作業(yè)成本法在制造企業(yè)物流成本管理中的應用

1、2009年第31期總第69期經濟研究導刊ECONOMICRESEARCHGUIDENo31，2009SerialNo69作業(yè)成本法在制造企業(yè)物流成本管理中的應用楊承亮（福建農業(yè)職業(yè)技術學院，福州350007）摘要：競爭的激烈化促使制造企業(yè)想方設法地控制成本。隨著對物流的認識加深，人們發(fā)現物流成本管理是企論述了目前中國制造企業(yè)物流成本管理方面存在的主要問題，提業(yè)控制總成本的一種有效途徑。以制造企業(yè)為代表，出如何運用作業(yè)成本法來加強制造企業(yè)物流成本的核算與管理。關鍵詞：物流成本；作業(yè)成本法；成本核算；制造企業(yè)中圖分類號：234.2文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2009）31-0095

2、-03一、引言隨著社會經濟的飛速發(fā)展，物流的重要性日益突現，成“第三為了不少社會經濟分析中曝光率超高的名詞，被稱為利潤源”。對于中國的制造企業(yè)而言，物流成本更是總成本中將作業(yè)成本法應用到制造企業(yè)物流成本不可忽略的一部分。核算和管理中，可以對物流成本進行有效核算、改善物流成本管理，有助于企業(yè)降低成本、提高市場競爭力。二、制造企業(yè)物流成本的構成及分類（一）制造企業(yè)物流成本構成物流是為了迎合顧客需求而對原材料、半成品、產成品、及相關信息從產地到消費地高效率、低成本流動和儲存而進行的規(guī)劃、實施與控制的過程。所謂物流成本是指在企業(yè)物流活動中，物品在空間位移（包括靜止）過程中和時間上所消耗的各種資源的物化

3、勞動和活勞動的貨幣表現的總和。制造企業(yè)的物流過程一般包括采購供應物流、生產物產品銷售物流以及回收物流和廢氣物流等。制造企業(yè)的流、物流成本是指企業(yè)在進行供應、生產、銷售、回收過程中所發(fā)生的運輸、包裝、倉儲、配送、回收等方面發(fā)生的費用。（二）制造企業(yè)物流成本的分類按不同的標準和要求，企業(yè)物流成本有不同的分類。本文結合目前現有的理論研究，根據中國制造企業(yè)物流活動的實際情況，作如下分類：1.物流范圍類別的成本。按物流活動發(fā)生的具體范圍分類，企業(yè)物流成本可以分為（:1）供應物流成本，指原材料、零部件和燃料、包裝材料等輔助材料從采購到送達企業(yè)倉庫為止的供應物流活動所發(fā)生的成本。（2）生產物流成本，指企業(yè)在

4、生產過程中物流活動的成本。具體是指從原材料進入企業(yè)倉庫開始，經過出庫、制造形成產品以及產品進入成品庫，直到產品從成品庫出庫為止的物流過程中發(fā)生的物流費用。收稿日期：2009-07-19（3）銷售物流成本，是企業(yè)在銷售環(huán)節(jié)所發(fā)生的物流費用。具體是指為了進行銷售，產品從成品倉庫出庫開始，經過流通環(huán)節(jié)，直到運輸至消費者手中或終端銷售點的物流活動過程（4）回收物流成本，指退貨、返修物品和中所發(fā)生的物流費用。周轉使用的包裝容器等從需求方返回供應方的物流活動過程中所發(fā)生的物流費用。（5）廢棄物流成本，指將經濟活動中失分類、加工、包去原有價值的物品，根據實際需要進行收集、裝、搬運、儲存等環(huán)節(jié)，并分送到專門處

5、理場所的物流活動過程中所發(fā)生的物流費用。2.物流功能類別成本。物流功能成本可以分為物流流通成本、物流信息成本和物流管理成本。其中物流流通成本是指完成商品、物資的流通而發(fā)生的費用，可進一步細分為運輸費、倉儲費、包裝費、裝卸費、流通加工費；物流信息成本是指為完成物流信息的收集、傳遞和處理等發(fā)生的費用支出；物流管理成本是為完成物流管理活動而發(fā)生的費用支出，既包括物流管理部門也包括物流作業(yè)現場的管理費支出。3.物流支付形態(tài)類別成本。按支付形態(tài)的不同對物流成本進行分類，是以財務會計中發(fā)生的費用為基礎，首先將物流成本分為企業(yè)內部發(fā)生的物流費和物流業(yè)務外包支付的委托物流費；委托物流費，是指向企業(yè)外支付的運輸

