基礎(chǔ)講義2017年注冊會計師考試輔導(dǎo)第二十章

第PAGE第PAGE1第二十章2017年由原來的第27章調(diào)整至第20章，增加“限制性在等待期內(nèi)基本每股收益和稀釋每股收益的計算”，無其他實質(zhì)性變化。本章也屬于重點內(nèi)容。在考試中既可能出客觀題，又可能出題。主要內(nèi)容涉及基本每股收益和稀釋每股收益的計算，以及涉及股利、認(rèn)基本每股收益是按照歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤除以在外普通股的平均數(shù)計算的每股收益。基本每股收益僅考慮當(dāng)期實際在外的普通股。示潤當(dāng)期在外普通股的算術(shù)即期初在外普通股股數(shù)根據(jù)當(dāng)期新或回購的普通股在外普通股平均數(shù)=期初在外普通股股數(shù)＋當(dāng)期新普通股股數(shù)×已時間÷報告期時間-當(dāng)期回購普企業(yè)合并中作為對價的普通股何時計入在外普通股的（1）非同一控制下的企業(yè)合并，方自日起取得對第PAGE第PAGE2行的普通股，也應(yīng)當(dāng)視同列報最早期間期初（即）就已外，計入各列報期間普通股的平均稀釋每股收益是以基本每股收益為基礎(chǔ)，假定企業(yè)所有在外的稀釋性潛在普通股均已轉(zhuǎn)換（一）我國企業(yè)的潛在普通股主要有可轉(zhuǎn)換公司債券、認(rèn)股權(quán)證、等。潛在普通股通常（二）潛在普通股假定轉(zhuǎn)換成在外普通股，除了直接導(dǎo)致當(dāng)期凈利潤發(fā)生變化的調(diào)整因素外，還應(yīng)考慮一些隨之而來的間接影響因素。例如，實行利潤和獎金計劃的企業(yè)，假定潛在普通股轉(zhuǎn)換成在外普通股，相關(guān)利息費用的減少將導(dǎo)致企業(yè)利潤的增加，進(jìn)而導(dǎo)致職工利潤計劃相（三）基本每股收益在外普通股平均數(shù)＋假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已 ··【案例】某上市公司20×7年歸屬于普通股股東的凈利潤為38200萬元，期初在外普股股數(shù)20000萬股，年內(nèi)普通股股數(shù)未發(fā)生變化。20×7年1月1日，公司按面值60000萬元的三年期可轉(zhuǎn)換公司債券，債券每張面值100元，票面固定年利率為2%，利息自之日起每年支付一次，即每年12月31日為付息日。該批可轉(zhuǎn)換公司債券自結(jié)束后12個月以后即可轉(zhuǎn)換為公司，即轉(zhuǎn)股期為12個月后至債券到期日止的期間。25%。3%。公司在對該批可轉(zhuǎn)換公司債券初始確認(rèn)基本每股收益＝38200/20000＝1.91（元/股）每年支付利息＝60000×2%＝1200（萬元）負(fù)債成份公允價值＝1200/（1＋3%）＋1200/（1＋3%）2＋61200/（1＋3%）3＝58（萬元權(quán)益成份公允價值＝60000－58302.83＝1697.17（萬元假設(shè)轉(zhuǎn)換所增加的凈利潤＝58302.83×3%×（1－25%）＝1311.81（萬元）假設(shè)轉(zhuǎn)換所增加的普通股股數(shù)＝60000/10＝6000（萬股）增量股的每股收益＝1311.81/6000＝0.22（元/股稀釋每股收益＝（38200＋1311.81）/（20000＋6000）＝1.52（元/股·增量股（無對價股數(shù)）＝擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的股數(shù)－行權(quán)價格×擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的股數(shù)/平均價·【案例】某公司20×7年度歸屬于普通股股東的凈利潤為2750萬元，在外普通股均數(shù)為5000萬股，該普通股平均每場價格為8元。20×7年1月1日，該公司對外000萬份認(rèn)股權(quán)證，行權(quán)日為20×8年3月1日，每份認(rèn)股權(quán)證可以在行權(quán)日以7元的價格公司1股新發(fā)的。