企業(yè)所得稅稅收籌劃案例

1、第一節(jié)企業(yè)所得稅的稅收籌劃案例案例：1一、案例名稱：裝修方案調(diào)整背后的稅收籌劃謀略二、案例適用：第五章第二節(jié)“企業(yè)所得稅的稅收籌劃”三、案例來源：中國稅網(wǎng)四、案例內(nèi)容：天晟公司為了改善工作環(huán)境和提升企業(yè)形象，于 2004 年 11 月12 月斥資560 萬元，對原值為 2000 萬元的辦公樓（折舊年限 20 年，已使用 6 年）進行了裝修，相關(guān)費用已經(jīng)全額計入了當期損益。從稅收角度分析，公司支付的裝修費用占到了房屋原值的 28%（560+2000X100%,按稅法規(guī)定，不能直接進入本期費用予以稅前扣除，應該作為資本性支出，每年以計提折舊的形式分期（從 2005 年 1月份開始）攤?cè)氤杀?。因此?/p>

2、公司在中報 2004 年度企業(yè)所得稅時，需要調(diào)增 560 萬元的應納稅所得額。五、籌劃分析：企業(yè)的固定資產(chǎn)在投入使用后，會發(fā)生一些諸如維護、改建、擴建或改進其功能的費用（統(tǒng)稱為固定資產(chǎn)后續(xù)支出”）。會計制度及相關(guān)準則和企業(yè)所得稅法規(guī)在對這項支出性質(zhì)的確認與計量規(guī)范上存在一定差異。財政部關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計制度和相關(guān)會計準則有關(guān)問題解答（二）的通知（財會200310 號）明確：企業(yè)會計準則一一固定資產(chǎn)規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟利益超過了原先的估計，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實質(zhì)性降低，則應當計入固定資產(chǎn)賬面價值，其增計后的金額不

3、應超過該固定資產(chǎn)的可收回金額。除此以外的后續(xù)支出，應當確認為當期費用，不再通過預提或待攤的方式核算。企業(yè)在日常核算中應依據(jù)上述原則判斷固定資產(chǎn)后續(xù)支出是應當資本化，還是費用化。在具體實務中，對固定資產(chǎn)裝修費用，符合上述原則可予資本化的，應當在固定資產(chǎn)”科目下單設(shè)固定資產(chǎn)裝修”明細科目核算。國家稅務總局關(guān)于印發(fā)企業(yè)所得稅稅前扣除辦法的通知（國稅發(fā)200084 號，以下簡稱通知）第三十一條規(guī)定：納稅人的固定資產(chǎn)改良支出，如有關(guān)固定資產(chǎn)尚未提足折舊，可增加固定資產(chǎn)價值；如有關(guān)固定資產(chǎn)已提足折舊，可作為遞延費用，在不短于 5 年的期間內(nèi)平均攤銷。符合下列條件之一的固定資產(chǎn)修理，應視為固定資產(chǎn)改良支出：

4、（一）發(fā)生的修理支出達到固定資產(chǎn)原值20%以上；（二）經(jīng)過修理后有關(guān)資產(chǎn)的經(jīng)濟使用壽命延長兩年以上；（三）經(jīng)過修理后的固定資產(chǎn)被用于新的或不同的用途?？梢?，會計制度與通知在判斷固定資產(chǎn)后續(xù)支出性質(zhì)時的側(cè)重點各有不同。前者主要是提供了質(zhì)的規(guī)范，在量的方面沒有具體數(shù)額規(guī)定，并且還出現(xiàn)了何能流入”、原先的估計”等主觀性很強的字眼，使得企業(yè)在實際執(zhí)行中的彈性較大。后者給出的規(guī)范有著具體數(shù)額限制，顯然更為嚴謹和直觀。兩相比較，通知能夠起到有效地防止企業(yè)出于自身利益需要來模糊固定資產(chǎn)后續(xù)支出的性質(zhì)（即使雙方都認定為資本性支出，在確定資本化金額時也會有出入，本文未就此進行討論）的作用。從上面分析可知， 由于

