環(huán)境會計報告與審計

1、環(huán)境會計報告與審計破壞環(huán)境的成本：傷害誰？誰承擔成本？7/18/20222內容0、引言1、企業(yè)環(huán)境報告2、環(huán)境成本與負債3、社會責任與環(huán)境審計4、案例5、學術研究附：課程設置7/18/202230、引言環(huán)境會計：分為宏觀和微觀兩個層面（美國國家環(huán)境保護局的解釋）宏觀層面與國民經濟核算和報告相連微觀層面與企業(yè)財務會計和報告相連環(huán)境報告：A communication tool環(huán)境審計：英文中的“Environmental Auditing”，可以對應中文的“審計、審核、核查”等多種理解（而中文的“審計”一詞有其特定的財務關聯(lián)含義）我們的討論針對微觀層面7/18/20224宏觀層面的Environ

2、mental Accounting與國民經濟核算和報告相連Green GDP：綠色GDP就是從現(xiàn)行統(tǒng)計的GDP中，扣除由于環(huán)境污染、自然資源退化、教育低下、人口數(shù)量失控、管理不善等因素引起的經濟損失成本目前世界上還沒有任何國家形成了比較完整的綠色GDP核算體系 國家環(huán)保總局和國家統(tǒng)計局2005年選定10個試點省市，其中有北京市、天津市、河北省、遼寧省、浙江省、安徽省、廣東省、海南省、重慶市和四川省。6個“綠色GDP”試點城市待定（含北京）2003年，全國環(huán)境污染治理投資為億元，比上年增長19.4%全國環(huán)境污染治理投資占國內生產總值的1.39%，比2002年的1.33%有所提高 2004年國民經

3、濟和社會發(fā)展統(tǒng)計公報 7/18/20225引出話題：全國十大環(huán)境違法案件 北京青年報2003-8-20 國家環(huán)保總局公布十大環(huán)境違法案件 重慶民豐農化股份有限公司污染案 (有后續(xù)報道)山西忻州市“小冶煉”企業(yè)死灰復燃案 河南滑縣第一造紙廠和新華造紙廠偷排污染案 安徽宿州市碭山縣造紙企業(yè)污染反彈案 四川夾江縣金牛造紙廠屢關不閉案 重慶渝港鈦白粉股份有限公司偷排污染案 湖北武穴偉業(yè)化工廠違法排污案山東棗莊臨沂交界地區(qū)土焦反彈案 河北滄州大化集團公司違法排污案 福建屏南縣榕屏聯(lián)營化工廠污染反彈案 7/18/20226民豐農化為環(huán)境污染“還債” (上海證券報 2003-10-20)重慶市民豐農化股份有

4、限公司有著耀眼的光環(huán)：鉻鹽產業(yè)亞洲第一、世界第五，可這家企業(yè)歷年來竟然將有毒含鉻廢渣廢水直接排入嘉陵江，造成嚴重污染 然而，正是由于發(fā)達國家和我國東部沿海發(fā)達地區(qū)不愿意搞這種污染嚴重的鉻鹽產業(yè)，民豐農化股份才占領了市場，才有了這個第一?？墒菍τ诳沙掷m(xù)發(fā)展而言，這是尷尬的第一重慶市政府2003年8月26日召開專題會議決定，三管齊下根治民豐農化的污染關閉老生產線興建日處理8000噸含鉻廢水的污水處理廠修建用于污水防滲的擋水墻7/18/20227公司負責人算了一筆賬：老生產線的1000多名職工安置，需要1000多萬元企業(yè)資產縮水約3000多萬元此外，重慶市財政還將投資3500萬元用于污水處理廠和擋水

5、墻的建設其它暫時難以估量的損失：企業(yè)污染被曝光后，英國合資方提出，如果不妥善解決相關事宜就要撤資，而且不愿兌現(xiàn)以前承諾的工藝和設備投入企業(yè)的銀行信用下降，各個銀行天天追著催還貸款；原材料供應商害怕企業(yè)破產喪失支付能力，也不再賒欠貨款客商開始尋找其他生產企業(yè)，企業(yè)銷售總量開始下滑7/18/20228環(huán)境會計、報告、審計的特點環(huán)境成本不容易內部化例：川化股份 沱江特大污染事故,據(jù)粗略估算，造成實際損失過億元但是，四川化工股份有限公司受到經濟處罰：(1)罰款100萬元；(2)征收其超標排污費405萬元；(3)對事故受害人進行1179.8萬元賠償； (4) 資陽司法局出紅頭文件，不準律師接沱江污染官司