該公司20×7年度每股收益計算如下：基本每股收益＝2750/5000＝0.55（元/股）調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝1000－1000×7/8＝125（萬股）稀釋每股收益＝2750/（5000＋125）＝0.54（元/股）（一）上市公司在等待期內(nèi)基本每股收益的計算，應(yīng)視其的現(xiàn)金股利是否可撤銷采取不同的持不應(yīng)包含限制性銷 潤 不應(yīng)包含限制性上市公司在等待期內(nèi)稀釋每股收益的計算，應(yīng) 計算公司應(yīng)假設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表日尚未的限制性已于當(dāng)期期初（或晚于期初的授予日）全部，并參照本章中的有關(guān)規(guī)定考慮限制性的稀釋性行權(quán)價格＝限制性的價格＋資產(chǎn)負(fù)權(quán)平均數(shù)＋調(diào)整增加的普通股平均數(shù)）=當(dāng)期凈利潤/[普通股平均數(shù)＋（限制性股數(shù)-行權(quán)價格×限制性股數(shù)/當(dāng)期普通股平均市場價格）*]*限制性若為當(dāng)期的，則還需慮時間權(quán)數(shù)計算平均股收益時不必考慮此限制性—件【案例】甲公司為上市公司，采用授予職工限制性的形式實施股權(quán)激勵計劃。2×15年月1日，公司以非公開的方式向600名管理人員每人授予100股自身（每股面值為元），授予價格為每股8元。當(dāng)日，600名管理人員出資了相關(guān)，總款為480000元，甲公司履行了相關(guān)增資手續(xù)。甲公司估計該限制性股權(quán)激勵在授予日的公允價值為每股15激勵計劃規(guī)定，這些管理人員從2×15年1月1日起在甲公司連續(xù)服務(wù)3年的，所授予于2×18年1月1日全部；其間離職的，甲公司將按照原授予價格每股8元回購相關(guān)。×15年1月1日至2×18年1月1日期間，所授予不得上市流通或轉(zhuǎn)讓；激勵對象因獲授限制性而取得的現(xiàn)金股利由公司代管，作為應(yīng)付股利在時向激勵對象支付；對于未能的限制性，公司在回購時應(yīng)扣除激勵對象已享有的該部分現(xiàn)金分紅。2×15年度，甲公司實現(xiàn)凈利潤500萬元，在外普通股（不含限制性）平均數(shù)基本每股收益＝[5000000－1×（600－80）×100]/2000000＝2.47（元）由于行權(quán)價格低于當(dāng)期普通股平均市場價格，因此應(yīng)當(dāng)考慮限制性的稀釋性在外的限制性在2×15年的平均數(shù)100×（1/365）＝59991.78（股稀釋每股收益＝5000000/[2000000＋（59991.78－18×59＝5000000/2029＝2.46（元●增量股數(shù)量（多出的籌資股）＝回購價×承諾回購的普通股股數(shù)/平均市價－承諾回購的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)的能夠轉(zhuǎn)換成其普通股的稀釋性潛在普通股，不僅應(yīng)當(dāng)包括（一）派發(fā)股利、公積金轉(zhuǎn)增資本、拆股和并企業(yè)派發(fā)股利、公積金轉(zhuǎn)增資本、拆股或并股等，會增加或減少其在外普通股或潛在企業(yè)的能力，即意味著同樣的損益現(xiàn)在要由擴(kuò)大或縮小了的規(guī)模來享有或分擔(dān)。因此，為（二）配股在計算每股收益時比較特殊，因為它是向全部現(xiàn)有股東以低于當(dāng)期市價的價格普素具有與股利相同的效果，導(dǎo)致在外普通股股數(shù)增加的同時，卻沒有相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)資源流全部配發(fā)的普通股）視同列報最早期間期初就已在外，并據(jù)以調(diào)整各列報期間在外普通股的平均數(shù)，計算各列報期間的每股收益。為此，企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)計算出一個調(diào)整系數(shù)，再用配股前在外普通股的股數(shù)乘以該調(diào)整系每股理論除權(quán)價格＝（行權(quán)前在外普通股的公允價值總額＋配股收到的款項）/行權(quán)后發(fā)調(diào)整系數(shù)＝行權(quán)前在外普通股的每股公允價值/每股理論除權(quán)價格本年度基本每股收益＝歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤/（配股前在外普通股股數(shù)×調(diào)整系數(shù)×配股前普通股在外的時間權(quán)重＋配股后在外普通股平均數(shù)）有相似的特征，即價格低于市價。但是，后者屬于向非特定對象增發(fā)；而前者往往是企業(yè)出于某種考慮或其他動機(jī)向特定對象以較低的價格，或者特定對象除以外還在送股因素，視同新股處理。第二，企業(yè)存在在外的除普通股以外的金融工具的，在計算基本每股收益時，基本每股收益中的分子，即歸屬于普通股股東的凈利潤不應(yīng)包含其他權(quán)益工具的股利或利息，其中，對于的不可累積優(yōu)先股等其他權(quán)益工具應(yīng)扣除當(dāng)期的股利，對于的累積優(yōu)先股等其他權(quán)益工具，無論當(dāng)期是否股利，均應(yīng)予以扣除。