5、會計與稅收目的不同， 可能會導致兩者判斷同一筆支出性質(zhì)時出現(xiàn)相異的結(jié)論。對企業(yè)而言， 一項支出究竟是予以資本化逐年扣除還是直接費用化計入本期損益， 勢必影響年度利潤額，進而改變納稅人應納稅額。但是，通知也給納稅人提供了籌劃空間。只要企業(yè)事先對裝修金額進行測算，將其與房屋原值進行比較，把費用控制在規(guī)定比例之內(nèi)，就可以直接稅前扣除。假定條件不變，天晟公司改變裝修方案，把原有工程分成一期（費用 320 萬元）和二期（費用 240 萬元）進行，并將二期工程延至 2005 年 12 月開工并完成。這樣操作給公司帶來了以下好處。一、減少房產(chǎn)稅支出通知規(guī)定，納稅人的固定資產(chǎn)改良支出，如有關(guān)固定資產(chǎn)尚未提足折

6、舊，增加固定資產(chǎn)價值。原有方案中的裝修費用計入房屋原值后，必將增加房產(chǎn)稅計稅依據(jù)。新方案下的一期和二期工程支出分別只占房屋原值的 16%和 12%,均未達到 20%的規(guī)范，無須計入房屋原值，企業(yè)因此每年可少納稅款 560X（110%）X1.2%=6.048 萬元（當?shù)匾?guī)定的房產(chǎn)余值按房屋原值扣除 10%計算），金額雖然不算大，但考慮到房產(chǎn)稅是企業(yè)一項長期固定的支出（直至房屋報廢時才免于征收），節(jié)稅效果還是非常明顯的。二、減少企業(yè)所得稅支出新方案下的裝修費用在發(fā)生年度據(jù)實列支，減少了 2004 年度和 2005 年度的應納稅所得額。但是，這并不表明納稅人真正少支出了所得稅款。由于這種時間性差異造

7、成的前期少納稅款將在后期逐步轉(zhuǎn)回，在不考慮企業(yè)出現(xiàn)虧損、資產(chǎn)報廢時的清理費用、清理收入以及凈殘值等因素時，無論是否改變裝修方案，這筆費用最終都能起到抵減同樣金額（560X33%=184.8 萬元）稅款的作用，其總體所得稅負擔并沒有任何程度的增減。那么，從這一角度來看，公司是否無法獲得任何節(jié)稅利益呢？答案當然是否定的。大家都知道，計提固定資產(chǎn)折舊時的基數(shù)是不包含凈殘值的。根據(jù)國家稅務總局關(guān)于做好已取消的企業(yè)所得稅審批工程后續(xù)經(jīng)管工作的通知（國稅發(fā)200370 號）第二條規(guī)定，企業(yè)計算可扣除的固定資產(chǎn)折舊額時，在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅兩法”合并前，固定資產(chǎn)殘值比例統(tǒng)一確定為 5%.這就意味著原有方案至

8、少有 28 萬元（560X5%）的裝修費用無法起到抵減應納稅所得額的作用，而新方案根本無須考慮這一因素，裝修費用可以全額稅前扣除。因此，分次裝修累計可以少納企業(yè)所得稅 28X33%=9.24 萬元。三、增加了凈現(xiàn)金流量與原方案相比，新方案縮短了裝修費用的攤銷期限（兩年），提前確認費用必將導致部分應納稅所得額推遲至后期實現(xiàn)，從而滯后了納稅義務發(fā)生時間。由于企業(yè)資金不可能是無償取得的，都有一定的成本，新方案無疑給納稅人帶來了資金時間價值的收益。假定公司要求的最低資金年報酬率為 8%.在新方案下，裝修費用沖減公司 2004 年度和2005 年度所得稅支出的折現(xiàn)額為 178.931 萬元。在原有方案下

9、，折舊是從 2005 年開始發(fā)揮抵稅作用的，年均可抵減所得稅支出 12.54 萬元，累計折現(xiàn)額（即計算遞延年金現(xiàn)值）為 99.386 萬元。后者多支出 79.545 萬元的現(xiàn)金流量（為簡化分析，未考慮房產(chǎn)稅支出對現(xiàn)金流量的影響）。六、籌劃點評：天晟公司通過分次裝修房屋，將費用性質(zhì)由資本性支出轉(zhuǎn)化為收益性支出后，既減少了前期應納稅所得額，又避免了增加房屋原值， 不僅降低了企業(yè)的稅收負擔， 還增加了企業(yè)的現(xiàn)金流量， 非常劃算。但是，這只是一種籌劃思路，不能生搬硬套。如果分次裝修影響到了納稅人正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，或者分次裝修期間正處于企業(yè)所得稅減免期間， 企業(yè)就應該通盤考慮， 改變策略， 選擇更為有

