股權轉讓個人所得稅政策解析

2015年最新股權轉讓

個人所得稅政策解析組長：范萍組員：楊興、劉俊、姚佳佳主講人：楊興Email:522511623@

TelQ咨詢群:300191276緒課程目標及定位熟悉政策明晰流程規(guī)避風險稅收籌劃明確政策依據(jù)理清稅法框架明晰辦稅流程注重案例分析采用問題導向側重實用價值強調規(guī)范意識1課程大綱1.政策背景2.股權轉讓的概念及法律界定3.股權轉讓的稅收法律體系4.新舊政策對比一、政策背景國家稅務總局關于《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法》

國家稅務總局公告2014年第67號2014年12月7日為加強股權轉讓所得個人所得稅征收管理，規(guī)范稅務機關、納稅人和扣繳義務人征納行為，維護納稅人合法權益，根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則，制定本辦法。

二、股權轉讓的概念

及法律界定

股權

股東因出資而取得的、依法定或者公司章程的規(guī)定和程序參與事務并在公司中享受財產利益的、具有可轉讓性的權利。股權轉讓股權轉讓是指公司股東依法將自己的股份讓渡給他人，使他人成為公司股東的民事法律行為。2“股權”概念解析圖制定和修改章程出任或選派管理者參與股東大會決定重大事宜控制權控制權Control財產權Property分取紅利收回剩余財產承擔有限責任財產權股權自由讓渡制讓渡權Transfer讓渡權股權轉讓的法律視角3公司法第七十二條合同法第四十四條公司登記管理條例第三十五條征管法第十六條和第六十條征管法實施細則第十一條、第十四條稅務登記管理辦法第十八條和第十九條個人所得稅法企業(yè)所得稅法股權轉讓的類型按每股初始投資成本劃分按出讓方出資人類型劃分按企業(yè)是否上市來劃分按債務是否剝離來劃分溢價轉讓平價轉讓低價轉讓自然人轉讓法人轉讓承債式轉讓非承債式轉讓非上市公司上市公司范圍界定自然人出讓股權溢價、平價、低價轉讓上市公司股權非上市公司股權三、股權轉讓的稅法體系1.股權轉讓個稅征納的基本要素2.非上市公司股權轉讓3.上市公司股權轉讓4.股權轉讓的特殊規(guī)定稅法演進2000-2003年2005-2007年2009年1994-1999年2011-2014年1994年個人所得稅法1998年財稅字[1998]61號2000年國稅發(fā)[2000]60號2003年財稅[2003]158號2010年國家稅務總局公告2010年第27號財稅〔2010〕70號2009年國稅發(fā)〔2009〕85號國稅函〔2009〕285號財稅〔2009〕167號2011年個人所得稅法第六次修正2012年財稅〔2012〕85號2013年國家稅務總局公告2013年23號2010年2005年國稅函[2005]130號2006年國稅函[2006]866號2007年國稅函[2007]244號國家稅務總局公告2014年第67號稅法演進2000-2003年2005-2007年2009年非上市公司2011-2014年2010年2000-2003年2005-2007年2009年上市公司2011-2013年2010年國稅發(fā)[2000]60號財稅[2003]158號國稅函[2005]130號國稅函[2006]866號國稅函[2007]244號財稅〔2009〕167號國稅發(fā)〔2009〕85號國稅函〔2009〕285號國稅總局公告2010年第27號財稅〔2010〕70號財稅〔2012〕85號國稅總局公告2013年第23號國家稅務總局公告2014年第67號1.股權轉讓的個稅征納的基本要素適用稅目個人所得稅法第二條

財產轉讓所得計稅依據(jù)應納稅所得=轉讓財產收入-（財產原值+合理費用）納稅主體以轉讓人為納稅義務人，以受讓人為扣繳義務人。（2014年67號公告）1.股權轉讓的個稅征納的基本要素納稅地點國稅總局2014年67號公告：發(fā)生股權變更企業(yè)所在地地稅機關為主管稅務機關。納稅時間國稅總局2014年67號公告：股權轉讓實際支付或協(xié)議生效次月15日（六種情形）個稅征納基本要素征納范圍納稅時間納稅地點納稅主體計稅依據(jù)公平交易市場公允價值2.非上市公司股權轉讓