6、費、保管費、包裝費、出入庫裝卸費、委托物流加工費和手續(xù)費等。企業(yè)內部發(fā)生的物流費又有不同的支付形態(tài)，可進一步細分為材料費、人工費、維護費、燃料與動力費、一般經費和特別經費。三、中國制造企業(yè)物流成本管理現狀據統(tǒng)計，在現實中，中國各制造企業(yè)所核算的物流成本僅是企業(yè)支付給其他企業(yè)的運輸費用和倉儲費用，即委托物流成本部分，而這些外付費用只不過是企業(yè)整個物流成本露出水面的冰山的一角，隱藏在水面之下的大部分物流成本卻不能得到統(tǒng)計，而據美國、日本等國家的實踐表明，企業(yè)實際物流成本的支出往往要超過企業(yè)對外支付物流成本額的5倍以上。具體來說，目前中國制造企業(yè)物流成本管理方面主作者簡介：楊承亮（1965-），男，

7、福建福州人，高級講師，從事財務會計研究。95要存在以下問題：物流成本在企業(yè)財第一，物流成本沒有獨立的會計科目。務會計體系中沒有單獨的項目。物流成本往往被簡單地記錄到“材料采購”、“制造費用”、“管理費用”、“銷售費用”等科目材料重量等為標準計算分配率，分配到不中，再以機器工時、零亂，從中難以得同的產品和勞務中去。這樣成本信息分散、到直接的物流成本資料。第二，物流成本核算不完整。在一般的企業(yè)財務決算表中，物流核算的只是企業(yè)對外部運輸業(yè)者所支付的運輸費或向倉庫支付的商品保管費等傳統(tǒng)物流費用，對于企業(yè)內部發(fā)生的物流費用，如與物流相關的人工費、物流維修費、電費等各種費用則與企業(yè)其他經營費設施的折舊費、

8、用統(tǒng)一計算，因而從現代物流管理的角度來看，企業(yè)很難把握實際的物流成本。第三，物流成本核算的標準不統(tǒng)一。對物流成本的計算和控制，各企業(yè)沒有統(tǒng)一的計算標準，而是根據自己的理解和認識來把握物流成本，從而使得各企業(yè)無法進行物流成本的比較，無法真正衡量企業(yè)的物流績效，物流管理失去了依據。第四，責任不明確。由于沒有專設物流成本項目，難以獲得關于物流成本準確、完整的信息，也難以對企業(yè)發(fā)生的各種物流成本進行分析，從而增加了物流成本管理的難度。正是因為存在著以上不足，為了準確核算制造企業(yè)的物流成本，所以我們引入管理會計領域的作業(yè)成本法，并將其有機地結合起來，深入到制造企業(yè)物流系統(tǒng)的作業(yè)層面上對物流成本進行計算和

9、控制。四、作業(yè)成本法的基本原理作業(yè)成本法是以作業(yè)為核心，確認和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地計入作業(yè)，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象（產品或服務）的一種成本計算方法。根據“作業(yè)耗用資源，產品耗用作業(yè)，生產導致作業(yè)的產生，作業(yè)導致成本的發(fā)生”的指導思想，以作業(yè)為成本計算對象，首先依據資源動因將資源的成本追蹤到作業(yè)，形成作業(yè)成本，再依據作業(yè)動因將作業(yè)的成本追蹤到產品，最終形成產品的成本。1.成本核算步驟。作業(yè)成本法以作業(yè)為單位歸集成本，并“作業(yè)”的成本按作業(yè)動因分配到各個物流業(yè)務。應用作業(yè)把成本法核算物流業(yè)務成本分為四個步驟：（1）確認企業(yè)物流系統(tǒng)中的主要作

