審計第15章審計報告

1、第15章 審計報告15.1審計報告概述一、審計報告的含義定義審計報告是指注冊會計師根據(jù)中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件15.1審計報告概述特征注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計工作；注冊會計師在實施審計工作的基礎(chǔ)上才能出具審計報告；注冊會計師通過對財務(wù)報表發(fā)表意見履行業(yè)務(wù)約定書約定的責(zé)任；注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面形式出具審計報告。 二、審計報告的類型審計報告的類型如下圖所示：審計報告標(biāo)準(zhǔn)審計報告非標(biāo)準(zhǔn)審計報告無保留意見的審計報告帶強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告否定意見的審計報告無法表示意見的審計報告保留意見的審計報

2、告15.2標(biāo)準(zhǔn)審計報告一、審計報告的基本內(nèi)容根據(jù)中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1501號審計報告的規(guī)定，審計報告應(yīng)當(dāng)包括下列要素： 標(biāo)題 收件人 引言段 15.2標(biāo)準(zhǔn)審計報告管理層對財務(wù)報表的責(zé)任段 注冊會計師的責(zé)任段 審計意見段 注冊會計師的簽名和蓋章 會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章 報告日期 二、標(biāo)準(zhǔn)審計報告的出具標(biāo)準(zhǔn)審計報告的定義標(biāo)準(zhǔn)審計報告是指不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾用語的無保留意見的審計報告。 標(biāo)準(zhǔn)審計報告的出具條件財務(wù)報表已經(jīng)按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；注冊會計師已經(jīng)按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)

3、定計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制。標(biāo)準(zhǔn)審計報告的格式標(biāo)準(zhǔn)審計報告的的格式，參見教材第264頁一、帶強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告 強調(diào)事項段的含義審計報告的強調(diào)事項段是指注冊會計師在審計意見段之后增加的對重大事項予以強調(diào)的段落。 帶強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告的出具條件：當(dāng)被審計單位發(fā)生了同時符合下列條件的重大事項時，注冊會計師應(yīng)出具帶強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告： 可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響，但被審計單位進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)臅嬏幚恚以谪攧?wù)報表中作出充分披露；不影響注冊會計師發(fā)表的審計意見。其中，重大事項主要是指可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況，以及可能對財務(wù)報

4、表產(chǎn)生重大影響的不確定事項（持續(xù)經(jīng)營問題除外）。其中，不確定事項是指其結(jié)果依賴于未來行動或事項，不受被審計單位的直接控制，但可能影響財務(wù)報表的事項。 帶強調(diào)事項段無保留意見的審計報告的格式，參見教材第265頁。 二、非無保留意見的審計報告非保留意見審計報告的出具條件非無保留意見的審計報告是在下列情況下出具的：注冊會計師與管理層在被審計單位會計政策的選用、會計估計的作出或財務(wù)報表的披露方面存在分歧；審計范圍受到限制。當(dāng)出現(xiàn)了上述情況之一，并且注冊會計師認(rèn)為對財務(wù)報表的影響是重大的或可能是重大的，則應(yīng)當(dāng)出具非無保留意見的審計報告。非無保留意見審計報告的類型非無保留意見審計報告包括：保留意見的審計報

5、告否定意見的審計報告無法表示意見的審計報告。 保留意見的審計報告如果注冊會計師認(rèn)為財務(wù)報表整體是公允的，但還存在下列情形之一，則應(yīng)當(dāng)出具保留意見的審計報告：會計政策的選用、會計估計的作出或財務(wù)報表的披露不符合適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，雖影響重大，但不至于出具否定意見的審計報告；因?qū)徲嫹秶艿较拗?，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，雖影響重大，但不至于出具無法表示意見的審計報告。保留意見審計報告的格式，參見教材第267頁。 否定意見的審計報告如果注冊會計師認(rèn)為財務(wù)報表沒有按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，則應(yīng)當(dāng)出

6、具否定意見的審計報告。 否定意見審計報告的格式，參見教材268頁。無法表示意見的審計報告如果注冊會計師認(rèn)為審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以至于無法對財務(wù)報表發(fā)表審計意見，則應(yīng)當(dāng)出具無法表示意見的審計報告。無法表示意見審計報告的格式，參見教材第269頁。15.4終結(jié)審計與審計報告一、編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表編制審計差異調(diào)整表審計差異的含義審計差異是指注冊會計師在審計中發(fā)現(xiàn)的被審計單位的會計處理方法與企業(yè)會計準(zhǔn)則的不一致。 審計差異類型審計差異包括核算錯誤和重分類錯誤：核算錯誤是因企業(yè)對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行了不正確的會計核算而引起的錯誤，用審計重要性原則