6、 成本功能差異環(huán)境成本的非財務指標企業(yè)環(huán)境報告的非規(guī)范性環(huán)境審計 vs. 財務收支審計 vs. 管理審計誰有能力作為環(huán)境審計的主體？7/18/20229Fundamental Questions基礎問題 （1）財務會計財務報告中怎樣反映環(huán)境會計事項?投資人怎樣看環(huán)境事項？公司會披露其影響嗎？還有其他類型的有用披露嗎？7/18/202210基礎問題 （2）管理會計公司會追溯哪些環(huán)境成本項目？環(huán)境成本成為決策關注要素了嗎？哪些手段運用于追溯環(huán)境成本項目比較具備有效性?7/18/202211基礎問題 （3）稅務環(huán)境稅項對公司有無影響?環(huán)境稅有效嗎 Are the taxes effective?這些

7、問題主要被經濟學界的學者所研究7/18/202212基礎問題 （4）審計環(huán)境事項怎樣影響審計?在環(huán)境審計中，會計師的作用如何？促進環(huán)境審計改進了嗎?這些問題尚未被重視和研究 This area is largely unexplored7/18/202213內容0、引言1、企業(yè)環(huán)境報告2、環(huán)境成本與負債3、社會責任與環(huán)境審計4、案例5、學術研究附：課程設置7/18/2022141、企業(yè)環(huán)境報告在微觀層面的環(huán)境會計領域，最早進入專業(yè)實務的就是環(huán)境信息披露，也稱環(huán)境報告，即把公司各種活動對環(huán)境產生影響的信息向外部社會披露環(huán)境信息披露最早是作為社會責任報告的一個組成部分。在1980年代中期，披露方式

8、是體現(xiàn)在公司年度報告中的“管理分析與問題討論”部分隨著“綠色化”意識日益被官方和公眾接受并強化，也對公司信息披露產生了更大的壓力，所以大公司紛紛在年度報告中增加環(huán)境信息部分，以至單獨編制環(huán)境報告。以后成為一個獨立組成部分，并最終成為獨立的年度環(huán)境報告（Annual Environmental Report）7/18/202215 據(jù)KPMG的一項調查，披露環(huán)境信息的跨國性大公司，1994年為65%，1995年增長為77%，目前最大的100家公司則全部編制環(huán)境報告有些公司的報告內容和名稱涉及范圍更寬：“環(huán)境、健康、安全EHS 報告”、“可持續(xù)發(fā)展報告”目前仍屬于自愿報告，缺少規(guī)范和標準英格蘭和威

9、爾士特許會計師協(xié)會 (ICAEW)，1996年10月提出一份討論文，財務報告中的環(huán)境問題（附件）7/18/202216環(huán)境報告編制 -香港生產力促進局（附件） 環(huán)境報告：傳達信息的工具 準備工作：主要考慮因素 報告大綱和內容 報告編制與發(fā)布 第三方稽核：審計？7/18/202217報告大綱和內容導言機構資料及運作概覽環(huán)境方針確定環(huán)境影響和整體改善目標制定環(huán)境目標與指標環(huán)境管理準確性與核實總結7/18/202218環(huán)境報告：企業(yè)、政府及非營利機構的實踐 ABB集團公司 (from 1994)摩托羅拉公司 （EHS，Environment, Health, Safety） 英國航空公司 （from

10、 1996）斯堪的那維亞(北歐)航空集團公司 (from 1995)寶潔（P&G）公司 (from 1994)Hertfordshire 郡地方政府環(huán)境報告 (from 1997)Sunderland 大學的環(huán)境報告 (from 1997)香港：1999年以來，11%的上市公司公開發(fā)布環(huán)保報告中國大陸：公司的環(huán)境報告 - Who？（中石化、殼牌石油、愛普生）7/18/202219內容0、引言1、企業(yè)環(huán)境報告2、環(huán)境成本與負債3、社會責任與環(huán)境審計4、案例5、學術研究附：課程設置7/18/2022202、環(huán)境成本與負債1995年6月，美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)頒布 “環(huán)境復原負債” (En

