土地增值稅案例籌劃分析

1、精品文檔房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對土地增值稅進行籌劃是常態(tài)。 然而不當稅 收籌劃又會帶來稅務稽查風險。 本文從一則房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 的土地增值稅清算案例入手，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值 稅稅收籌劃進行分析，指出其稅務稽查風險點供大家參考。一、案例（一）基本案情A項目由A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)全資開發(fā)。 該項目坐落于H區(qū)的 新興行政中心，緊鄰國道，2010年7月拿地3.6萬 m2,2013年12月竣工，B集團同時為A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)控股股東， 出資比例70%。A項目只開發(fā)普通住宅和非住宅兩種清算類型，其中非住宅 包括車庫、商鋪和幼兒園三種類型共計2.2萬余 m，在土地增值稅清算申報時已售罄。A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)提交的稅務

2、師事務所出具鑒證報告審定的銷售截止期為2014年12月，已售面積16.4萬 m,已售比例96.99%，申報收入約6.9億。 根據(jù)稅務師事務所出具的鑒證報告，A項目轉(zhuǎn)讓普通住宅和非普通住宅兩種房屋類型所取得收入的增值率都是負值， 也 就是說申報的土地增值稅實際稅負為零。A項目已預繳土地增值稅1102萬元，申請退稅1102萬元。（二）稅務機關(guān)的質(zhì)疑1、實際稅負的爭議問題。A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)申報的土地增 值稅實際稅負為零，剔除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照取得土地使用可編輯精品文檔權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和加計扣除20%,計算出A項目開發(fā)經(jīng)營的利潤率僅為13%左右，這與行業(yè)正常利潤率不符。2、 銷售收入的

3、爭議問題。非住宅的銷售單價僅為4170元/川，低于普通住宅的4204元/川。但仔細核對后發(fā)現(xiàn)，根據(jù) 鑒證報告該項目非住宅分為三種類型商鋪、幼兒園和車庫，其中車庫面積占非住宅總面積70%,單價2381元/ m2,在H區(qū)不算低價，但是車庫拉低了非住宅銷售平均單價。而同時，商鋪均價9000元/m,幼兒園均價4500元/m,初 步看來也是低于市場價的。3、 成本比率的爭議。該項目申報四項費用之和達到4億元，單位面積成本2376元，超出按竣工年度計算的定額標準。（三）稅務機關(guān)的清算審核地稅局相關(guān)人員從以下幾方面進行了土地增值稅清算審核：1、清算單位的審核在基本情況的審核中，稅務人員發(fā)現(xiàn)該項目擁有兩個建設

4、 用地規(guī)劃許可證，按照當?shù)氐囟惥值墓?，“房地產(chǎn)開發(fā) 以規(guī)劃主管部門審批的用地規(guī)劃項目為清算單位”，故A項目應當劃分為兩個清算單位， 而稅務師事務所出具的鑒證報 告只劃分了一個清算單位。通過進一步分析，獨立辦理建設用地規(guī)劃許可證的小地 塊上是九號樓，而九號樓車庫面積1742m?,僅占其非住宅可編輯精品文檔42%，其余非住宅都是商鋪。通過重新劃分清算單位，九號樓非住宅4100川的單價提高到6500元，直接導致審核調(diào) 減應退土地增值稅約300萬元。2、銷售收入的審核經(jīng)稅務人員審核，A項目銷售收入存在兩個問題：一是部分住宅收入偏低。鑒證報告根據(jù)第三方資產(chǎn)評估機構(gòu) 出具的房屋估價報告對42套住宅的評估