7、來衡量每一項核算錯誤，核算錯誤又可區(qū)分為建議調(diào)整的不符事項和不建議調(diào)整的不符事項（即未調(diào)整不符事項） ；重分類錯誤是因企業(yè)未按企業(yè)會計準(zhǔn)則列報財務(wù)報表而引起的錯誤。 建議調(diào)整的不符事項與未調(diào)整不符事項的劃分注冊會計師在劃分建議調(diào)整的不符事項與未調(diào)整不符事項時，應(yīng)當(dāng)考慮核算錯誤的金額和性質(zhì)，具體要求如下：對于單筆核算錯誤超過所涉及財務(wù)報表項目（或賬項）層次重要性水平的，應(yīng)視為建議調(diào)整的不符事項。對于單筆核算錯誤大大低于所涉及財務(wù)報表項目（或賬項）層次重要性水平，但性質(zhì)重要的，如涉及舞弊與違法行為的核算錯誤、影響收益趨勢的核算錯誤等，應(yīng)視為建議調(diào)整的不符事項。對于單筆核算錯誤大大低于所涉及財務(wù)報表

8、項目（或賬項）層次重要性水平，并且性質(zhì)不重要的，一般應(yīng)視為未調(diào)整不符事項。但應(yīng)當(dāng)考慮小金額錯報累計起來可能重要的可能性。注冊會計師確定了建議調(diào)整的不符事項和重分類錯誤后，應(yīng)以書面方式及時征求被審計單位的意見。將建議調(diào)整的不符事項、未調(diào)整不符事項和重分類錯誤分別匯總至調(diào)整分錄匯總表、重分類匯總表和未調(diào)整不符事項匯總表。 編制試算平衡表試算平衡表是注冊會計師在被審計單位提供未審財務(wù)報表的基礎(chǔ)上，考慮調(diào)整分錄、重分類分錄等內(nèi)容以確定已審數(shù)與報表披露數(shù)的表式。有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的試算平衡表的參考格式，參見第273-275頁。二、對財務(wù)報表總體合理性實施分析程序在審計結(jié)束或臨近結(jié)束時，注冊會計師應(yīng)對

9、財務(wù)報表整體合理性實施分析程序，確定審計調(diào)整后的財務(wù)報表整體與其對被審計單位的了解是否一致。在運用分析程序進(jìn)行總體復(fù)核時，如果識別出以前未識別的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)重新考慮對全部或部分交易、賬戶余額、列報評估的風(fēng)險是否恰當(dāng)，并在此基礎(chǔ)上重新評價之前計劃的審計程序是否充分，是否有必要追加審計程序。 三、評價審計結(jié)果評價審計結(jié)果的主要目的是確定將要發(fā)表的審計意見的類型以及在整個審計工作中是否遵循了審計準(zhǔn)則。 具體包括以下兩項工作：對重要性和審計風(fēng)險進(jìn)行最終的評價； 對被審計單位已審計財務(wù)報表形成審計意見并草擬審計報告。對重要性和審計風(fēng)險進(jìn)行最終的評價對重要性和審計風(fēng)險進(jìn)行最終評價，是注冊會

10、計師決定發(fā)表何種類型審計意見的必要程序，可通過以下兩個步驟完成：按照財務(wù)報表項目確定可能的審計差異（即可能錯報金額）?？赡苠e報金額包括已經(jīng)識別的具體錯報和推斷誤差。確定各財務(wù)報表項目可能的錯報金額的匯總數(shù)（即可能錯報總額）對財務(wù)報表層次重要性水平和其他與這些錯報有關(guān)的財務(wù)報表總額（如流動資產(chǎn)或流動負(fù)債）的影響程度。對被審計單位已審計財務(wù)報表形成審計意見并草擬審計報告 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價根據(jù)審計證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對財務(wù)報表形成審計意見的基礎(chǔ)。在對財務(wù)報表形成審計意見時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已獲取的審計證據(jù)，評價是否已對財務(wù)報表整體不存在重大錯報提供了合理保證，具體包括評價財務(wù)報表的合法性和公允