10、業(yè)，劃分作業(yè)中心。物倉儲作業(yè)、包裝作業(yè)、裝卸搬運作業(yè)、流作業(yè)包括運輸作業(yè)、流通加工作業(yè)、物流信息作業(yè)、物流管理作業(yè)等，它的劃分不一定與企業(yè)的傳統(tǒng)職能部門相一致。（2）確認企業(yè)物流系統(tǒng)中涉及的資源。從成本費用類科目入手，包括管理費用、銷售費用、財務費用、生產成本、制造費用、其他業(yè)務成本、營業(yè)外支出以及材料采購等科目入手，找出最原始的費用支付形材料費、折舊費、維修費、辦公費、通信費等。態(tài)，例如人工費、（3）確認資源動因，將資源耗費分配到物流作業(yè)，計算作業(yè)成本。資源動因是分配資源到作業(yè)的依據，通常的資源動因包括人工小時數，使用次數、面積、距離、人數等。例如，分配人（4）確工費到各項作業(yè)的依據可以是人

11、數或者人工小時數。認成本動因，將物流作業(yè)成本分配至成本計算對象。選擇適合企業(yè)實際運作情況的成本動因，將各作業(yè)成本分配至最終成本計算對象。例如，運輸作業(yè)的成本動因確定為里程數，然后根據其在供應物流階段所發(fā)生的里程數，可以得出供應物流分擔的運輸成本。962.具體核算方法。由于在原有會計核算體系中，與物流相關的支出散落在多個會計賬戶中，在不打破原有的財務會計的框架下，對物流成本進行內部管理核算。具體做法是：對記賬憑證的賬務處理進行更明確的明細劃分，由財務人員根據原始憑證編制記賬憑證并進行傳統(tǒng)的會計處理，由物流成本員根據原始憑證和相關賬戶提供的信息，計算應由物流活動負擔的費用，編制物流成本計算表，并據

12、此對物流成本發(fā)生情況進行分析。鑒于中國企業(yè)的實際情況是:多數企業(yè)已經實施會計電算化記賬，我們建議對現有財務軟件進行改進，結合作業(yè)成本法，在財務軟件的成本核算模塊中增加物流成本計算功能，使系統(tǒng)自動地將消耗的物流資源按照人為規(guī)定的成本動因分配、計算作業(yè)成本，然后歸集至相應的核算科目中去，并最終自動生成物流成本報表。建議在現有的憑證、賬戶報表中增設二級明細科目用于核算物流成本。具體的科目設置:應在各含有物流成本的一級科目下增設“物流成本”，并設置“供應物流成本”“、生產物流成本”“、銷售物流成本”、“回收物流成本”和“廢棄物流成本”五個三級科目，在三級科目下按物流功能設置四企業(yè)可根據實際需要與自級科

13、目，再按支付形態(tài)下設子科目。身條件，對以上會計科目進行調整，選擇級別設置的層級數目。3.應用范例。筆者將設計一個簡單的應用范例，比較傳統(tǒng)的會計核算模式下與作業(yè)成本法的物流成本核算模式下，歸集到最終成本對象上的物流成本有何不同。（1）范例設計。假設某公司的生產需要A、B兩種原材料，由公司自有運輸部負責運輸?，F購進A、B各1噸，發(fā)生的資源和費用如表1所列。表1運輸部資源和費用（單位:元）車輛損耗等總計資源運輸人員裝卸人員（10人費用40005000100010000現假設原材料A體積大而數量少，僅4名裝卸人員即可。而原材料B體積小而數量多，故動用了6名裝卸人員。傳統(tǒng)的會計核算將采用單一分配率，按照

14、原材料重量進行分配。會計分錄如下:借:材料采購A運輸費5000B運輸費5000貸:銀行存款等10000采用作業(yè)成本法的思想，A、B兩種材料因特性不同，應分擔的裝卸費用也不同;如再單純按重量在兩種原材料間分配費用，就會出現問題。而按照下列過程進行歸集，計算出的結果將更為科學（見表2和表3）。表2作業(yè)成本法下間接費用分配率的計算資源費用100%資源動因作業(yè)運輸裝卸成本庫作業(yè)動因作業(yè)動因量分配率5000重量2噸25005000工人數量10人500（下轉142頁）運輸人員裝卸人員（10人）車輛損耗等總計40005000100%100010000類生態(tài)型社會活動。三是建立生態(tài)環(huán)境信息公開、市民聽證、媒體

