中美及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所得稅會(huì)計(jì)比較

1、中美及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所得稅會(huì)計(jì)比較一、所得稅會(huì)計(jì)中的相關(guān)定義各國(guó)在對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)之間的差異分類時(shí)有所不同:美國(guó)及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將差異分為永久性差異和暫時(shí)性差異;而我國(guó)則將差異區(qū)分為永久性差異和時(shí)間性差異。1.永久性差異。它是指某一會(huì)計(jì)期間,由于會(huì)計(jì)制度和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同所產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異。這種差異在本期發(fā)生,不會(huì)在以后各期轉(zhuǎn)回。2.時(shí)間性差異。它是指稅法與會(huì)計(jì)制度在確認(rèn)收益、費(fèi)用或損失時(shí)的時(shí)間不同而產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度使用了時(shí)間性差異這一概念。3.暫時(shí)性差異。與我國(guó)不同,美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第109號(hào)公告(F

2、AS 109及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)公告(IAS 12中,都采用了暫時(shí)性差異的概念。它是指在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。4.時(shí)間性差異與暫時(shí)性差異的區(qū)別。所有的時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異,但并非所有的暫時(shí)性差異都是時(shí)間性差異。時(shí)間性差異側(cè)重于從收入或費(fèi)用角度分析會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅利潤(rùn)之間的差異,揭示的是某個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)產(chǎn)生的差異。暫時(shí)性差異則側(cè)重于從資產(chǎn)和負(fù)債的角度分析會(huì)計(jì)收益和應(yīng)稅所得之間的差異,反映的是某個(gè)時(shí)點(diǎn)上存在的此類差異。它是指資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與其列示在財(cái)務(wù)報(bào)表上的賬面金額之間的差異,該差異在以后年度當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表上列示的資產(chǎn)收回或列示的負(fù)債償還時(shí),會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅

3、金額或可抵扣稅金額。二、中、美及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于所得稅會(huì)計(jì)的比較1.主要會(huì)計(jì)處理方法的選擇。應(yīng)付稅款法。該方法將本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生的差異均在當(dāng)期確認(rèn)為所得稅費(fèi)用。這一方法是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的,其所得稅費(fèi)用與收入不配比,資產(chǎn)負(fù)債表也未能很好地反映企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債的真實(shí)情況。遞延法。是將本期時(shí)間性差異產(chǎn)生的影響所得稅的金額遞延和分配到以后各期,并同時(shí)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的時(shí)間性差異對(duì)本期所得稅的影響金額。在稅率變動(dòng)或開(kāi)征新稅時(shí),對(duì)遞延稅款的賬面余額不作調(diào)整。損益表債務(wù)法。該方法與遞延法的主要區(qū)別在于在所得稅稅率變更時(shí),需要調(diào)整遞延稅款賬面余額。它以損益表為基礎(chǔ),側(cè)重于時(shí)間性差異,將時(shí)間性

4、差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響看作本期所得稅費(fèi)用。在核算時(shí),先計(jì)算當(dāng)期所得稅費(fèi)用(當(dāng)期所得稅費(fèi)用=會(huì)計(jì)利潤(rùn)×適用所得稅稅率+稅率變動(dòng)對(duì)以前遞延稅款的調(diào)整數(shù),然后根據(jù)所得稅費(fèi)用與當(dāng)期應(yīng)納稅款之差,倒軋出本期的遞延稅款。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。該方法在所得稅稅率變更時(shí),也需要調(diào)整遞延稅款賬面余額,但它更側(cè)重于暫時(shí)性差異,以資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ),按預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回年度的所得稅稅率計(jì)算其納稅影響數(shù),將其作為遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。在計(jì)算時(shí),它首先算出資產(chǎn)負(fù)債表期末遞延所得稅資產(chǎn)(負(fù)債,然后倒軋出損益表中的當(dāng)期所得稅費(fèi)用,其計(jì)算公式為:當(dāng)期所得稅費(fèi)用=當(dāng)期應(yīng)納所得稅+(期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債 -