5、價格調(diào)增銷售收入360萬元，評估均價3800元/ m2，平均調(diào)增單價900元/ m2。 另有合同單價明顯低于評估均價而未調(diào)增銷售收入的普通 住宅59套。且均未說明理由。二是商鋪、幼兒園收入偏低。商鋪建筑面積占非住宅的25.66%，幼兒園建筑面積占非住宅的4.26%，全部銷售給 了A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的控股股東B集團。A房地產(chǎn)企業(yè)提供 了第三方資產(chǎn)評估機構(gòu)出具的房屋估價報告， 采用收益法評 估的不含室內(nèi)裝修價值的市場價值為4900萬元，低于清算 申報價格5700萬元。但是根據(jù)稅務機關(guān)掌握的二手房申報 信息， 與A項目地段和建設規(guī)模相近的營業(yè)用房合同均價在18000元/m 。因此，土地增值稅清算申報價

6、格雖高于評估 價，但仍低于市場價比較多。3、扣除項目的審核為了進行扣除項目的審核， 稅務人員一方面對A企業(yè)提供的 清算資料進行了詳細的書面審核，并對重要事項進行了實地可編輯精品文檔查驗和驗收取證。另一方面向企業(yè)取得了各棟的施工圖、竣 工圖電子資料，并向第三方造價咨詢公司尋求幫助。最終稅 務人員確認以下幾方面存在問題：一是土地成本確認存疑。B集團這幾年的財政資金返還記錄顯示，B集團2010年收到A項目地塊的土地出讓金返還款、 配套費、人防費返還約1.2億元，該款項被約定用于A項目 基礎(chǔ)設施建設和拆遷。二是前期工程費扣除憑據(jù)不足。未提供支付記錄?！捌渌敝?96萬余元未提供發(fā)票明細表。三是建筑安裝

7、工程費扣除憑據(jù)不足。未提供支付記錄。四是喬木結(jié)算價格與造價信息差額比較大。五是代收費用不應加計扣除。4、成本分攤的審核車庫未計容，不應分攤“取得土地使用權(quán)所支付的金額”。幼兒園未繳配套費，不應分攤配套費及配套費契稅。九號樓系獨立地塊， 單獨入戶、 未享受小區(qū)環(huán)境、 不應分 攤園林費用。（四）稅務機關(guān)處理最終，稅務機關(guān)只針對前述提到的幾個明顯違法的問題進行 了調(diào)整，調(diào)減應退增值稅369萬元。、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅籌劃稅務風險及應對（一）A房地產(chǎn)企業(yè)籌劃方案分析可編輯精品文檔從案情分析可以看出，A房地產(chǎn)企業(yè)至少運用了三種類型的 稅收籌劃方法：一是利用公司組織形式，即通過單獨成立法 人企業(yè)固化土

8、地成本；二是合理定價，即通過關(guān)聯(lián)交易使項 目達到清算條件，并將轉(zhuǎn)讓收入保持在可控范圍內(nèi)；三是選 擇項目核算方式，即對兩個地塊的開發(fā)項目實施統(tǒng)一核算。（二）A房地產(chǎn)企業(yè)籌劃方案的稅務風險1、 土地成本存疑：由于財政返還資金的存在，結(jié)合B集團 是A房地產(chǎn)企業(yè)的實際控制人，因此，A項目取得土地的成 本是低于申報的土地出讓金的。 但是A房地產(chǎn)企業(yè)與B集團 系獨立法人，B集團將財政返還資金用于A項目的情況該如 何從稅法上定性，這在稅法領(lǐng)域沒有定論，存在稅務風險。2、A項目中部分交易是發(fā)生在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的，并且合同 定價低于市場均價，雖然有房屋評估機構(gòu)對被交易的非住宅 進行了資產(chǎn)評估，但是評估價是否合理、