個稅征納所涉稅法體系個人所得稅法（2011年修正）國稅函[2009]285號

國稅總局公告2010年第27號國稅發(fā)[2009]85號財稅[2003]158號16國稅總局公告2013年第23號國稅總局公告

2014年第67號2.1非上市公司股權轉讓個稅政策解讀國稅總局〔2014〕第67號1.股權轉讓范圍界定2.股權轉讓收入確認3.股權轉讓原值確認4.股權轉讓納稅申報申報價格明顯偏低的判定

1.申報的股權轉讓價格低于初始投資成本或低于取得該股權所支付的價款及相關稅費的；

2.申報的股權轉讓價格低于對應的凈資產份額的；

3.申報的股權轉讓價格低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權轉讓價格的；

4.申報的股權轉讓價格低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權轉讓價格的。國稅總局公告2010年第27號第二條第一款每股凈資產=股東權益/股本總額（總股數(shù)）凈資產份額=股東權益*所占份額股東權益（所有者權益）=資產總額-負債=股本+資本公積+盈余公積+未分配利潤凈資產份額示例.xls凈資產計算公式負債及所有者權益行次年初數(shù)期末數(shù)負債合計1142,208,989.121,637,659.56所有者權益：實收資本1151,000,000.001,456,240.00資本公積1163,543,760.00盈余公積117其中：法定公益金118未分配利潤119-2,710,040.94-5,328,486.82所有者權益合計120-1,710,040.94-328,486.82負債及所有者權益總計498,948.181,309,172.74財報截圖計稅依據(jù)偏低的正當理由1所投資企業(yè)連續(xù)三年以上（含三年）虧損2

因國家政策調整的原因而低價轉讓股權3將股權轉讓給配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉讓人承擔直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人4稅務機關認定的其他合理情況21國稅總局公告2010年第27號第二條第二款

配偶、三代以內直系親屬、兄弟姐妹

贍（撫）養(yǎng)人非上市公司股權轉讓個稅處理的若干情況溢價轉讓（不小于每股凈資產、小于每股凈資產）平價轉讓、低價轉讓（無正當理由、有正當理由）含有不動產和無形資產的轉讓22核定辦法（一）

參照每股凈資產或納稅人享有的股權比例所對應的凈資產份額核定股權轉讓收入。

對知識產權、土地使用權、房屋、探礦權、采礦權、股權等合計占資產總額比例達50%以上的企業(yè)，凈資產額須經(jīng)中介機構評估核實。23國稅總局公告2010年第27號第二條第三款核定：凈資產評估：50%無形資產不動產股權

參照相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權轉讓價格核定股權轉讓收入

內部轉讓核定辦法（二）

參照相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權轉讓價格核定股權轉讓收入同業(yè)轉讓納稅評估核定辦法（三）2.2變更審批初審材料①財務報表（上一年度季報、當月月報）②近三年的所得稅年報③銀行對賬單或銀行流水④新舊章程⑤股權轉讓協(xié)議、股東會決議、新股東身份證⑥股權轉讓信息備案表、變更稅務登記表⑦自然人股權轉讓交易的銀行回單⑧（不動產或無形資產等評估報告）2.3關于股權轉讓后轉增股本

一名或多名個人投資者以股權收購方式取得被收購企業(yè)100%股權，股權收購前，被收購企業(yè)原賬面金額中的“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等盈余積累未轉增股本，而在股權交易時將其一并計入股權轉讓價格并履行了所得稅納稅義務。股權收購后，企業(yè)將原賬面金額中的盈余積累向個人投資者(新股東,下同)轉增股本，有關個人所得稅問題區(qū)分以下情形處理：國稅總局2013年23號公告

