房地產(chǎn)企業(yè)成本歸集與分配分析

1、房地產(chǎn)企業(yè)成本歸集與分配分析房地產(chǎn)企業(yè)為了計算開發(fā)產(chǎn)品的成本，在確定了成本計算對 象后，就進入了成本歸集和分配階段，本節(jié)對此進行分析。一、房地產(chǎn)企業(yè)成本項目及內(nèi)容（一）計稅成本項目及內(nèi)容 房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知（國稅 發(fā)200931 號）第二十七條規(guī)定， 開發(fā)產(chǎn)品計稅成本支出的 內(nèi)容如下：1 、土地征用費及拆遷補償費。 指為取得土地開發(fā)使用權(quán) （或 開發(fā)權(quán)）而發(fā)生的各項費用，主要包括土地買價或出讓金、 大市政配套費、契稅、耕地占用稅、土地使用費、土地閑置 費、土地變更用途和超面積補交的地價及相關(guān)稅費、拆遷補 償支出、 安置及動遷支出、 回遷房建造支出、 農(nóng)作物補償費、 危房

2、補償費等。2、前期工程費。指項目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質(zhì)勘察、測 繪、規(guī)劃、 設(shè)計、 可行性研究、 籌建、場地通平等前期費用。3、建筑安裝工程費。指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項建 筑安裝費用。主要包括開發(fā)項目建筑工程費和開發(fā)項目安裝 工程費等。4 、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費。指開發(fā)項目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各 項基礎(chǔ)設(shè)施支出，主要包括開發(fā)項目內(nèi)道路、供水、供電、 供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費和環(huán)境衛(wèi) 生、園林綠化等園林環(huán)境工程費。5、公共配套設(shè)施費：指開發(fā)項目內(nèi)發(fā)生的、獨立的、非營 利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政 府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。6、開發(fā)間接費。指企業(yè)

3、為直接組織和管理開發(fā)項目所發(fā)生 的，且不能將其歸屬于特定成本對象的成本費用性支出。主 要包括管理人員工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公 費、水電費、勞動保護費、工程管理費、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項 目營銷設(shè)施建造費等。（二）會計成本項目及內(nèi)容 企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）的通知（財會 201317 號）第二十六條規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)一般設(shè)置土地征用及拆遷 補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費、 公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費、借款費用等成本項目。1 、土地征用及拆遷補償費， 是指為取得土地開發(fā)使用權(quán) （或 開發(fā)權(quán)）而發(fā)生的各項費用，包括土地買價或出讓金、大市 政配套費、契稅、耕地占用稅、土地

4、使用費、土地閑置費、 農(nóng)作物補償費、危房補償費、土地變更用途和超面積補交的 地價及相關(guān)稅費、拆遷補償費用、安置及動遷費用、回遷房 建造費用等。2、前期工程費，是指項目開發(fā)前期發(fā)生的政府許可規(guī)費、 招標(biāo)代理費、臨時設(shè)施費以及水文地質(zhì)勘察、測繪、規(guī)劃、 設(shè)計、可行性研究、咨詢論證費、籌建、場地通平等前期費 用。3、建筑安裝工程費，是指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項 主體建筑的建筑工程費、安裝工程費及精裝修費等。4、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費，是指開發(fā)項目在開發(fā)過程中發(fā)生的道 路、供水、供電、供氣、供暖、排污、排洪、消防、通訊、 照明、有線電視、寬帶網(wǎng)絡(luò)、智能化等社區(qū)管網(wǎng)工程費和環(huán) 境衛(wèi)生、園林綠化等園林、景觀環(huán)

5、境工程費用等。5、公共配套設(shè)施費，是指開發(fā)項目內(nèi)發(fā)生的、獨立的、非 營利性的且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政 府公共事業(yè)單位的公共配套設(shè)施費用等。6、開發(fā)間接費，指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項目所發(fā)生 的，且不能將其直接歸屬于成本核算對象的工程監(jiān)理費、造 價審核費、結(jié)算審核費、工程保險費等。為業(yè)主代扣代繳的 公共維修基金等不得計入產(chǎn)品成本。7、借款費用，是指符合資本化條件的借款費用。 通過比較以上 （一） 、（二） 可見，計稅成本項目共有 6 項， 會計成本項目共有 7 項，除了與計稅成本項目相同的 6 項外， 另外增加了一項“借款費用”，核算符合資本化條件的借款 費用。就每一項的具