5、(期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn)。各國(guó)在處理永久性差異時(shí),基本上都是采用應(yīng)付稅款法,但是對(duì)于暫時(shí)性(時(shí)間性差異的處理,卻各不相同。美國(guó)FAS109明確規(guī)定采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算暫時(shí)性差異對(duì)企業(yè)所得稅的影響。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC在1996年修訂的IAS12中規(guī)定禁止采用遞延法,而要求用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法來(lái)核算遞延所得稅。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度則允許企業(yè)選擇采用應(yīng)付稅款法或者納稅影響會(huì)計(jì)法進(jìn)行所得稅的核算,其中納稅影響會(huì)計(jì)法是指遞延法和債務(wù)法(損益表債務(wù)法。但在實(shí)務(wù)中,為了核算上的簡(jiǎn)單易行,我國(guó)絕大多數(shù)企業(yè)選用的都是應(yīng)付稅款法,損益表債務(wù)法和遞延法并未得到有效的推廣和應(yīng)用。2.財(cái)務(wù)報(bào)表列

6、示的差異。美國(guó)FAS109要求,在資產(chǎn)負(fù)債表上披露的應(yīng)付所得稅應(yīng)報(bào)告為一項(xiàng)流動(dòng)負(fù)債;而遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債必須以流動(dòng)性項(xiàng)目和非流動(dòng)性項(xiàng)目予以分別列示。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)要求在資產(chǎn)負(fù)債表中,將所得稅資產(chǎn)和所得稅負(fù)債與其他資產(chǎn)和負(fù)債分開(kāi)列報(bào);遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)當(dāng)與當(dāng)期所得稅資產(chǎn)和負(fù)債區(qū)分開(kāi)來(lái);與正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)形成的損益相關(guān)的所得稅費(fèi)用(收益應(yīng)在損益表內(nèi)按其主要組成部分單獨(dú)披露。我國(guó)則要求企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)方增設(shè)“遞延稅項(xiàng)遞延稅款借項(xiàng)”項(xiàng)目,以反映企業(yè)尚未轉(zhuǎn)銷的遞延稅款的借方余額;在負(fù)債方增設(shè)“遞延稅項(xiàng)遞延稅款貸項(xiàng)”項(xiàng)目,以反映企業(yè)尚未轉(zhuǎn)銷的遞延稅款的貸方余額;并應(yīng)在利潤(rùn)表中的“利潤(rùn)總額”項(xiàng)

7、目下設(shè)置“減:所得稅”項(xiàng)目,以反映企業(yè)本期所得稅費(fèi)用。3.營(yíng)業(yè)虧損抵免及備抵計(jì)價(jià)賬戶。企業(yè)如果發(fā)生經(jīng)營(yíng)虧損,一般情況下國(guó)家為了鼓勵(lì)其發(fā)展,會(huì)給予一定的稅收優(yōu)惠。企業(yè)在某一年度發(fā)生的虧損,可以用以后年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ),這就產(chǎn)生了未來(lái)可抵減所得稅的暫時(shí)性差異。對(duì)于這一差異,可視為虧損當(dāng)期的所得稅利益,但是否應(yīng)將之確認(rèn)為所得稅收益并相應(yīng)地確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn),各國(guó)有著不同的做法。美國(guó)FAS109規(guī)定,對(duì)某年度發(fā)生的營(yíng)業(yè)虧損,在預(yù)期以后可發(fā)生足夠的應(yīng)稅所得予以抵扣時(shí),應(yīng)將之在當(dāng)期確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn),并確認(rèn)為所得稅收益。IAS12規(guī)定,如果很可能獲得能利用尚未利用的可抵扣虧損和未利用的稅款抵減來(lái)抵

8、扣的未來(lái)應(yīng)稅利潤(rùn)時(shí),對(duì)于未利用可抵扣虧損和未利用稅款抵減的,在向后期結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度則并未將經(jīng)營(yíng)虧損所產(chǎn)生的可抵扣時(shí)間性差異視為一項(xiàng)所得稅收益,在發(fā)生的當(dāng)期并不做相關(guān)會(huì)計(jì)處理,既不確認(rèn)所得稅收益,也不記入遞延稅款的借方。三、對(duì)完善我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)的建議通過(guò)上述比較和分析,筆者認(rèn)為,可從以下幾個(gè)方面入手來(lái)改進(jìn)和完善我國(guó)的企業(yè)所得稅會(huì)計(jì):1.全面采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。首先,相對(duì)于其他三種方法而言,資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對(duì)遞延稅款的定義更符合資產(chǎn)和負(fù)債的標(biāo)準(zhǔn),遞延所得稅負(fù)債(資產(chǎn)能更好地表示企業(yè)未來(lái)應(yīng)付(應(yīng)收的債務(wù)(資產(chǎn),從而使資產(chǎn)負(fù)債表能更為真實(shí)準(zhǔn)確地反映企業(yè)某一時(shí)點(diǎn)的財(cái)