11、vironmental Re-mediation Liabilities)之征求意見稿。文件涉及會計和審計兩個方面，主題非常明確，并提出了一系列具有可操作性的方法英格蘭和威爾士特許會計師協(xié)會 (ICAEW)，1996年10月提出一份討論文件“財務報告中的環(huán)境問題”，詳細述及環(huán)境成本核算，環(huán)境負債核算，或有環(huán)境負債，資產損害復原，信息披露等問題UN ISAR 1998，“環(huán)境成本和負債的會計與財務報告”7/18/202221外部環(huán)境成本與內部環(huán)境成本： -不同空間范圍的環(huán)境成本環(huán)境成本的“內部”、“外部”之分并非絕對 第一，某些情況下內部和外部環(huán)境成本同時并存。譬如“排污費”第二，某些情況下內部

12、環(huán)境成本會早于或晚于外部環(huán)境成本而發(fā)生第三，從會計配比原則講，外部環(huán)境成本最終都應當轉為內部環(huán)境成本。但是在會計實務中，兩種環(huán)境成本之間既存在“轉化時間差”，還存在“轉化數(shù)量差”?？諝馕廴緦е滤嵊暌约吧鷳B(tài)破壞等引發(fā)的社會環(huán)境成本，幾乎不可能做到完全的“會計配比” 7/18/202222過去、當期及未來環(huán)境成本 -不同時間范圍的環(huán)境成本對過去環(huán)境成本的當期支出：指本會計期間內發(fā)生的環(huán)境性費用是基于清理以前造成的環(huán)境污染或補償以前造成的環(huán)境損失 對當期環(huán)境成本的當期支出：指本會計期間內發(fā)生的環(huán)境性費用是基于清理當期環(huán)境污染或補償當期環(huán)境損失 對將來環(huán)境成本的當期支出：指本會計期間內發(fā)生的環(huán)境成本是

13、基于對將來環(huán)境污染和損失進行清理和補償?shù)慕涃M準備 7/18/202223不同功能的環(huán)境成本彌補已發(fā)生的環(huán)境損失 用于維護環(huán)境現(xiàn)狀與不良環(huán)境影響同步發(fā)生，或用以維持環(huán)境現(xiàn)狀而不致于惡化 用于預防將來可能出現(xiàn)的不良環(huán)境后果，是發(fā)生在環(huán)境損失出現(xiàn)之前，屬于主動性支出，并不是專門用于彌補性項目7/18/202224環(huán)境成本的會計處理-追蹤與分配 環(huán)境成本的追蹤與分配，應當作為成本會計與管理會計的一個主題，從而對環(huán)境管理提供有價值的信息對環(huán)境成本的會計處理，不能不涉及到會計界以外的環(huán)境法規(guī)根據(jù)我國目前作為會計處理依據(jù)的環(huán)境法規(guī)和會計法規(guī)，還處在初期7/18/202225計量環(huán)境成本的四個層次 - Bai

14、ley正常的操作成本：直接與產品有關的，包括設備、材料、人工、能源耗費等隱蔽的規(guī)則成本：遵守政府和法規(guī)而帶來的成本，報告、監(jiān)控、測試、訓練人員等支出。由于這些成本的潛在大量性，恰當?shù)某杀痉峙湟笫且环N苛求可能發(fā)生的責任成本：包括違規(guī)罰金，處置和恢復成本，人員傷害，日常和意外的環(huán)境關注帶來的財富損失非實際的成本：通過減少或消除污染和滿足消費者對環(huán)保產品的要求，提高顧客滿意度，改善勞資關系，和公司形象，公司可以實現(xiàn)成本節(jié)約（非實際成本）7/18/202226環(huán)境成本管理LCC-LCA生命周成本計算(Life Cycle Costing, LCC) 的基本思想是，對環(huán)境成本加以確認、計量、記錄和報告