6、體內(nèi)容來看， 都或多或少存在差異。 “土 地征用及拆遷補償費” 項 17 號文把 31 號文中的 “拆遷補償 支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出”改為了“拆遷補 償費用、安置及動遷費用、回遷房建造費用”，支出改為了 費用，與項目名稱吻合；同樣的目的，“公共配套設(shè)施費” 項 17 號文也是把支出改為了費用。 “前期工程費” 項 17 號 文增加了“政府許可規(guī)費、招標(biāo)代理費、臨時設(shè)施費、咨詢 論證費”的核算內(nèi)容?！敖ㄖ惭b工程費” 17 號文增加了 “精 裝修費”的核算內(nèi)容?！盎A(chǔ)設(shè)施建設(shè)費”項 17 號文增加 了“供暖、消防、有線電視、寬帶網(wǎng)絡(luò)、智能化”等社區(qū)管 網(wǎng)工程費和“景觀”環(huán)境工程費用

7、的核算內(nèi)容?！伴_發(fā)間接 費” 17 號文僅列舉了“工程監(jiān)理費、 造價審核費、 結(jié)算審核 費、工程保險費”等核算內(nèi)容，而 31 號文列舉了“管理人 員工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、 勞動保護費、工程管理費、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項目營銷設(shè)施建 造費”等核算內(nèi)容。 既然會計成本的項目與內(nèi)容與計稅成本的項目與內(nèi)容存在 一定差異，實務(wù)中如何進行核算呢？ 筆者認(rèn)為，應(yīng)采用兩個文件的“并集”進行核算，即按照 7 個項目進行核算， 每個項目的核算內(nèi)容包括 17 號文和 31 號 文相應(yīng)項目的內(nèi)容。其原因為：一是會計成本和計稅成本的 項目及其核算內(nèi)容，大同小異，沒有本質(zhì)區(qū)別，采用“全覆 蓋”的方式

8、進行核算能避免稅會的進一步差異；二是傳統(tǒng)上 稅務(wù)就沒有 “獨立”的核算系統(tǒng)， 它一直依賴會計核算系統(tǒng)， 割裂這種關(guān)系是不經(jīng)濟的；三是稅務(wù)上規(guī)定如果對某一事項 稅務(wù)上沒有具體規(guī)定處理辦法，而會計上對此有規(guī)定，就采 取會計的規(guī)定， 31 號文的規(guī)定再加上 17 號文的規(guī)定，采用 并集的方式進行核算不違背稅務(wù)上的規(guī)定。二、成本的歸集 成本歸集就是將成本支出計入成本項目的過程。（一）“土地征用費及拆遷補償費”的歸集 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)生的“土地征用及拆遷補償費”根據(jù)能否 區(qū)分負(fù)擔(dān)對象等情況，有不同的歸集方法，具體如下： 1、能夠分清負(fù)擔(dān)對象的，應(yīng)直接計入有關(guān)成本核算對象的 “土地征用及拆遷補償費”成本項

9、目，即借記“開發(fā)成本 某成本對象土地征用及拆遷補償費”科目，貸記“銀行存 款”、“應(yīng)付賬款”等科目。 2、不能分清負(fù)擔(dān)對象的，應(yīng)先對其支出進行歸集，待分配 時再按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)分配給個收益對象。即借記“開發(fā) 成本土地征用及拆遷補償費待分?jǐn)偝杀尽?科目，貸記“銀 行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。待分配時，再按一定的分 配方法將其計入有關(guān)成本核算對象的“土地征用及拆遷補償 費”成本項目，即借記“開發(fā)成本某成本對象土地征用 及拆遷補償費”科目，貸記“開發(fā)成本土地征用及拆遷補 償費待分?jǐn)偝杀尽笨颇?。二）“前期工程費”的歸集房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)生的“前期工程費”根據(jù)能否區(qū)分負(fù)擔(dān) 對象等情況，有不同的歸集方法

10、，具體如下：1、能分清成本核算對象的，應(yīng)直接計入有關(guān)成本核算對象 的“前期工程費”成本項目，即借記“開發(fā)成本某成本對 象前期工程費”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款” 等科目。2、不能分清負(fù)擔(dān)對象的，應(yīng)先對其支出進行歸集，待分配 時再按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)分配給個收益對象。即借記“開發(fā) 成本前期工程費待分?jǐn)偝杀尽薄?“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值 稅（進項稅額）”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款” 等科目。待分配時，再按一定的分配方法將其計入有關(guān)成本 核算對象的“前期工程費”成本項目，即借記“開發(fā)成本 某成本對象前期工程費”科目，貸記“開發(fā)成本前期工 程費待分?jǐn)偝杀尽笨颇俊＃ㄈ敖ㄖ惭b工程費”的歸集

11、房地產(chǎn)開發(fā)過程中發(fā)生的建造安裝工程支出，應(yīng)根據(jù)不同的 施工方式，采用不同的核算方法。1、采用發(fā)包方式核算的，建筑安裝工程支出，應(yīng)根據(jù)房地 產(chǎn)企業(yè)承付的已完工程價款確定，取得施工企業(yè)開具的增值 稅專用發(fā)票之后，按照發(fā)票注明的金額借記“開發(fā)成本某 成本對象建筑安裝工程費” 、“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅 （進 項稅額）”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”、“預(yù) 付賬款”等科目。2、采用自營方式進行建筑安裝施工的房屋開發(fā)項目，其發(fā) 生的各項建筑安裝工程支出，一般可直接計入有關(guān)房屋開發(fā) 成本對象的“建筑安裝工程費”成本項目，借記“開發(fā)成本 某成本對象建筑安裝工程費”、 “應(yīng)交稅費應(yīng)交增值 稅（進項稅額）”科

