2022年中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)預(yù)習(xí)總結(jié)

1、高品質(zhì)文檔2022年中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)預(yù)習(xí)總結(jié) 一、金融資產(chǎn)的概念和分類： （一）1.廣義的金融資產(chǎn) 廣義的金融資產(chǎn)可以簡(jiǎn)潔的理解為，資產(chǎn)負(fù)債表中除了實(shí)物資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)之外的資產(chǎn)。詳細(xì)主要包括庫(kù)存現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、墊款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。 2.狹義的金融資產(chǎn) 狹義的金融資產(chǎn)，共分為四類，詳細(xì)如下： 企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)、投資策略和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)劃分為以下幾類：（1）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（4）可供出售的金融資產(chǎn)。 （二）、以公允價(jià)值計(jì)量且

2、其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 詳細(xì)分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)兩類。 （一）交易性金融資產(chǎn) 滿意以下條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)： 1.取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售并獲利。 2.基于管理上的需要 3.屬于衍生工具。 （二）直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 留意：會(huì)計(jì)處理時(shí)，也通過(guò)“交易性金融資產(chǎn)”科目來(lái)核算。 只有在滿意以下條件之一時(shí)，企業(yè)才能將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（直接指定的緣由）： 1.該指定可以消退或明顯削減由于該金融資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相

3、關(guān)利得或損失在確認(rèn)或計(jì)量方面不全都的狀況。 2.企業(yè)管理上的需要。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合等，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向關(guān)鍵管理人員報(bào)告。 在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能牢靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，不得指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 以上所指活躍市場(chǎng)，是指同時(shí)具有下列特征的市場(chǎng)：（1）市場(chǎng)內(nèi)交易的對(duì)象具有同質(zhì)性；（2）可隨時(shí)找到自愿交易的買方和賣方；（3）市場(chǎng)價(jià)格信息是公開(kāi)的。 （三）、持有至到期投資 （一）定義 持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和力量持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。 其基本特征如

4、下： 1.到期日固定； 2.回收金額固定或可確定； 3.有明確意圖和力量持有至到期； 4.是非衍生金融資產(chǎn)。 （二）確認(rèn)條件 1.到期日固定、回收金額固定或可確定； 2.有明確意圖持有至到期。 存在下列狀況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期： （1）持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。 （2）發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流淌性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益率變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等狀況時(shí)，將出售該金融資產(chǎn)。但是，無(wú)法掌握、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理估計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售除外。 （3）該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以根據(jù)明顯低于其攤余成本的金額清償。 （4）其他表明企業(yè)沒(méi)有明

5、確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的狀況。 3.有力量持有至到期 “有力量持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。 存在下列狀況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有力量將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期： （1）沒(méi)有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資供應(yīng)資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。 （2）受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期； （3）其他表明企業(yè)沒(méi)有力量將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的狀況。 （四）、貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。比如，金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，

6、但又不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)。非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或供應(yīng)勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、企業(yè)持有的其他企業(yè)的債權(quán)（不包括在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的債務(wù)工具）等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類。 劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)類的金融資產(chǎn)，與劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)，其主要差別在于前者不是在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn)，并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多限制。假如某債務(wù)工具投資在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)，則企業(yè)不能將其劃分為持有至到期投資。 企業(yè)不應(yīng)當(dāng)將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)：（1）預(yù)備馬上出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)，這類非衍生金融資產(chǎn)應(yīng)劃

7、分為交易性金融資產(chǎn)；（2）初始確認(rèn)時(shí)被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)；（3）初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)；（4）因債務(wù)人信用惡化以外的緣由，使持有方可能難以收回幾乎全部初始投資的非衍生金融資產(chǎn)，如企業(yè)所持有的證券投資基金或類似的基金等。 （五）、可供出售金融資產(chǎn) 可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：（1）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（2）持有到到期投資；（3）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 【拓展】產(chǎn)生背景：可供出售金融資產(chǎn)的產(chǎn)生及其核算特點(diǎn)（公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入全部者權(quán)益）是相關(guān)各方利益

8、博弈、妥協(xié)的結(jié)果。 隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)展，金融資產(chǎn)的分類在將來(lái)還將不斷地變化、進(jìn)展、完善。（了解即可） 企業(yè)購(gòu)入的在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的股票、債券和基金等，沒(méi)有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可歸為此類。 對(duì)于在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn)，既可能劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，也可能劃分為可供出售金融資產(chǎn)；假如該金融資產(chǎn)屬于有固定到期日、回收金額固定或可確定的金融資產(chǎn)，則該金融資產(chǎn)還可能劃分為持有至到期投資。某項(xiàng)金融資產(chǎn)詳細(xì)應(yīng)分為哪一類，主要取決于企業(yè)管理層的風(fēng)險(xiǎn)管理、投資決策等因素。金融資產(chǎn)的分類應(yīng)是管理層意圖的照實(shí)表達(dá)。 企業(yè)