9、稅務機關(guān)會否對評 估價進行調(diào)整、如何調(diào)整。3、 對于四項費用稅務機關(guān)認為與定額標準差異大，結(jié)合房 地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清理管理有關(guān)問題的通知，稅務 機關(guān)至少還要證明A房地產(chǎn)企業(yè)提供的“憑證或資料不符合 清算要求或不實”。但是關(guān)于不符合清算要求與不實的標準，稅法并沒有很明確的規(guī)定。 假設稅務機關(guān)認定A房地產(chǎn)企業(yè) 提供的憑證不實，那么A房地產(chǎn)企業(yè)還可能面臨稅務稽查的 風險?？删庉嬀肺臋n（三）A房地產(chǎn)企業(yè)稅務風險應對1、針對土地成本問題：雖然涉案地塊有財政返還資金，但是按照合同約定該資金是返還至B集團而非A房地產(chǎn)企業(yè)，且A企業(yè)與B集團是獨立法人主體，因此從A房地產(chǎn)企業(yè) 角度看，在計算土地增值稅時

10、，該筆財政返還資金不能沖減 獲地成本。2、針對關(guān)聯(lián)交易估價問題： 由于涉案關(guān)聯(lián)交易的房產(chǎn)均為 商業(yè)性房產(chǎn)，而商業(yè)性房產(chǎn)的價值通常體現(xiàn)在它獲取收益的 能力上，因此用收益法評估是符合其產(chǎn)品性質(zhì)的。雖然稅務 機關(guān)指出該評估價低于市場價，但是在商業(yè)性房地產(chǎn)價值評 估方面并不是市場價法一定比收益法評估價更合法。3、 針對四項費用的問題：A房地產(chǎn)企業(yè)四項費用算下來比 定額標準高不少，但是由于稅法相關(guān)規(guī)定中對土地增值稅清 算要求并沒有詳細明確的標準， 經(jīng)過A房地產(chǎn)企業(yè)的據(jù)理力 爭，稅務機關(guān)只對缺少發(fā)票的部分費用予以調(diào)整不許扣除。三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稽查風險點（一）稅收優(yōu)惠政策適用是否合法房地產(chǎn)開發(fā)企

11、業(yè)適用的土地增值稅免稅情形有：（1）納稅人建造普通標準住宅出售， 增值額未超過扣除項目金額20%；（2）因國家建設需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。（3）因城市規(guī)劃、國家建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)4）對于以房讓原房地 產(chǎn)的，經(jīng)稅務機關(guān)審核，免征土地增值稅。（可編輯精品文檔地產(chǎn)進行投資、 聯(lián)營的， 投資、聯(lián)營的一方以土地 （房地產(chǎn)） 作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、 聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。（有例外：另根據(jù) 財政部、國家稅務總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知 （財稅200621號）規(guī)定， 對于以土地 （房地產(chǎn)） 作價入股 進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事

12、房地產(chǎn)開發(fā) 的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營 的，均不適用財稅字199548號文暫免征收土地增值稅的規(guī) 定。）（5）對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房， 建成后按比例分房自用的，暫免征土地增值稅。（6）委托代建免稅：對開發(fā)商而言，雖然取得了收入的，但是沒有發(fā) 生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，其收入不屬于土地增值稅的征稅范圍。 而對于是否符合稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定又常常存在爭議，例如 對“因國家建設需要依法征用、收回的房地產(chǎn)”中“因國家 建設需要”該如何理解、是否一定有政府規(guī)劃部門的公告、 如果政府采取與企業(yè)簽訂回購協(xié)議的方式收回土地是否可 以適用該優(yōu)惠政策，都存在爭議。（二）銷售收入是否有少計的情況 銷售收入是計算土地增值稅應納稅增值額的基礎(chǔ)，也是在土 地增值稅預繳階段的預征率適用的基礎(chǔ)，因此無論在土地增 值稅預繳階段還是清算階段，稅務機關(guān)都會判斷是否存在隱 瞞銷售收入的行為，比如是否有隱瞞銷售價格的行為、附屬可編輯精品文檔辦公設備的購銷合同價格是否合理、裝修合同價格是否合理、 土地增值稅的清算單位是否合理合法等。（三）扣除項目是否真實、扣除金額是否準確 計算土地增值稅時可扣除項目主要包括：土地出讓金及稅費