10、利的裝修方案。案例：2一、案例名稱：購買技術(shù)成果還是委托開發(fā)二、案例來源：納稅服務網(wǎng)三、案例適用：第五章第一節(jié)企業(yè)所得稅的稅收籌劃”四、案例內(nèi)容：甲公司急需一項生產(chǎn)技術(shù)，其自身不具備相應的研發(fā)力量，現(xiàn)了解到某高校正準備進行相關(guān)的技術(shù)開發(fā)?，F(xiàn)有兩種方案可供甲公司進行選擇：一是待該技術(shù)研發(fā)成功后以 200 萬元購入；另一方案是委托其開發(fā)技術(shù)，雙方簽訂委托開發(fā)合同，在技術(shù)開發(fā)成功后支付開發(fā)費 200 萬元給該高校，甲公司即如約獲得該技術(shù)所有權(quán)。這兩種方案孰優(yōu)孰劣呢？。五、籌劃分析：如果采用第一種方案，按我國稅法規(guī)定，甲公司購買其他單位或個人的技術(shù)必須作為無形資產(chǎn)入賬，在該法律保護期限或合同約定使用期

11、限內(nèi)平均分期扣除。如果甲公司將購入技術(shù)分十年扣除，則每年稅前扣除金額為 20 萬元。如果采用第二種方案，甲公司則可將其支付的 200 萬元作為技術(shù)開發(fā)費。按稅法規(guī)定，不但可直接在當期稅前扣除，而且甲公司當年的技術(shù)開發(fā)費用比上年增長 10%（含 10%）以上的，還可以按當年技術(shù)開發(fā)費實際發(fā)生額的 50%,抵扣當年度的應納稅所得額（習慣上稱為加計扣除）。甲公司如達到上述國家規(guī)定的增長比例，即可獲得 100 萬元抵減應稅所得的指標。六、籌劃點評委托其他單位進行科研試制的費用可以作為技術(shù)開發(fā)費，其依據(jù)是什么呢？財政部、國家稅務總局聯(lián)合發(fā)布的財工字199641 號文和國家稅務總局國稅發(fā)199949 號文

12、中規(guī)定：技術(shù)開發(fā)費是指納稅人在一個納稅年度生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的用于研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的各項費用。包括以下工程：新產(chǎn)品設(shè)計費，工藝規(guī)程制定費委托其他單位進行科研試制的費用?！蓖瑫r規(guī)定上述費用不受比例限制，直接計入經(jīng)管費用，允許在繳納企業(yè)所得稅前據(jù)實列支。之所以在財稅政策上將購買科研成果與委托開發(fā)作上述區(qū)分，這與我國科技成果有效轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力的狀況不無關(guān)系。長期以來，我國存在著產(chǎn)、學、研相脫節(jié)的現(xiàn)象，高校或科研院所有了科研成果后，只滿足于職稱評定、成果評獎等，而較少關(guān)注向現(xiàn)實生產(chǎn)力的轉(zhuǎn)化，不注重科研成果市場的培育；而生產(chǎn)活動中亟需的新產(chǎn)品、新工藝、新技術(shù)，限于我國企業(yè)研發(fā)力量的薄弱，又處于等

13、 M 下鍋且不知在何處找到 M 下鍋的狀態(tài)，這種現(xiàn)象導致了科技資源和科研成果的嚴重浪費。為此，財工字199641 號文中提出：推動產(chǎn)學研的合作，促進聯(lián)合開發(fā)”，企業(yè)技術(shù)開發(fā)可以采取自主開發(fā)、委托其他單位開發(fā)和聯(lián)合開發(fā)等形式。由此我們不難理解，必要的委托開發(fā)不僅對委托方有納稅籌劃方面的價值,會意義。不過，在一般情況下，特別是企業(yè)當期應納稅所得額較高的情況下，用國家的稅收優(yōu)惠而降低稅負，但這并非在任何情況下總是最佳的選擇。是委托開發(fā)兩者皆可選擇時，即在不影響技術(shù)成果應用這一社會效益的前提下，有時企業(yè)反而應當考慮購入技術(shù)成果。屬于此類情況的有：第一，企業(yè)當期處于法定的免稅年度，一旦委托開發(fā)，則無論是

