中外企業(yè)會計準則-無形資產(chǎn)的比較

1、    隨著我國經(jīng)濟體制改革的不斷深入，具有中國特色的社會主義市場經(jīng)濟體制逐步形成，并不斷走向完善。市場經(jīng)濟的特點是競爭，在科學(xué)技術(shù)飛速發(fā)展的今天，科學(xué)技術(shù)的競爭成為企業(yè)競爭的重要手段，相應(yīng)地，無形資產(chǎn)在企業(yè)中的地位越來越突出，對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營及其成果具有重要的影響，制訂相應(yīng)的會計準則來規(guī)范其核算也日益迫切。無形資產(chǎn)準同的引言部分，指出了解這一準則涉及企業(yè)無形資產(chǎn)的會計核算與會計報表揭示等問題。定義段中對準則中所用的術(shù)語進行了相應(yīng)的定義、說明，為準則使用人明確準則的適用范圍，正確理解和使用準則，提供了參考、主要術(shù)語包括無形資產(chǎn)、貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)

2、、公允價值、商譽、可辨認資產(chǎn)等六個。準則正文部分又劃分無形資產(chǎn)確認、無形資產(chǎn)計量、無形資產(chǎn)攤銷、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和轉(zhuǎn)銷、無形資產(chǎn)投資、無形資產(chǎn)重估價，無形資產(chǎn)資產(chǎn)維護和提高，應(yīng)披露的事項等八個部分。這八個部分相互銜接，構(gòu)成了一個統(tǒng)一的整體。附則部分說明本準則由財政部負責解釋，并于1997年1月1日起施行。國際會計準則委員會為協(xié)調(diào)各國的會計實務(wù)，規(guī)范無形資產(chǎn)的會計核算工作，已經(jīng)發(fā)布了國際會計準則第38號-無形資產(chǎn)，對報告期自1999年7月1日或以后開始的年度財務(wù)報表有效，鼓勵較早地采用。如果企業(yè)將此準則運用于報告期從1999年7月1日前開始的年度財務(wù)報表，企業(yè)應(yīng)當披露這一事實，并同時采用國際會計準則

3、第22號-企業(yè)合并（1998年修訂）和國際會計準則第36號-資產(chǎn)減值。在我國準則擬定過程中，充分注意到了各種變化和發(fā)展，并注意參考了澳大利亞的會計準則商譽會計、美國會計準則委員會第17號意見書無形資產(chǎn)，以及包括香港、法國和日本在內(nèi)的其他有關(guān)國家的地區(qū)涉及無形資產(chǎn)的會計規(guī)定和摜，力求與國際慣例接軌，同時考慮我國的國情，準則規(guī)范的內(nèi)容比較全面、系統(tǒng)。二、比較（一）關(guān)于準則的涉及范圍在我國，具有無形資產(chǎn)性質(zhì)的資產(chǎn)一般包括專利權(quán)、商標權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)、商譽、研究與開發(fā)費用、租賃權(quán)等。其中，租賃權(quán)、研究與開發(fā)費用等性質(zhì)特殊，并有專門的會計準則加以規(guī)定，因而在無形資產(chǎn)具體會計準則

4、中沒有涉及。國際會計準則第38號-無形資產(chǎn)適用于所有企業(yè)除以下各項之外的無形資產(chǎn)的會計核算：（1）由其他國際會計準則規(guī)范的無形資產(chǎn)；（2）國際會計準則第32號-金融工具：披露和列報中定義的金融資產(chǎn)；（3）礦產(chǎn)權(quán)，以及礦產(chǎn)、石油、天然氣和類似非再生性資源的勘探支出或開發(fā)和采掘支出；（4）保險公司與保單持有人之間簽訂的合同所產(chǎn)生的無形資產(chǎn)。由此可見，對于在企業(yè)合并中形成的商譽（見國際會計準則第22號-企業(yè)合并）和屬于國際會計準則第17號-租賃范圍內(nèi)的租賃均不適用此準則。就融資租賃而言，標的可能是有形的，也可能是無形的。初始確認后，承租人應(yīng)按本準則的規(guī)定核算因融資租賃而持有的無形資產(chǎn)。另外，對研究與

5、開發(fā)活動支出其目標是開發(fā)知識。因此，雖然這些活動可能會產(chǎn)生有實物形態(tài)的資產(chǎn)（如樣品），但該資產(chǎn)的實物要素次于其無形要素（即含在實物要素中的知識），所以亦適用此準則。（二）關(guān)于定義無形資產(chǎn)的定義，應(yīng)反映其本質(zhì)內(nèi)涵，也是實務(wù)操作的理論基礎(chǔ)。目前，對無形資產(chǎn)的界定，眾說紛紜，尚未達到共識，在我們所考察的國家和地區(qū)中，美國、法國、日本、香港的會計準則對無形資產(chǎn)都沒有明確的定義。我國標準中將無形資產(chǎn)定義為“無實物形態(tài)的，企業(yè)用于生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)、出租給他人，或為了行政管理目的而持有的，使用年限超過一年的非貨幣性資產(chǎn)?！贝硕x體現(xiàn)了無形資產(chǎn)的“無形”、“使用期超過一年”以及“為企業(yè)使用而非為出售所持有”