15、時，應當立足于產品的生命周期全過程，對產品設計材料加工、倉儲、銷售、使用、廢棄等各個階段所有內部和外部環(huán)境費用加以會計處理 FCA-LA 全部成本會計 (Full-Cost Accounting, FCA) 遺留物成本計算 (Legacy Costing, LC) ABC-ABM7/18/202227ABC與環(huán)境支出作業(yè)成本制提供了成本作業(yè)識別和成本分配的方法。作業(yè)成本制的前提是成本作業(yè)而不是產品。根據(jù)產品對作業(yè)的需要來分配成本生命周期成本制和作業(yè)成本制的結合并不是一個革命的概念。作業(yè)的分類：單位水平、批量水平、產品維持、設備維持。環(huán)境支出可以在上述的任何層次發(fā)生。計算機顯示器屏幕生產剩下的乙

16、丙基酒精就是單位水平的作業(yè)成本。同樣的酒精可以用來作為溶劑來清洗鋼產品的鑄件，這是批量水平的作業(yè)。更多的規(guī)則遵守成本是產品維持作業(yè)成本。對全部成本分析來說，未來可能的清理費用作為產品維持成本應該被估計。最后，空氣污染設備顯然是設備維持作業(yè)成本7/18/202228如何將環(huán)境支出分配到產品?；A是作業(yè)成本制和生命周期成本制，通過鑒別所有作業(yè)的成本，公司試圖消除和最小化不增值作業(yè)環(huán)境支出方面的生命周期成本制（LCC） 考察在產品（系統(tǒng)、操作）整個生命周期內的所有成本，從研制開發(fā)到最后處置，從搖籃到墳墓。生命周期成本制考察全部100%的成本，不但包括產品的生命周期，同時包括由于對環(huán)境造成影響而帶來的

17、成本。因此所有的成本折為現(xiàn)值。生命周期成本制將會發(fā)現(xiàn)那些擁有低獲得成本但在操作、維護、環(huán)境和處理成本方面高的產品，事實上這樣的產品是缺乏競爭力的 識別所有的在產品生命周期內的發(fā)生成本的作業(yè)。就象資本預算一樣，未來的成本要被折現(xiàn)。在未來環(huán)境支出方面，估計是不可避免的，這是必要的。在大量潛在環(huán)境支出的背景下，模糊的正確比精確的錯誤更好7/18/202229環(huán)境負債實務中在資產負債表上反映環(huán)境復原負債(Environmental remediation liabilities，ERL) ，存在著時間和方法的各種選擇美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)的會計準則執(zhí)行委員會1995年6月發(fā)布“財務狀況建設書

18、草案：環(huán)境復原負債(exposure draft of proposed statement of position)，以期為會計人員確認、計量和揭示環(huán)境負債提供指導中國案例：ST重慶民豐7/18/202230不確定性環(huán)境負債：在美國與 “超級法案Superfund Act” 相關的環(huán)境負債，具有很大的 不確定性地點不確定 Site UncertaintyHow much?分配不確定 Allocation UncertaintyWho pays?7/18/202231計量問題細項 Measurement DetailsSuperfund Contingent LiabilityBased on

19、 number of sitesSite UncertaintyBased on hazard scoreAllocation UncertaintyBased on settlementsHigh Private Information DisclosureBased on disclosure score High Private Information AccrualsBased on accruals7/18/202232負債的核算關于或有負債的會計規(guī)則若概率可以被合理估計，作為應計事項若只是有可能, 則作為腳注債務連環(huán) Liability Continuum:contingent e

20、stimated hard liability 7/18/202233環(huán)境復原負債 (Environmental remediation liabilities,ERL) 確認ERL的時點差異很大 完成復原調查 RI / 可行性研究時在銷售處置廢棄設施時在清理時作為當期費用在公司提供出解決辦法時由相關的法規(guī)執(zhí)行機關初次確認時按財產的有效使用期逐期攤銷同意進行 RI / FS 時通過公司內部程序確認清潔成本時案例：Wales 露天煤礦 vs. 山西神武露天煤礦 7/18/202234財務報告環(huán)境管理會計財務數(shù)據(jù)內部決策支持財務與非財務數(shù)據(jù)外部報告社會會計責任報告能源與物資會計公司層面環(huán)境會計四分