14、技術(shù)開發(fā)費的據(jù)實扣除，還是 50%加計扣除的稅收優(yōu)惠，對企業(yè)都沒有實際價值。而購買技術(shù)成果所形成的無形資產(chǎn)，顯然可能在今后的應稅年度稅前攤銷扣除。而且有廣泛的社委托開發(fā)可合理利在購入技術(shù)成果或第二，企業(yè)當年微利甚至虧損。由于在國稅發(fā)1996152 號”、國稅發(fā)199949 號”中均規(guī)定：當年實際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費的 50%加計扣除，只能抵扣其當年不超過應納稅所得額的部分，超過部分當年和以后年度均不得抵扣。虧損企業(yè)發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費可以據(jù)實扣除，擔不實行增長到一定比例抵扣應納稅所得額的辦法。”在這種情況下，企業(yè)委托開發(fā)的費用不能享受加計扣除的稅收優(yōu)惠，而本身據(jù)實扣除時如果使企業(yè)虧上加虧，很可能在法定

15、的補虧期內(nèi)無法得以彌補。第三，如果取得技術(shù)成果的價款標的較高，在委托開發(fā)的情況下會使本年度的技術(shù)開發(fā)費急劇增長，一方面可能使本年得到的加計扣除指標不能充分利用，另一方面又使得下一年度發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費難以比本年度增長 10%及其以上，如果下一年度企業(yè)的應納稅所得額預計較大，則委托開發(fā)并不可取。在進行上述抉擇時還應注意，相對于購入技術(shù)成果，委托開始可能面臨開發(fā)失敗的風險，企業(yè)如果要選擇這種方式，應評估研發(fā)失敗的概率，與對方討論和約定相關(guān)損失的承擔和付款方式、進度等，分析其對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的間接影響。企業(yè)應選擇有雄厚研發(fā)力量的合作伙伴，并盡量降低本方可能出現(xiàn)的風險，比如盡可能不付或少付預付款。案例

16、：3一、案例名稱：運用職工福利的籌劃方法二、案例來源：會計無憂網(wǎng)三、案例適用：第五章第一節(jié)企業(yè)所得稅的稅收籌劃”四、案例內(nèi)容：北京新華實業(yè)公司為了增強自己在競爭中的凝聚力與生命力，準備提高工人工資水平，增強內(nèi)部員工生產(chǎn)的積極性與主動性。但在如何提高工人工資水平，即采取何種方式提高工人工資水平上，領(lǐng)導者之間出現(xiàn)了意見分歧。一種觀點認為，可以采取直接增加工資的方式；另一種觀點認為，直接增加工資的方式不可取，因為個人工資水平的提高，個人所得稅中交納額也就相應增大，所以，現(xiàn)金增加的方式不一定有利于工人生活消費水平的有效提高，他們認為可以采取實物分配的方式，如給工資達到一定基數(shù)的職工購買小汽車，這樣對個

17、人、企業(yè)雙方都有好處，是一個雙贏”的方式。那么，北京新華實業(yè)公司究竟該應選擇哪種方式呢五、籌劃分析：籌劃分析 1從工人角度看，如果企業(yè)采取直接增加工人工資的方式，從表面上看，工人的工資有了一定的提高，但是工資達到一定數(shù)額是要交納個人所得稅的，這樣看來，增加的現(xiàn)金收入一部分用在了稅負支出上，而只有扣除了稅收的那部分才真正可以用來提高自己的生活消費水平。如果企業(yè)采取一定的實物分配形式，而不是采取直接增加工資的方式，那么對個人而言，就不用交納那部分的個人所得稅了。舉例來說，現(xiàn)代家庭都渴望有一輛家庭小轎車。企業(yè)如果能為內(nèi)部員工著想，那么直接購買汽車分配給職工不是更好嗎？一方面，可以減少員工的納稅負擔，

18、另一方面，對員工而言可以早一點實現(xiàn)自己的轎車之夢籌劃分析 2另一方面，從企業(yè)角度來看，如果企業(yè)采取實物分配的方式，企業(yè)本身也有很多效益。首先，表現(xiàn)在費用的增加，所得稅的抵減。企業(yè)利用這種方式可以達到節(jié)稅的目的。其次，工人福利水平的提高有利于增強工人的積極性、主動性和創(chuàng)造性，對企業(yè)而言，這是一筆不對估量的無形財富。另外，企業(yè)可以吸引各方面的人才，提高內(nèi)部員工的整體技能素質(zhì)。采取第二種方式對企業(yè)的好處是顯而易見的，但關(guān)鍵是現(xiàn)在很多企業(yè)沒有意識到從稅收的角度加以分析。六、籌劃點評：企業(yè)為職工提供車輛，職工不用加薪，也不會支付車輛使用稅。而對企業(yè)來講，當職工的稅金支付影響其消費水平時，就要考慮采取加薪