11、性兩個方面。評價財務(wù)報表的合法性在評價財務(wù)報表是否按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容：選擇和運用的會計政策是否符合適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度，并適合于被審計單位的具體情況。注冊會計師在考慮被審計單位選用的會計政策是否適當(dāng)時，應(yīng)當(dāng)關(guān)注重要事項。重要事項包括重要項目的會計政策和行業(yè)慣例、重大和異常交易的會計處理方法、在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)或共識的領(lǐng)域采用重要會計政策產(chǎn)生的影響、會計政策的變更等。管理層做出的會計估計是否合理。由于會計估計的主觀性、復(fù)雜性和不確定性，管理層做出的會計估計發(fā)生重大錯報的可能性較大。因此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)判斷管理層做出的會計估計是否

12、合理，確定會計估計的重大錯報風(fēng)險是否是特別風(fēng)險，是否采取了有效的措施予以應(yīng)對。財務(wù)報表反映的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性。即注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的規(guī)定，考慮財務(wù)報表反映的信息是否符合信息質(zhì)量特征。財務(wù)報表是否做出充分披露，使財務(wù)報表使用者能夠理解重大交易和事項對被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。評價財務(wù)報表的公允性。在評價財務(wù)報表是否做出公允反映時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容：經(jīng)管理層調(diào)整后的財務(wù)報表，是否與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解相一致。在完成審計工作后，如果財務(wù)報表存在重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層進(jìn)行調(diào)整。管理層做出調(diào)整或拒絕

13、調(diào)整后，注冊會計師可以確定已審計財務(wù)報表是否還存在重大錯報，并形成恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?。為進(jìn)一步確定已審計財務(wù)報表是否符合被審計單位的實際情況，注冊會計師尚需對財務(wù)報表做出總體復(fù)核，并判斷是否與其對被審計單位及其環(huán)境的了解一致。財務(wù)報表的列報、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理。即注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號財務(wù)報表列報及其指南，考慮被審計單位財務(wù)報表的列報、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理。財務(wù)報表是否真實地反映了交易和事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)。四、與治理層溝通與治理層的溝通的主要目的在于：就審計范圍和時間以及注冊會計師、治理層和管理層各方在財務(wù)報表審計和溝通中的責(zé)任取得相互了解；及時向治理層告知審計中發(fā)現(xiàn)的與治理層責(zé)任相關(guān)的

14、事項；共享有助于注冊會計師獲取審計證據(jù)和治理層履行責(zé)任的其他信息。注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接就注冊會計師的責(zé)任、計劃的審計范圍和時間、審計工作中發(fā)現(xiàn)的問題及注冊會計師的獨立性等事項與治理層溝通。 五、完成質(zhì)量控制復(fù)核會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立完善的審計工作底稿分級復(fù)核制度，在終結(jié)審計前完成項目組內(nèi)部復(fù)核和獨立的項目質(zhì)量控制復(fù)核。項目組內(nèi)部復(fù)核項目組內(nèi)部復(fù)核包括審計項目經(jīng)理的現(xiàn)場復(fù)核和項目合伙人的復(fù)核。審計項目經(jīng)理的現(xiàn)場復(fù)核審計項目經(jīng)理的現(xiàn)場復(fù)核，是指由審計項目經(jīng)理在審計過程中對工作底稿的復(fù)核屬于第一層復(fù)核，復(fù)核的主要是評價已完成的審計工作、所獲得的證據(jù)和工作底稿編制人員形成的結(jié)論。 項目合伙人的復(fù)核項目合伙

15、人的復(fù)核，是指在完成審計外勤工作時，項目合伙人應(yīng)對審計工作底稿實施復(fù)核。該復(fù)核既是對審計項目經(jīng)理復(fù)核的再監(jiān)督，也是對重要審計事項的重點把關(guān)，其主要內(nèi)容包括：復(fù)查計劃確定的重要審計程序是否適當(dāng)，是否得以較好實施，是否實現(xiàn)了審計目標(biāo)；復(fù)查重點審計項目的審計證據(jù)是否充分、適當(dāng)；復(fù)查審計范圍是否充分；復(fù)查對建議調(diào)整的不符事項和未調(diào)整不符事項的處理是否恰當(dāng)；復(fù)核審計工作底稿中重要的勾稽關(guān)系是否正確；檢查審計工作中發(fā)現(xiàn)的問題及其對財務(wù)報表和審計報告的影響，審計項目組對這些問題的處理是否恰當(dāng)；復(fù)核已審財務(wù)報表總體上是否合理、可信。 獨立的項目質(zhì)量控制復(fù)核項目質(zhì)量控制復(fù)核是指在出具審計報告前，對項目組做出的重大判斷和在準(zhǔn)備報告時形成的結(jié)論做出客觀評價的過