9、務(wù)狀況。其次,資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的優(yōu)勢(shì)明顯,采用這一方法能提高會(huì)計(jì)信息的可比性,促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)制度的國(guó)際化進(jìn)程。2.增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)表列示的明細(xì)度,提高會(huì)計(jì)信息的有用性。與美國(guó)及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比,我國(guó)對(duì)遞延稅款及所得稅費(fèi)用在財(cái)務(wù)報(bào)表上的列示要求相對(duì)較低,披露過(guò)于簡(jiǎn)單、籠統(tǒng)。為了增加會(huì)計(jì)信息的透明度,提高其決策有用性,企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表上分別列示遞延所得稅資產(chǎn)總數(shù)和遞延所得稅負(fù)債總數(shù),并在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中詳細(xì)說(shuō)明產(chǎn)生重大遞延所得稅項(xiàng)目的各類暫時(shí)性差異和所得稅費(fèi)用的主要構(gòu)成項(xiàng)目及其期內(nèi)分?jǐn)偳闆r,以便于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者理解和掌握。3.應(yīng)將營(yíng)業(yè)虧損所產(chǎn)生的未來(lái)可抵減暫時(shí)性差異記為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)

10、法下對(duì)暫時(shí)性差異的定義非常明確,而營(yíng)業(yè)虧損可以引起對(duì)未來(lái)所得稅的抵減,明顯符合相關(guān)定義,理應(yīng)按暫時(shí)性差異進(jìn)行處理。因此,只要有充分證據(jù)表明,企業(yè)將來(lái)有足夠的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)能抵扣這部分暫時(shí)性差異,就應(yīng)將這一差異確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn),以使資產(chǎn)負(fù)債表更為準(zhǔn)確真實(shí)地反映企業(yè)實(shí)際的資產(chǎn)負(fù)債狀況。4.宜采用備抵計(jì)價(jià)賬戶。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下,由于確認(rèn)了一系列的遞延所得稅資產(chǎn),應(yīng)通過(guò)備抵計(jì)價(jià)賬戶對(duì)其進(jìn)行調(diào)整。其原理與其他各類資產(chǎn)的備抵賬戶基本相同,都符合謹(jǐn)慎性原則的要求,目的都是使資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)更符合當(dāng)時(shí)的實(shí)際情況,使財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)更為可靠。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)-所得稅與我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度所得稅有哪些差異?

11、近年來(lái),隨著我國(guó)稅制改革的不斷深化和會(huì)計(jì)職能的不斷變革,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)越來(lái)越遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,努力實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)。而稅法則著重強(qiáng)調(diào)保證稅基的穩(wěn)定和稅款的不流失,由此造成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的差異日益擴(kuò)大。如何處理按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)(或虧損與按照稅法計(jì)算的應(yīng)稅所得之間的差異,如何公允地表達(dá)應(yīng)稅所得與會(huì)計(jì)收益之間的差異對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響?我們可以從所得稅會(huì)計(jì)的處理方法上尋求改進(jìn),以協(xié)調(diào)稅收與會(huì)計(jì)的關(guān)系。根據(jù)是否確認(rèn)時(shí)間性差異和遞延稅款,所得稅會(huì)計(jì)理論上存在兩種做法,即應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法。其中納稅影響會(huì)計(jì)法包括遞延法和債務(wù)法,債務(wù)法又可分為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法和損益表債務(wù)法。我國(guó)相關(guān)規(guī)定明確:企