6、等基本特征。英國會計準則委員會在已經(jīng)公布的文件商譽和無形資產(chǎn)（討論稿）對無形資產(chǎn)的定義則是：“無形資產(chǎn)指無實物形態(tài)、性質(zhì)上屬于非貨幣性的固定資產(chǎn)。而固定資產(chǎn)指符合下列條件的資產(chǎn)；（A）企業(yè)持有的，能用于生產(chǎn)，提供商品和勞務(wù)、租給他人，或用于管理目的；（B）已取得或開發(fā)成功，預(yù)期在將來持續(xù)使用；（C）不準備在正常經(jīng)營過程中銷售。”國際會計準則將無形資產(chǎn)定義為：“指為用于商品或勞務(wù)的生產(chǎn)或供應(yīng)、出租給其他單位、或管理目的而持有的，沒有實物形態(tài)的、可辨認非貨幣資產(chǎn)”。此定義強調(diào)無形資產(chǎn)的可辯認性。（三）關(guān)于無形資產(chǎn)確認標準我國將無形資產(chǎn)的確認標準規(guī)定為：“無形非貨幣性項目滿足以下條件時，應(yīng)確認為企求

7、業(yè)的無形資產(chǎn)：（1）該項目在促成企業(yè)獲得經(jīng)濟利益方面的作用，以及發(fā)揮這種作用的能力能夠被證實；（2）取得該項目的成本能夠可靠地計量。”此標準采納了國際會計準則委員會已發(fā)布的無形資產(chǎn)原則公告（草案）中規(guī)定的無形資產(chǎn)確認條件。國際會計準則將某項目確認為無形資產(chǎn)要求企業(yè)能證明該項目滿足以下條件：（1）該項目在促成企業(yè)獲得經(jīng)濟利益方面的作用，以及發(fā)揮這種作用的能力能夠被證實；（2）取得該項目的成本能夠可靠地計量。    （四）關(guān)于商譽商譽是一項不可辨認資產(chǎn)，不能獨立于企業(yè)而單獨確認，一般都在企業(yè)合并時確認商譽。我國對購入商譽的成本，一般應(yīng)根據(jù)企業(yè)在購買另一個企業(yè)

8、時支付的價款，扣除購入可辨認凈資產(chǎn)的余額確定。企業(yè)購買另一個企業(yè)時所支付的價款少于被收購企業(yè)可辨認凈利資產(chǎn)的公允價值的差額，稱為負商譽。負商譽應(yīng)確認為企業(yè)的遞延收益，并在不短于5年的期限內(nèi)等額攤銷，計入各期損益。美國對商譽的確認以所收買的凈資產(chǎn)的公平市價為基礎(chǔ)，并將其資本化，并在40年內(nèi)攤銷。日本商譽的確認是以所收買的凈資產(chǎn)的賬面價值為基礎(chǔ)。商譽是收買成本超過所收買的凈資產(chǎn)于收買日的價值或于資產(chǎn)負債表日的價值。企業(yè)集團在其有效的經(jīng)濟壽命期內(nèi)攤銷商譽，出于穩(wěn)健，一般在不超過5年時間內(nèi)攤銷。法國對取得子公司時，取得成本超過子公司賬面成本的部分在已取得的資產(chǎn)和負債葉攤配，未攤配的余額確認為商譽，對商

9、譽的處理在實踐中很不相同。盡管1986年的指令要求將商譽資本化并予攤銷，但同時又規(guī)定，在“例外環(huán)境”下，商譽可以直接沖減準備。（五）關(guān)于研究與開發(fā)費用（R&D）R&D在現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展中占據(jù)十分重要的地位，大凡保持長久競爭力的企業(yè)均投入了大量的R&D經(jīng)費，美國將其全部費用化，日本將研究支出費用化而將開發(fā)費用資本化，法國較特殊，一般予以資本化。美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）于1974年發(fā)布了第2號財務(wù)會計準則公告“研究與開發(fā)成本會計”，列舉了四種會計處理方法，認為R&D的未來收益不確定也不易計量，支出與收入之間缺乏因果關(guān)系，應(yīng)將其費用化，計入當期損益。在此之前，許多公司將R&D支出予以資本貨，并按APB第17份意見書規(guī)定的40年的范圍內(nèi)任意確定一個期限進行攤銷。日本將開發(fā)費用資本化，攤銷期一般為五年。除純理論研究費外，法國將其他R&D在不超過經(jīng)濟壽命的期限內(nèi)攤銷。我國現(xiàn)行會計制度未對研究與開發(fā)成本作出規(guī)定，實際上列入了當期費用。（六）關(guān)于無形資產(chǎn)攤銷無形資產(chǎn)攤銷通常采用直線法，即將無形資產(chǎn)取得成本在一定的