21、支The European Accounting Review 2000, 9:1 關于公司環(huán)境會計的一種學術觀點7/18/202235內容0、引言1、企業(yè)環(huán)境報告2、環(huán)境成本與負債3、社會責任與環(huán)境審計4、案例5、學術研究附：課程設置7/18/2022363、社會責任與環(huán)境審計社會責任公司發(fā)布環(huán)境報告，不只是一種企業(yè)行為，更不只是一種商業(yè)行為，而是公司對所承擔社會責任的報告報告與業(yè)績審計和評價總是聯(lián)系在一起對公司履行社會責任的第三方稽核：審計？ （案例：Shell、EPSON）7/18/202237環(huán)境審計環(huán)境審計(Environmental Audit) 是一個比較寬泛的概念，目前對其存有

22、許多爭議 (爭議不在于應不應該進行環(huán)境審計，而是在于審計內容、方法和實施)英文中的“Environmental Auditing”，對應中文的“審計、審核、核查”等多種含義一般而言，環(huán)境審計是對任何商業(yè)性生產經營活動與其周圍環(huán)境之間相互影響關系及后果的系統(tǒng)性考察和分析評估。環(huán)境審計當然應當有其基本的法規(guī)依據(jù)，但又不僅僅限于符合法規(guī)要求實務中與IS0-14000s有關的“auditing”，實際上是“審核”7/18/202238兩個爭議較大的問題 注冊會計師有能力擔當環(huán)境審計職責嗎? 畢竟環(huán)境審計并不是只針對環(huán)境會計數(shù)據(jù)和事項 注冊會計師對所審計的公司財務報告出具并簽署審計意見書，要依法承擔相應

23、的責任。鑒于環(huán)境事項的復雜性和環(huán)境效應的長期性，以及環(huán)境標準的變動性，對公司環(huán)境報告進行審計并出具簽名審計報告，也能承擔其法律效應的責任嗎? 7/18/202239一些基本想法(1) 注冊會計師不可能當然地具備從事環(huán)境審計工作的資格和能力，但目前也沒有其他任何專業(yè)人員比注冊會計師更具備此種資格和能力(2) 環(huán)境審計不象財務審計那樣專門化，涉及面很廣泛，應當由一個不同專業(yè)人員組成的審計團隊集體負責(3) 對環(huán)境審計的結果(審計報告)之法律責任要求，可以分別期限，比如在幾年以內承擔何種責任，幾年以后承擔何種責任，并輔之以比較清楚的條件界限(比如重大的法律修改就應除外)。以避免財務報告審計方面的糾紛

24、和尷尬7/18/202240關于環(huán)境事項影響財務信息的審計IFAC 1998年4月財務報表審計中對環(huán)境事項的考慮 ICAEW2000年2月發(fā)布 財務報表審計中的環(huán)境事項CPA實施企業(yè)年度環(huán)境審計案例對英國石油公司健康、安全和環(huán)境報告的審計意見 對北電公司環(huán)境、健康和安全進展報告的審計意見 精工愛普生株式會社環(huán)境報告書記載的2000年度環(huán)境核算的第三者意見書KPMG / PWC:對殼牌集團2002環(huán)境年報的“驗證報告”主要是“四大”（原 “六大”、“五大”）所為7/18/202241內容0、引言1、企業(yè)環(huán)境報告2、環(huán)境成本與負債3、社會責任與環(huán)境審計4、案例5、學術研究附：課程設置7/18/20

25、22424、案例國家環(huán)保局宣教中心組織翻譯國際著名企業(yè)管理與環(huán)境案例（清華大學出版社，2003） 我已經開發(fā)的兩個案例稅制改變的財務影響：南江塑膠公司（A）針對稅制改變的應對行為：南江塑膠公司（B）待完成的五個案例環(huán)境負債、補償、復原：滑雪場面臨生態(tài)考驗清潔生產成本：工源水泥靠“曝光”斂財：郴州市環(huán)境保護局環(huán)境會計報告書： EPSON 精工愛普生株式會社企業(yè)環(huán)境管理與預算：青島海爾7/18/2022432005年BELL中國研究中心項目 企業(yè)環(huán)境管理案例 2004年5月，國家環(huán)?？偩中讨行慕ㄗh啟動企業(yè)與可持續(xù)發(fā)展中國案例的收集和出版工作。經商議，中國案例的收集和出版工作由北京大學王立彥和中國