19、措施，增薪必然會引起稅收變化，反面導致企業(yè)支付量的擴大。因此，由企業(yè)承擔部分費用的作法，往往會使職工、企業(yè)雙方受益。由企業(yè)向職工提供的各種福利設(shè)施，若不能將其轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金，則不必計入個人所得，這樣，企業(yè)通過提高職工福利，而不大幅度加薪于職工，可以促使職工少交納個人所得稅。上面提到的由企業(yè)提供車輛只是其中的一種方式，其他方式還包括企業(yè)提供和安排免費醫(yī)療福利、家具及依宅設(shè)備、免費膳食等等。但是，這種方式也不是十全十美的。首先，企業(yè)要有能力提高職工的薪水，如果企業(yè)本身資金運轉(zhuǎn)困難，那么提高職工的薪水是不切實際的。種種的方案措施也就成了空中樓閣，毫無價值。其次，這需要企業(yè)與職工的積極配合，職工要為企業(yè)著

20、想，不能在個人利益驅(qū)使下不顧集體利益。那種采取多報賬、多花費手段的職工實際也就會加重企業(yè)的負擔，這樣原本非常好的計劃將會適得其反，甚至有可能造成企業(yè)內(nèi)部的分散，不利于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營。對于工資、薪金收入者來講，企業(yè)支付的工資是申報個人所得稅的依據(jù)。如何保證個人消費水平的提高而又不加重稅收負擔，這是個人所得稅納稅籌劃的主要問題。所以，采取適當?shù)姆绞?，提高職工工資實際消費水平是關(guān)鍵，在實施的過程中需要職工與企業(yè)的積極配合，這樣既有利于企業(yè)的長期經(jīng)營與發(fā)展，也有利于工人實際消費水平的提高。案例：4一、案例名稱：股權(quán)投資籌劃要慎重二、案例來源：納稅服務網(wǎng)三、案例適用：第五章第一節(jié)企業(yè)所得稅的稅收籌劃”四

21、、案例內(nèi)容：下面以中國稅務報2005 年發(fā)表的兩篇籌劃文章：第一篇文章是 2005 年 8 月 22 日第六版長期股權(quán)投資：核算方法影響稅負。原案例：A 公司2004 年 1 月 1 日購入 M 公司股份 30000 股，占 M 公司有表決權(quán)資本的 15%。2004 年 1 月 1 日 M 公司所有者權(quán)益合計為 10000000 元，2004 年度凈收益為 400000 元(未予分配)。2005 年 1 月 5 日，A公司計劃再對外投資 350000 元，其方案如下：方案一，A 公司從 M 公司的另一股東 B 公司處購入其擁有的 M 公司 10%有表決權(quán)股份。同時支付相關(guān)稅費 3000 元。已

22、知 A、M 公司的所得稅稅率分別為 33%和 15%。假設(shè) 1,2005 年 M 公司預測的凈收益為 450000 元，預計在 2006 年 4 月份宣告發(fā)放現(xiàn)金股利300000 元。假設(shè) 2,A 公司預計在 2006 年 5 月轉(zhuǎn)讓在 2005 年購買的 M 公司 10%的股份，轉(zhuǎn)讓價為 400000元。假設(shè) 3,2004 年 1 月 1 日取得長期投資時，采用成本法核算，在 2005 年中未宣告發(fā)放股利，所以 A 公司當年無需補繳企業(yè)所得稅。原 文 認 為 ： 2005 年 增 加 投 資 收 益 112500 元 ， 應 補 繳 企 業(yè) 所 得 稅 為 23823.53 元112500+

23、(1-15%)X(33%15%)，在 2006 年 4 月分得現(xiàn)金股利為 75000 元時不納稅。在 2006 年轉(zhuǎn)讓時的成本為 368000 元(353000+450000X10%300000X10%),轉(zhuǎn)讓收益為 32000 元。 補繳企業(yè)所得稅為 6776.47 元32000 十 115%)X(33%15%)。第二篇文章是 2005 年 3 月 7 日第六版股權(quán)轉(zhuǎn)讓節(jié)稅有方一文。文中原例：A 企業(yè)分別擁有 B企業(yè)和 C企業(yè) 82%和 70%的股份， C企業(yè)同時持有 B企業(yè) 14%的股份， B企業(yè)注冊資本為 1000萬元(A、C 企業(yè)均以面值認繳)。 截至 2004 年 12 月 31 日