新股東以不低于凈資產價格收購股權的，企業(yè)原盈余積累已全部計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，不征收個稅。

盈余積累股本資本公積盈余公積未分配利潤收購價格關于股權轉讓后轉增股本

新股東以低于凈資產價格收購股權的，企業(yè)原盈余積累中，對于股權收購價格低于原所有者權益的差額部分未計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，應按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅。盈余積累股本資本公積盈余公積未分配利潤收購價格差額部分

新股東以低于凈資產價格收購企業(yè)股權后轉增股本，應按照下列順序進行,即:先轉增應稅的盈余積累部分，然后再轉增免稅的盈余積累部分。

關于股權轉讓后轉增股本3.上市公司股權轉讓個稅征納所涉稅法體系個人所得稅法（2011年修改）財稅[2009]167號財稅[2012]85號財稅[2010]70號3.1上市公司股權轉讓個稅征納政策解讀轉讓上市公司普通股

第八條

對個人在上海證券交易所、深圳證券交易所轉讓從上市公司公開發(fā)行和轉讓市場取得的上市公司股票所得，繼續(xù)免征個人所得稅。轉讓上市公司限售股

第一條自2010年1月1日起，對個人轉讓限售股取得的所得，按照"財產轉讓所得"，適用20%的比例稅率征收個人所得稅。財稅[2009]167號3.2限售股轉讓的個稅問題限售股包括（第二條）：

①上市公司股權分置改革完成后股票復牌日之前股東所持原非流通股股份，以及股票復牌日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉股（以下統(tǒng)稱股改限售股）；②2006年股權分置改革新老劃斷后，首次公開發(fā)行股票并上市的公司形成的限售股，以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉股（以下統(tǒng)稱新股限售股）。限售股的定義應稅所得額計算個人轉讓限售股：

應納稅所得額=限售股轉讓收入-（限售股原值+合理稅費）應納稅額=應納稅所得額×20%特別提醒：

如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的，不能準確計算限售股原值的，主管稅務機關一律按限售股轉讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。限售股征收個人

所得稅計算方法

方法一：

證券機構技術和制度準備完成前形成的限售股，證券機構按照股改限售股股改復牌日收盤價，或新股限售股上市首日收盤價計算轉讓收入。按照計算出的轉讓收入的15%確定限售股原值和合理稅費，以轉讓收入減去原值和合理稅費后的余額按20%稅率，計算預扣預繳個人所得稅額。方法二：

證券機構技術和制度準備完成后新上市公司的限售股，按照證券機構事先植入結算系統(tǒng)的限售股成本原值和發(fā)生的合理稅費，以實際轉讓收入減去原值和合理稅費后的余額按20%稅率，計算并直接扣繳個人所得稅額。限售股優(yōu)先原則：

納稅人同時持有限售股及該股流通股的，其股票轉讓所得，按照限售股優(yōu)先原則，即轉讓股票視同為先轉讓限售股，按規(guī)定計算繳納個人所得稅。4.股權轉讓特殊規(guī)定國稅函[2005]130號轉讓行為結束后，當事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權轉讓合同、退回股權的協(xié)議，是另一次股權轉讓行為，對前次轉讓征收的個人所得稅款不予退回。股權轉讓合同未履行完畢，停止執(zhí)行原轉讓合同，納稅人不應繳納個人所得稅。國稅函[2006]866號股權成功轉讓后，轉讓方取得違約金應納稅所得=轉讓價格+超期違約金收入-股本“財產轉讓所得”稅目計算繳納個稅

轉讓方個人自行申報承債式股權轉讓

公司原全體股東通過簽訂股權轉讓協(xié)議，以轉讓公司全部資產方式將股權轉讓給新股東，協(xié)議約定時間以前的債權債務由原股東負責，協(xié)議約定時間以后的債權債務由新股東負責。根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例的規(guī)定，原股東取得股權轉讓所得，應按"財產轉讓所得"項目征收個人所得稅。國稅函﹝2007﹞244號應稅所得的確定方式方式一：

