選

16、項B和C正確，選項D錯誤。四、交叉持股的合并處理交叉持股，是指在由母公司和子公司組成的企業(yè)集團中，母公司持有子公司一定比例股份，能夠對其實施控制，同時子公司也持有母公司一定比例股份，即相互持有對方的股份。母子公司有交互持股情形的，在編制合并財務報表時，對于母公司持有的子公司股權，與通常情況下母公司長期股權投資與子公司所有者權益的合并抵銷處理相同。對于子公司持有的母公司股權，應當按照子公司取得母公司股權日所確認的長期股權投資的初始投資成本，將其轉為合并財務報表中的庫存股，作為所有者權益的減項，在合并資產負債表中所有者權益項目下以“減：庫存股”項目列示；對于子公司持有母公司股權所確認的投資收益（如

17、利潤分配或現(xiàn)金股利），應當進行抵銷處理。子公司將所持有的母公司股權分類為可供出售金融資產的，按照公允價值計量的，同時沖銷子公司累計確認的公允價值變動。子公司相互之間持有的長期股權投資，應當比照母公司對子公司的股權投資的抵銷方法，將長期股權投資與其對應的子公司所有者權益中所享有的份額相互抵銷。屋出租合同樣本出租方：承租方：根據(jù)中華人民共和國合同法及有關規(guī)定，為明確出租方與承租方的權利義務關系，經雙方協(xié)商一致，簽訂本合同。第一條房屋座落、間數(shù)、面積、房屋質量第二條 租賃期限租賃期共_年零_月，出租方從_年_月_日起將出租房屋交付承租方使用，至_年_月_日收回。承租人有下列情形之一的，出租人可以終止

18、合同、收回房屋：1.承租人擅自將房屋轉租、轉讓或轉借的;2.承租人利用承租房屋進行非法活動，損害公共利益的;3.承租人拖欠租金累計達_個月的。租房合同如因期滿而終止時，如承租人到期確實無法找到房屋，出租人應當酌情延長租賃期限。如承租方逾期不搬遷，出租方有權向人民法院起訴和申請執(zhí)行，出租方因此所受損失由承租方負責賠償。合同期滿后，如出租方仍繼續(xù)出租房屋的，承租方享有優(yōu)先權。第三條租金和租金的交納期限租金的標準和交納期限，按國家_的規(guī)定執(zhí)行(如國家沒有統(tǒng)一規(guī)定的，此條由出租方和承租方協(xié)商確定，但不得任意抬高)。第四條 租賃期間房屋修繕修繕房屋是出租人的義務。出租人對房屋及其設備應每隔_月(或年)認

19、真檢查、修繕一次，以保障承租人居住安全和正常使用。出租人維修房屋時，承租人應積極協(xié)助，不得阻撓施工。出租人如確實無力修繕，可同承租人協(xié)商合修，屆時承租人付出修繕費用即用以充抵租金或由出租人分期償還。第五條 出租方與承租方的變更1.如果出租方將房產所有權轉移給第三方時，合同對新的房產所有者繼續(xù)有效。2.出租人出賣房屋，須在3個月前通知承租人。在同等條件下，承租人有優(yōu)先購買權。3.承租人需要與第三人互換住房時，應事先征得出租人同意;出租人應當支持承租人的合理要求。第六條 違約責任1.出租方未按前述合同條款的規(guī)定向承租人交付合乎要求的房屋的，負責賠償_元。2.出租方未按時交付出租房屋供承租人使用的，負責償付違約金_元。3.出租方未按時(或未按要求)修繕出租房屋的，負責償付違約金_元;如因此造成承租方人員人身受到傷害或財物受毀的，負責賠償損失。4.承租方逾期交付租金的，除仍應及時如數(shù)補交外，應支付違約金_元。5.承租方違反合同，擅自將承租房屋轉給他人使用的，應支付違約金_元;如因此造成承租房屋毀壞的，還應負責賠償。第七條 免責條件房屋如因不可抗力的原因導致毀損和造成承租方損失的，雙方互不承擔責任。第八條 爭議的解決方式本合同范本在履行中如發(fā)生爭議，雙方應協(xié)商解決;協(xié)商不成時，任何一方均可向工商局經濟合同仲裁委員會申請調解或仲裁，也可以向人民法院起訴第九條 合同范本