24、 B 企業(yè)的所有者權(quán)益為 1400 萬元， 其中累計盈余公積為 230 萬元，未分配利潤 170 萬元，計提的各種資產(chǎn)減值準備為 100 萬元(已作納稅調(diào)整)，三企業(yè)均適用 33%的稅率。A 企業(yè)為降低投資比例，決定將其持有的 B 企業(yè)的全部股權(quán)以 1230 萬元轉(zhuǎn)讓給 D 企業(yè)，同時 C 企業(yè)亦將其持有 B 企業(yè)的股權(quán)以 210 萬元的價款轉(zhuǎn)讓給 E 企業(yè)。原文中如果 A 企業(yè)能換一種思路，即自己先將 C 企業(yè)持有的 B 企業(yè) 14%的股權(quán)以 210萬元的價款受讓過來，然后再分別按原比例和價款讓給 D 企業(yè)和 E 企業(yè)。由于此時 A 企業(yè)持有 B 企業(yè)的 96%的股權(quán)，又是一次性轉(zhuǎn)讓，因此按

25、國稅函2004390 號的規(guī)定，A 企業(yè)取得的轉(zhuǎn)讓 B企業(yè)的股權(quán)所得中，不僅其應分享的 B 企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積金可以確認為股息性質(zhì)的所得，而且 B 企業(yè)已計提并已作納稅調(diào)整的 100 萬元資產(chǎn)減值準備也可按其應分享的部分確認為股息性質(zhì)的所得?！痹噷ι鲜鰞善恼逻M行點評。五、籌劃點評：對于第一篇文章：首先依據(jù)國稅發(fā)2000118 號文的規(guī)定，A 公司采用權(quán)益法核算時，2005 年 M 公司實現(xiàn)凈利潤為 450000 元，在稅法上 A 公司并不確認投資所得，在 2005 年企業(yè)所得稅匯算清繳中應調(diào)減應納稅所得。2006 年 4 月取得的投資收益 75000 元在 2006 年企業(yè)所得

26、稅匯算清繳中需納稅 15882 元75000 十 115%）X（33%15%）。原文在此處混淆了會計與稅法對投資所得差異的處理。把會計的投資收益直接補稅，未考慮稅法的處理規(guī)定。另外，投資轉(zhuǎn)讓時長期股權(quán)投資的稅法成本應為 353000 元。轉(zhuǎn)讓投資收益為 47000 元（400000-353000）o 原文中對股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得采用補稅率差的辦法，不符合國稅發(fā)2000118 號第二條第一款的規(guī)定。此 47000 元轉(zhuǎn)讓所得應按全額納入 A 公司 2006 年企業(yè)應納稅所得額中繳稅。原文在此處混淆了股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得與股息性質(zhì)所得的處理方法，前者應納入投資方應納稅所得額中全額納稅，后者采取補稅率差的方式。

27、對于第二篇文章，其實依據(jù)國稅函2004390 號文的第三條的規(guī)定，此例中 A 企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)比例僅 96%,此處是不能按過去已沖銷并調(diào)增應納稅所得的壞賬準備等各項資產(chǎn)減值準備的數(shù)額，相應調(diào)減應納稅所得，增加未分配利潤，轉(zhuǎn)讓人（或投資方）按享有的權(quán)益份額確認為股息性質(zhì)的所得。此時 A 企業(yè)應繳股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得相應的企業(yè)所得稅為 31.68 萬元（10096%33%）。以上兩例是內(nèi)資企業(yè)股權(quán)投資籌劃中，常會出現(xiàn)問題的兩個方面：第一，錯誤地認為股權(quán)投資會計核算方法能影響股權(quán)投資收益所帶來的稅負。其實對投資收益的所得稅處理，應按稅法的規(guī)定辦理，與會計核算的方法無關(guān)。依據(jù)企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務若干所得稅問題的通知（