（一）原股東取得轉讓收入后，根據(jù)持股比例先清收債權、歸還債務后，再對每個股東進行分配

應納稅所得額

=（原股東股權轉讓總收入-原股東承擔債務總額+原股東所收回的債權總額-注冊資本額-合理稅費）*原股東持股比例方式二：

（二）原股東取得轉讓收入后，根據(jù)持股比例對股權轉讓收入、債權債務進行分配的

應納稅所得額=原股東分配取得股權轉讓收入+原股東清收公司債權收入-原股東承擔公司債務支出-原股東向公司投資成本應稅所得的確定方式四、股權轉讓案例分析1.股權轉讓收入2.股權轉讓成本3.股權轉讓稅收優(yōu)惠主管稅務機關對股權轉讓的關注要點4.1股權轉讓收入方面1、所需檢查主要資料：股權轉讓合同、轉讓時點企業(yè)財務報表、固定資產、無形資產原值、凈值明細賬、評估報告（房屋評估、土地評估、資產評估、會計師事務所等評估報告）、收款憑據(jù)（個人收款收據(jù)、銀行卡收款憑據(jù)）2、檢查事項：轉讓收入價格的合理性、收款方式合理性①審閱企業(yè)財務報表、固定資產、無形資產原值、凈值明細賬中“知識產權、土地使用權、房屋、探礦權、采礦權、股權等合計占資產總額”比例達資產總額50%以上；②審閱企業(yè)財務報表：資產負債表中“所有者權益合計”金額即為賬面凈資產金額；將此金額與轉讓收入價格進行比較，確認是否為平價、溢價、折價轉讓；③以評估凈資產金額或者賬面凈資產金額作為轉讓收入金額即計稅依據(jù)。④檢查收款方式合理性：收到大額轉讓收入，應檢查是否為銀行轉賬方式，若大額為現(xiàn)金支付即為不合理。案例1固定資產問題

某企業(yè)2012年12月簽訂合同，從一家房地產公司購入一塊教育用地（36畝）及附屬的已建成的教學樓（建筑面積3266平），協(xié)議約定成交價1500萬，企業(yè)實收資本200萬，購買房地產的資金通過關聯(lián)企業(yè)借入。2013年10月股權轉讓基本完成，兩個自然人股東共出讓20%的股權給法人股東。同年10月前往工商登記備案時，工商告知先到稅務做變更審批。報表顯示未分配利潤?5萬，故作出平價轉讓的申報。問題：該企業(yè)的股權轉讓個稅申報是否適當？

后企業(yè)按稅務要求委托中介機構對房地產進行了評估，評估采用了成本法，房地產評估減值5萬。問題：該企業(yè)不動產的評估方式合理嗎？問題：該企業(yè)不動產的應采用哪種方法評估？案例1固定資產問題《房地產估價規(guī)范》國標GB/T50291-19991

估價原則：

獨立、客觀、公正原則；合法原則；價值日期原則；替代原則；最高最佳利用原則2

估價方法：

市場比較法、收益法、成本法

市場比較法適用于房地產比較發(fā)達的情況說服力較強，具有現(xiàn)實性，最常用收益法評估有收益或潛在收益的房地產成本法求取對象在時點的重置價格或重建價格，扣除折舊考慮市場公允價值的評估1.按企業(yè)會計準則第4號—固定資產規(guī)定，固定資產成本應為購入價+契稅+維修基金+手續(xù)費=1563.49萬。2.用成本法還原房產的價格718.22萬，得出土地價費845.26萬

；3.選取相鄰住宅用地的季度價格變動數(shù)值，得出所屬土地地價上漲率，計算轉讓時點地價906.39萬；4.按本市房價變動價計算房產的市場價格(增值29.73萬)；5.計算房產成新率折舊率=使用年限/教育用地使用年限6.計算房產價值718.22*成新率+房價增長值7.評估價值=房產價值+土地地價(1639.99萬)案例二.其他應收款問題