12、目，貸記“應(yīng)付職工薪酬” 、“原材 料” 、“銀行存款”等科目。（四）“基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費”的歸集1、能分清成本核算對象的，應(yīng)直接計入有關(guān)成本核算對象 的“基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費”成本項目，即借記“開發(fā)成本某成 本對象基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費”、“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進 項稅額） ”科目，貸記 “銀行存款” 、“應(yīng)付賬款” 等科目。2、不能分清負(fù)擔(dān)對象的，應(yīng)先對其支出進行歸集，待分配 時再按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)分配給個收益對象。即借記“開發(fā) 成本基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費待分?jǐn)偝杀尽薄?“應(yīng)交稅費應(yīng)交 增值稅（進項稅額）”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬 款”等科目。待分配時，再按一定的分配方法將其計入有關(guān) 成本核算對象的“基礎(chǔ)設(shè)

13、施建設(shè)費”成本項目，即借記“開 發(fā)成本某成本對象基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費”科目，貸記“開發(fā) 成本基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費待分?jǐn)偝杀尽笨颇俊＃ㄎ澹肮才涮自O(shè)施費”的歸集“公共配套設(shè)施費”的歸集具有特殊性，因為公共配套設(shè)施 是為可售開發(fā)產(chǎn)品服務(wù)的，其費用的歸集實質(zhì)就是公共配套 實施負(fù)擔(dān)的土地征用費及拆遷補償費、前期工程費、建筑安 裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費、開發(fā)間接費和借款費用之和， 然后按照可售開發(fā)產(chǎn)品的建筑面積進行分配，就成為了各個 開發(fā)產(chǎn)品成本項目里面的“公共配套設(shè)施費”。（六）“開發(fā)間接費”的歸集 房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)建設(shè)房屋過程中發(fā)生的各項間接費用，應(yīng) 先通過“開發(fā)間接費用”科目進行核算，后期再按一定標(biāo)準(zhǔn) 分配

14、計入各有關(guān)開發(fā)產(chǎn)品成本。即借記“開發(fā)間接費用”、 “應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“銀行 存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。待分配時，計入有關(guān)成本核 算對象的“開發(fā)間接費”成本項目，即借記“開發(fā)成本某 成本對象開發(fā)間接費” 科目，貸記“開發(fā)間接費用” 科目。（七）“借款費用”的歸集 房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的借款費用，如果符合資本化的條件，應(yīng)予 資本化，計入有關(guān)資產(chǎn)成本；不符合資本化條件的，應(yīng)當(dāng)費 用化，計入當(dāng)期損益。房地產(chǎn)企業(yè)符合資本化條件的借款費 用，可在“開發(fā)成本”科目下設(shè)置“借款費用”二級明細(xì)進 行歸集， 待根據(jù)收益原則分配時再記入成本對象， 即借記“開 發(fā)成本某成本對象借款費用”科目，貸

15、記“開發(fā)成本 借款費用”科目。三、成本的分配企業(yè)開發(fā)、建造的開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)按制造成本法進行計量與核算 其中，應(yīng)計入開發(fā)產(chǎn)品成本中的費用屬于直接成本和能夠分 清成本對象的間接成本，直接計入成本對象，共同成本和不 能分清負(fù)擔(dān)對象的間接成本，應(yīng)按受益的原則和配比的原則 分配至各成本對象，具體分配方法可按以下規(guī)定選擇其一： 1、占地面積法。指按已動工開發(fā)成本對象占地面積占開發(fā) 用地總面積的比例進行分配。一次性開發(fā)的，按某一成本對 象占地面積占全部成本對象占地總面積的比例進行分配。分 期開發(fā)的，首先按本期全部成本對象占地面積占開發(fā)用地總 面積的比例進行分配，然后再按某一成本對象占地面積占期 內(nèi)全部成本對象占地總面積的比例進行分配。期內(nèi)全部成本 對象應(yīng)負(fù)擔(dān)的占地面積為期內(nèi)開發(fā)用地占地面積減除應(yīng)由 各期成本對象共同負(fù)擔(dān)的占地面積。土地成本，一般按占地面積法進行分配。如果確需結(jié)合其他 方法進行分配的，應(yīng)商稅務(wù)機關(guān)同意。2、建筑面積法。指按已動工開發(fā)成本對象建筑面積占開發(fā) 用地總建筑面積的比例進行分配。一次性開發(fā)的，按某一成 本對象建筑面積占全部成本對象建筑面積的比例進行分配。