28、國稅發(fā)2000118 號）規(guī)定，除另有規(guī)定者外，不論企業(yè)會計賬務中對投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會計賬務上作利潤分配處理時，投資方企業(yè)應確認投資所得的實現(xiàn)。如果采用權(quán)益法核算，在年末按照被投資方實現(xiàn)的凈利潤確認的投資收益無需納稅，應作納稅調(diào)減處理。在次年被投資方確認利潤分配時，再確認投資所得的實現(xiàn)。第二，文件理解錯誤。股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，轉(zhuǎn)讓股權(quán)比例未達到 100%時就適用國家稅務總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補充通知（國稅函2004390 號）第三條的規(guī)定。而第三條規(guī)定為企業(yè)清算或轉(zhuǎn)讓子公司（或獨立核算的分公司）的全部股權(quán)（100%股權(quán)）時，被清算或被轉(zhuǎn)讓企業(yè)應按過去已沖銷并調(diào)增應納稅所得

29、的壞賬準備等各項資產(chǎn)減值準備的數(shù)額， 相應調(diào)減應納稅所得，增加未分配利潤，轉(zhuǎn)讓人（或投資方）按享有的權(quán)益份額確認為股息性質(zhì)的所得。由此可見，稅務籌劃是一個依法節(jié)稅工程，如果在籌劃中適用法規(guī)錯誤或?qū)Ψㄒ?guī)理解不正確，得出的籌劃結(jié)論將不科學，會引起稅務籌劃的失敗案例：5一、案例名稱：捐贈的籌劃二、案例來源：無憂會計網(wǎng)三、案例適用：第五章第一節(jié)：企業(yè)所得稅稅的稅收籌劃”四、案例內(nèi)容：在企業(yè)所得稅籌劃中，巧妙運用捐贈減輕納稅人稅負的提法頗為普遍?，F(xiàn)行稅法對企業(yè)向特定工程的捐贈準予稅前扣除，因此企業(yè)通常可以通過在稅前向稅法允許的范圍進行捐贈，從而縮減應稅所得，享受稅收抵免或降低稅率的好處，達到降低企業(yè)所得

30、稅實際稅負的目的。某企業(yè)應稅所得為 10.3 萬元，籌劃前稅后凈收益為 10.3X（133%）=6.901 萬元?，F(xiàn)在通過境內(nèi)的非盈利機構(gòu)捐贈 10.33%（扣除比例）=0.309 萬元，應稅所得為 10.3X（13%）=9.991 萬元，稅后凈收益為 9.991X（127%）=7.293 萬元，籌劃收益為 7.2936.901=0.392萬元。從表面上來看，利用捐贈進行籌劃確實是一個好方法，納稅人因此而獲得額外收益 0.392萬元。但是，我們只需變動該案例中的一些數(shù)字，就會發(fā)現(xiàn)利用捐贈進行籌劃其實并不簡單。變化一：捐贈數(shù)額縮減為 0.3 萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，在 3%以內(nèi)的部分據(jù)實扣除，這樣應

31、稅所得變?yōu)?10.3-0.3=10 萬元，稅后收益變?yōu)?10X（127%）=7.3,籌劃收益增加到7.3 6.901=0.399 萬元。顯然，該方案更優(yōu)。變化二：應稅所得擴大為 10.4 萬元（僅增加 0.1 萬元）。這樣，其捐贈扣除限額變?yōu)?.43%=0.312 萬元，籌劃前稅后凈收益為 10.4X133%）=6.968 萬元，籌劃后應稅所得為 10.4X（13%）=10.088 萬元，稅后收益為 10.088X（133%）=6.759 萬元，籌劃收益為6.7596.968=0.209 萬元。顯然，該籌劃方案是失敗的。五、籌劃點評：因此，企業(yè)決不能簡單的以降低應納稅額作為稅收籌劃的目標，利用

32、捐贈進行稅收籌劃受到嚴格的條件限制。由于企業(yè)生存、發(fā)展的核心在于收益最大化，現(xiàn)以收益最大化為目標，研究一下利用捐贈進行企業(yè)所得稅籌劃的約束條件。利用捐贈進行稅收籌劃的空間來自于企業(yè)所得稅法中的兩條優(yōu)惠政策：其一，現(xiàn)行稅法規(guī)定，當企業(yè)應稅所得在 3 萬元以下（含3 萬元）時，其適用所得稅率為 18%;當應稅所得在 3 萬元以上 10 萬元以下（含 10 萬元），其適用所得稅率為 27%。其二，現(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度應納稅所得額 3%以內(nèi)的部分，準予扣除；對于特殊捐贈工程，如向紅十字會的捐贈可以全額扣除。從以上規(guī)定可以看出，利用捐贈進行籌劃可以縮減稅基，但是捐贈數(shù)額的確