12、業(yè)可以選擇采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法,但實(shí)際上大多數(shù)企業(yè)采用的是應(yīng)付稅款法。而相關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定,企業(yè)核算所得稅時(shí)必須采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。鑒于以上規(guī)定的差別,下面我們對(duì)這4種方法分析比較一下。1.應(yīng)付稅款法。是指將本期稅前賬面收益與應(yīng)稅收益之間的差異造成的納稅影響額直接計(jì)入當(dāng)期損益的會(huì)計(jì)方法。按照這種方法,無(wú)論是對(duì)永久性差異還是時(shí)間性差異均完全按照稅法規(guī)定處理,所得稅費(fèi)用是稅法意義上的費(fèi)用,而非會(huì)計(jì)意義上的費(fèi)用。這種方法簡(jiǎn)單明了,但違背了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本原則權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則,容易造成企業(yè)各期凈利潤(rùn)劇烈波動(dòng),目前這種方法在國(guó)際上已逐漸被淘汰。2.遞延法。是指在稅率變動(dòng)情況下運(yùn)用

13、納稅影響會(huì)計(jì)法確認(rèn)所得稅費(fèi)用的方法。它確認(rèn)時(shí)間性差異,比應(yīng)付稅款法有了進(jìn)步。但當(dāng)稅法或稅率變動(dòng)后,本期發(fā)生的時(shí)間性差異影響所得稅的金額按現(xiàn)行稅率計(jì)算,以前發(fā)生而在本期轉(zhuǎn)回的各項(xiàng)時(shí)間性差異影響所得稅的金額按原有稅率計(jì)算。因此,資產(chǎn)負(fù)債表上的遞延所得稅借項(xiàng)或貸項(xiàng)并不真正意味著未來(lái)可少繳或應(yīng)補(bǔ)繳的稅款,不符合資產(chǎn)和負(fù)債的定義。英美等國(guó)家早已拋棄了這種方法,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也規(guī)定禁止采用。3.損益表債務(wù)法。也是在稅率變動(dòng)情況下運(yùn)用納稅影響會(huì)計(jì)法確認(rèn)所得稅費(fèi)用的方法。遞延稅款余額反映的是按現(xiàn)行稅率計(jì)算的、由于時(shí)間性差異產(chǎn)生的未轉(zhuǎn)銷影響納稅金額。損益表債務(wù)法以損益表為導(dǎo)向,注重時(shí)間性差異,而非暫時(shí)性差異。暫時(shí)

14、性差異比時(shí)間性差異的范圍更廣泛,不僅包括所有時(shí)間性差異,還包括:子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)沒(méi)有向母公司或投資者分配全部利潤(rùn);重估資產(chǎn)而在計(jì)稅時(shí)不作相應(yīng)調(diào)整;購(gòu)買(mǎi)式企業(yè)合并的購(gòu)買(mǎi)成本,依據(jù)所取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值分配計(jì)入這些可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債,而在計(jì)稅時(shí)不作相應(yīng)調(diào)整;作為報(bào)告企業(yè)整體組成部分的國(guó)外經(jīng)營(yíng)的非貨幣性資產(chǎn)和負(fù)債以歷史匯率折算等產(chǎn)生的差異。所以,損益表債務(wù)法提供的會(huì)計(jì)信息和揭示的差異范圍窄小。此外,該法也無(wú)法恰當(dāng)?shù)卦u(píng)價(jià)和預(yù)測(cè)企業(yè)報(bào)告日的財(cái)務(wù)狀況和未來(lái)現(xiàn)金流量。4.資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。該法以資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目為著眼點(diǎn),逐一確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面金額與計(jì)稅時(shí)歸屬于該資產(chǎn)和負(fù)

15、債的金額之間的暫時(shí)性差異。與損益表債務(wù)法所不同的是,資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的暫時(shí)性差異所反映的是累計(jì)差額,而非當(dāng)期差額,因而遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債反映的是資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值,其“遞延稅款”科目更具現(xiàn)實(shí)意義。另外,資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法將遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債分門(mén)別類處理與披露,使其提供的會(huì)計(jì)信息更加詳實(shí)明確,更易于理解與分析企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。通過(guò)比較可以看出,資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更能反映企業(yè)將來(lái)與納稅有關(guān)的現(xiàn)金流量,對(duì)時(shí)間性差異的處理更科學(xué)合理,更符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則的要求。從現(xiàn)實(shí)情況來(lái)看,我國(guó)當(dāng)前及今后相當(dāng)一段時(shí)間內(nèi)都將致力于國(guó)有企業(yè)改革,大力發(fā)展資本市場(chǎng),企業(yè)間的合并、重組將成為一種重要的資本結(jié)構(gòu)調(diào)整方式。而這中間往往會(huì)出現(xiàn)許多非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異,這就對(duì)我國(guó)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法提