26、人民大學宋華具體負責。為此提出了本項工作計劃案例主題：企業(yè)管理各個方面（1）環(huán)境與運營、物流管理；（2）商業(yè)、政府和社會；（3）環(huán)境會計與業(yè)績；（4）商務與可持續(xù)發(fā)展；（5）企業(yè)環(huán)境管理；（6）環(huán)境與金融；（7）綠色營銷；（8）戰(zhàn)略管理 時間進度：2004年11月-2005年5月體例格式：案例標題、關鍵詞、正文、附注、附件 為了有助于教學中有效使用案例，每個案例都要有一篇針對性的說明（1500字左右）；主要說明本案例主題、與所涉及工商管理主題的直接或間接聯(lián)系、以及潛在的管理、環(huán)境、戰(zhàn)略、及社會責任含義；并可作為“Teaching Notes”7/18/202244內容0、引言1、企業(yè)環(huán)境報告2

27、、環(huán)境成本與負債3、社會責任與環(huán)境審計4、案例5、學術研究附：課程設置7/18/2022455.1 研究內容會計、審計人員對環(huán)境管理的認知環(huán)境會計信息（財務會計和審計相關）環(huán)境管理的成本效益（管理會計相關）環(huán)境稅（稅務相關）信息披露 / 報告的市場反應ISO14000s and related7/18/202246ISO14000s and relatedISO-14000s 環(huán)境管理系列包含六方面內容：(1) 環(huán)境管理制度；(2) 環(huán)境審計；(3) 環(huán)境標志；(4) 環(huán)境業(yè)績評價；(5) 生命周期分析；(6) 環(huán)境方面的產品標準ISO-9000s 質量管理系列“三證合一”：在質量和環(huán)境認證的

28、基礎上，加入職業(yè)健康與安全標準認證（OHSAS18000職業(yè)健康與安全管理體系標準 ）SA-8000 社會責任認證（？）7/18/2022475.2 研究方法Survey 研究會計、審計人員、管理人員對環(huán)境管理的認知 （經濟科學1997-4期、會計研究1998-4期）歐洲的環(huán)境管理會計：現(xiàn)狀與展望 （The European Accounting Review 2000, 9:1, 31-52）7/18/202248Case / Field 研究ISO-14000認證的成本效益 （北大MBA畢業(yè)論文）ISO-9000認證的成本效益 （北大MBA畢業(yè)論文）7/18/202249Empirical

29、 研究ISO-14000認證與公司價值環(huán)境和質量管理ISO認證的價值效應-來自我國股票市場的證據(jù) （WLY經濟科學2004年6期）ISO Certification and Abnormal Return of Stock PriceThe Study of the Taiwan Stock Market （Review of Pacific Basin Financial Markets and Policies, ，109-126）7/18/202250Survey of ResearchStock Market Pricing of Environmental PerformanceSu

30、perfund LiabilitiesNuclear Decommissioning LiabilitiesVoluntary vs. Mandatory ExpendituresSocially Responsible Investing Does it make sense?Environmental Performance Ratings 7/18/202251Survey of ResearchAccounting SystemsEffects of environmental regulations on costing systemsEnvironmental Disclosure

31、Environmental Performance ReportsVoluntaryNo required formatNot audited （？）More qualitative informationFinancial Statements7/18/202252Stock Market Pricing of UncertaintyHigher liabilities are more negatively pricedLiabilities with higher uncertainty are more negatively pricedIf uncertainty is reduce

32、d, pricing should be less negative.7/18/202253Empirical ModelBasic Valuation Model:Market Value of Equity is a function of:+ Assets- Liabilities- Contingent Superfund Liabilities- Uncertainty about Superfund Liabilities Site Uncertainty Allocation Uncertainty7/18/202254Empirical ModelOur Valuation Model:Market Value of Equity is a function of:+ Assets- Liabilities- Contingent Superfund Liabilities- Amount of Uncertainty about Superfund Liabilities+ Site Uncertainty Reduction from Disclosure/Accrual+ Allocation Unc