33、定是一個關(guān)鍵問題。該數(shù)額至少應滿足以下三個條件：（1）捐贈之后適用稅率下降；（2）捐贈之后稅款節(jié)約額需大于捐贈額，即籌劃收益為正；（3）捐贈要在扣除比例限額之內(nèi)。假設(shè)應稅所得為 X,捐贈數(shù)額為 D,這里暫定籌劃前適用稅率為 33%（稅率為 27%的情況將在后面談到），根據(jù)以上分析列出約束條件（題中單位均為萬元）：.當捐贈支出可以全額扣除時，約束式如下：（1）XX33%（X-D）X27%RD（不等式左側(cè)表示節(jié)稅額，右側(cè)表示捐贈支出）；（2）X-D10.也就是說，只有應稅所得在 10 萬元與 10.8956 萬元之間，所得稅才有籌劃空間。此時捐贈額為全額扣除，捐贈后稅后收益為（X-D）X（127%

34、）。由于約束條件 X-DD（不等式左側(cè)表示節(jié)稅額，右側(cè)表示捐贈支出）；X-D10.也就是說，只有應稅所得屬于區(qū)間(10 萬元，10.3092 萬元,所得稅才有籌劃空間，且此時的捐贈額為(X10)萬元。第二種情況：捐贈額不在扣除限額之內(nèi)，只能限額扣除，約束式為：(1)XX33%XX(133%)X27%RD(不等式左側(cè)表示節(jié)稅額，右側(cè)表示捐贈支出)；XX(133%)3%XX.通過計算可知，X10.3092 顯然，上述兩種情況應稅所得區(qū)間不變。但問題轉(zhuǎn)化為應稅所得在上述區(qū)間內(nèi)，哪種情況稅后收益最大。因上述兩種情況籌劃后適用稅率相同，所以只需比較應稅所得：第一種情況應稅所得為 X-D;第二種情況應稅所

35、得為 XX(133%)=X-XX3%,由于在第二種情況中，D3%次.因此，第一種情況為選定方案，其捐贈數(shù)額小于應稅所得的 3%。結(jié)論二：當應稅所得屬于區(qū)間(10 萬元，10.3092 萬元,才能進行捐贈額限額扣除的所得稅籌劃，捐贈數(shù)額為應稅所得減去 10 萬元，并且這一數(shù)額小于應稅所得的 3%。在以上的分析中，10.3092 萬元與 10.8956 萬元是兩個關(guān)鍵點，被稱為捐贈臨界點”。同樣，依照上述分析思路，還可以計算出適用稅率為 27%時的企業(yè)所得稅籌劃的捐贈臨界點”為 3.0927 萬元和 3.3698 萬元。案例：6一、案例名稱：銷售變租賃可增加效益二、案例來源：無憂會計網(wǎng)三、案例適用

36、：第五章第一節(jié)：企業(yè)所得稅稅的稅收籌劃”四、案例內(nèi)容：某設(shè)備制造公司是增值稅一般納稅人，生產(chǎn) A 設(shè)備，其他企業(yè)購買該設(shè)備后作為固定資產(chǎn)經(jīng)管，可移動并且不需要安裝。雖然該設(shè)備市場需求很大，但價格較高，許多購貨企業(yè)拖欠貨款，致使該公司應收賬款居高下不。因為回收貨款比較被動，經(jīng)營風險非常大。有沒有既能擴大市場份額，降低經(jīng)營風險，又可以節(jié)稅的辦法呢？A 設(shè)備有關(guān)資料如下：每臺售價 100 萬元，繳納增值稅 17 萬元；每臺設(shè)備消耗材料 60萬元，取得進項稅 10.2 萬元，工資及其他費用 20 萬元。五、籌劃分析：為了簡化分析過程，不考慮其他經(jīng)營業(yè)務、資金時間價值和印花稅對稅負的影響。該企業(yè)適用城建稅稅率 7%,教育費附加 3%。如果買方購買 A 設(shè)備支付的價款都為 117 萬元，要降低經(jīng)營風險和稅負，需要從企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營方式上想辦法。該企業(yè)生產(chǎn) A 設(shè)備的方式可以有以下三種：方案一：正常生產(chǎn)，正常銷售。此方案為企業(yè)目前