15、監(jiān)督以及非政府組織環(huán)境公益訴訟等制度，廣泛調動社會各界參與生態(tài)文明城鎮(zhèn)建設的積極性，努力營造全民關全民參與生態(tài)文明城鎮(zhèn)建設的社會氛圍。心、建設生態(tài)文明城鎮(zhèn)是一項龐大而復雜的系統(tǒng)工程，是一項長期而艱巨的戰(zhàn)略任務。這就需要我們在城鎮(zhèn)發(fā)展戰(zhàn)略、參考文獻：城鎮(zhèn)規(guī)劃、開發(fā)建設以及社會管理等各個環(huán)節(jié)中科學統(tǒng)籌，處理好經濟發(fā)展和生態(tài)保護，城鎮(zhèn)建設開發(fā)與社會可持續(xù)發(fā)展之間的關系。我們相信，在區(qū)委、區(qū)政府的堅強領導下，通過全社會的共同參與和不懈努力，北碚區(qū)生態(tài)文明城鎮(zhèn)建設到那時，我們將欣喜地看到：生一定會取得新的更大的成績。態(tài)文明結碩果，碧水藍天白云閑。1黃波，詹恂，王鐘，等.生態(tài)北碚論M.重慶:西南師范大學出

16、版社，2003.2吳風章.生態(tài)文明構建：理論與實踐M.北京:中央編譯出版社，2008.2006.3吳志華.泗陽縣生態(tài)城鎮(zhèn)建設評價指標體系實證研究D.南京:南京航空航天大學，4陳科明.對生態(tài)城鎮(zhèn)的規(guī)劃建設發(fā)展分析J.生態(tài)與環(huán)境，2007，（5）.5林海.生態(tài)城鎮(zhèn):西部城鎮(zhèn)建設的必由之路J.西南農業(yè)大學學報，2004，（1）.6那羅.安亭新鎮(zhèn)低能耗園林生態(tài)城鎮(zhèn)J.住宅科技，2006，（7）.7王明浩.建設可持續(xù)發(fā)展的生態(tài)城鎮(zhèn)J.城鄉(xiāng)建設，2008，（1）.建設生態(tài)城鎮(zhèn)J.生態(tài)經濟，1995，（3）.8余義耕.推廣生態(tài)建筑，9王彥鑫，張新偉.生態(tài)城鎮(zhèn)應成為和諧社會建設的重要基點J.經濟問題，2007

17、，（9）.10崔晶，曹榮林.生態(tài)城市視角下的生態(tài)基礎設施建設J.山西建筑，2008，（6）.11馬末妍.生態(tài)城鎮(zhèn)規(guī)劃中的地域性體現J.河北建筑工程學院學報，2006，（2）.12喜看“重慶后花園”北碚區(qū)生態(tài)經濟EB/OL.中廣網.13肖蕓香.生態(tài)“激活”北碚魅力EB/OL.政務網.14創(chuàng)建國家生態(tài)示范區(qū)，推進生態(tài)北碚建設EB/OL.政務網.15重慶北碚區(qū)特色生態(tài)城市建設進展順利EB/OL.城市規(guī)劃網.（上接96頁）作業(yè)成本法下原材料費用歸集成本表3作業(yè)分配率運輸2500裝卸500AB責任編輯吳明宇.算不清。而在作業(yè)成本法下算出來的成本更接近實際情況。增“物流成本”等各級明細科目，可用于有效分析

18、原材料成本加構成中，明確物流成本所占的比重及金額以及物流成本的結構構成，從而挖掘成本降低空間。設置這樣的科目，企業(yè)原來的會計流程不會改變，月末的成本費用結轉和報表編制也與傳統(tǒng)的雖然看上去似乎使得記賬工作變得煩瑣，但中國核算方法一致。企業(yè)已經基本上普及了會計電算化，所以實際操作十分簡單。將物流成本信息核算提取出來之后，為了更集中的反映物流成本信息，企業(yè)還可以設計適合自身情況的內部物流成本會計報表，在月底財務軟件系統(tǒng)自動生成報表后，對物流成本信息進行進一步分析和利用。作業(yè)動因量成本作業(yè)動因量成本1噸4人250020001噸6人此時做會計分錄如下:借:材料采購-A物流成本-供應物流成本-運輸費2500材料采購-A物流成本-供應物流成本-裝卸費2000材料采購-B物流成本-供應物流成本-運輸費2500材料采購-B物流成本-供應物流成本-裝卸費3000貸:銀行存款等10000（2）結果分析。公司自運輸部發(fā)生的費用為間接費用。