四川某投資有限公司2012年10月成立，2013年11月完成股權轉讓，同月工商登記完成，11月下旬到稅務進行股權變更，該公司財務情況如下表，也提供了由具有資質的中介機構出具的按照市場比較法評估的房產報告，但稅務沒有同意變更。

問題在哪里？

投資公司巨額其他應收.xls.xls關于個人投資者從其投資的企業(yè)(個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外)借款長期不還的處理問題

納稅年度內個人投資者從其投資企業(yè)(個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外)借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產經(jīng)營的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。

財稅[2003]158號第二條年底前自然人股東未歸還的個人借款視為分紅所得1、所需檢查主要資料：

變更前企業(yè)章程、企業(yè)驗資報告、工商變更登記、實收資本帳冊及其相關附件如：出資證明、股權證、股東花名冊等。2、檢查事項：取得成本的歷史成本真實性審閱企業(yè)章程、企業(yè)驗資報告、實收資本帳冊及其相關附件記錄取得股權成本的原始投資價格作為取得成本。3、常見方式：虛增其營業(yè)成本4.2股權轉讓成本方面案例三虛增成本問題1、基本情況浙江XX海運有限公司于2008年9月辦理工商登記，是從事國內沿海及長江中下游成品油船、普通貨船運輸業(yè)的代開票企業(yè)。2010年，該企業(yè)擁有兩艘油船，新潤7和新潤9，載重噸位分別為3600噸和3360噸。企業(yè)所得稅實行查賬征收，屬于國稅管理。2010年12月23日，該企業(yè)股東提出申請轉讓股權，原有股東兩人張甲和李某，股權比例為83.67%和16.33%，注冊資本為1500萬，現(xiàn)張甲將自身的股權73.67%平價轉讓給張乙，李某將自身全部股權16.33%平價轉讓給張乙。轉讓后該公司股東還是兩人，分別是張乙和張甲，股權比例分別是90%和10%.2、案頭分析評估人員查看了該企業(yè)11月份的財務報表，發(fā)現(xiàn)未分配利潤為-41,366.66元，凈資產為14,958,633.34元，從賬面上來講，該企業(yè)并無房產和土地，平價轉讓股權看似合理，但評估人員根據(jù)該企業(yè)從事運輸?shù)念愋蜑槌霭l(fā)點，以之前對成品油市場運輸價格的變化為依據(jù)，同時比較同行業(yè)其他企業(yè)的盈利情況作出判斷，盡管海運企業(yè)受經(jīng)濟危機的影響很大，但這危機并沒有對成品油運輸企業(yè)造成影響，企業(yè)盈利沒有問題，以原價轉讓顯然不合理。該企業(yè)截止2010年11月30日賬面主營業(yè)務成本17,953,249.65元，主營業(yè)務收入19,797,320.70元，主營業(yè)務成本率為90.7%，遠高于同行業(yè)平均水平80%的比例。是否存在虛列成本逃避股權轉讓個人所得稅的現(xiàn)象？案例三虛增成本問題3、質疑

約談情況納稅人提出轉讓人之間是親兄弟、好朋友關系4、實地檢查情況2010年2月18日25號憑證借：主營業(yè)務成本——燃油1,030,000貸：應付賬款

1,030,000在摘要欄中寫著柴油55T×7000=385000元燃料油129T×5000=645000元案例三虛增成本問題5、評估處理情況經(jīng)企業(yè)自查自糾，該企業(yè)多計提成本2074236元。企業(yè)按規(guī)定對賬務和凈資產進行調整，調整后該企業(yè)凈資產為16,914,033.3。按規(guī)定轉讓方繳納財產轉讓所得個人所得稅共計62,236.12元。

同時對調整后的主營業(yè)務成本率重新進行計算，該企業(yè)的主營業(yè)務成本率為79.9%，接近同行業(yè)平均水平。

案例三虛增成本問題1、所需檢查主要資料：

相關證明材料，以及辨別其真