9、取得一項(xiàng)債券投資，假如管理層的持有目的是只要獲利，隨時(shí)可出售，則作為交易性金融資產(chǎn)核算；假如管理層明確表示將持有至到期，且有力量持有至到期，則一般應(yīng)作為持有至到期投資核算；假如管理層持有意圖尚未明確，持有時(shí)間不確定，則可以將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。 留意：兩類限售股權(quán) 1.股權(quán)分置改革中持有的股權(quán)：（1）重大影響之上，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算；（2）重大影響之下，作為可供出售金融資產(chǎn)核算。 2.對(duì)上市公司持有的限售股權(quán)（不含股權(quán)分置改革中持有的）：（1）重大影響之上，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算；（2）重大影響之下，作為可供出售金融資產(chǎn)或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)核算。 （六）、金融資

10、產(chǎn)的重分類 1.某項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不能再重分類為其他類別的金融資產(chǎn)；其他類別的金融資產(chǎn)也不能再重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 2.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)三者之間，也不得隨便重分類。 3.企業(yè)因持有意圖或力量轉(zhuǎn)變，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資，應(yīng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)。 企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違反了將投資持有至到期的最初意圖。 假如處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對(duì)于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大（通常比例為10%），

11、則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)馬上將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售金融資產(chǎn)。 但是，需要說(shuō)明的是，遇到以下?tīng)顩r時(shí)可以例外（即不需重分類的狀況）： 1.出售日或重分類日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近（如到期前三個(gè)月內(nèi)），且市場(chǎng)利率變化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒(méi)有顯著影響； 2.依據(jù)合同商定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎全部初始本金； 3.出售或重分類是由于企業(yè)無(wú)法掌握、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理估計(jì)的獨(dú)立大事所引起。比如因金融危機(jī)、政策法規(guī)變化等等因素引起的持有至到期投資的出售。 二金融資產(chǎn)的計(jì)量 （一）金融資產(chǎn)的初始計(jì)量 計(jì)量原則：（初始計(jì)量時(shí)）以公允

12、價(jià)值計(jì)量 留意： 1.相關(guān)交易費(fèi)用（是指與金融資產(chǎn)的購(gòu)建直接相關(guān)的新增交易費(fèi)用。如，手續(xù)費(fèi)、傭金、稅金等）：第一類金融資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）；其他三類金融資產(chǎn)計(jì)入初始入賬金額。 2.買價(jià)中包括的已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到期未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”。 （二）公允價(jià)值的確定（重點(diǎn)） 公允價(jià)值是指在公正交易中，熟識(shí)狀況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償確定的金額。 （一）存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定 采納活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)。 歸納： 1.資產(chǎn)的公允價(jià)值通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的買方出價(jià)確定。 2.假如，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)為了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)（如，外幣、儲(chǔ)備等），此時(shí)的公允

13、價(jià)值一般為要價(jià)與出價(jià)的中間價(jià)。 3.有些金融資產(chǎn)雖然有活躍市場(chǎng)，但是沒(méi)有明確的報(bào)價(jià)（即，沒(méi)有出價(jià)，沒(méi)有要價(jià)），那么此時(shí)應(yīng)當(dāng)參照同類市場(chǎng)類似金融資產(chǎn)的最近的交易價(jià)格。 4.多項(xiàng)金融資產(chǎn)組合，那么應(yīng)當(dāng)依據(jù)組合內(nèi)單項(xiàng)金融資產(chǎn)的數(shù)量與單位市場(chǎng)報(bào)價(jià)共同確定。 企業(yè)有足夠的證據(jù)表明最近交易的市場(chǎng)報(bào)價(jià)不是公允價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)對(duì)最近交易的市場(chǎng)報(bào)價(jià)作出適當(dāng)調(diào)整，以確定該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。 （二）不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定 思路：采納估值技術(shù)確定。 采納估量技術(shù)的依據(jù)： 1.相同環(huán)境下同類金融資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格；（重要依據(jù)） 2.現(xiàn)金流量折現(xiàn)的方法確定； 3.采納期權(quán)定價(jià)模型等。 在估值過(guò)程中，需要留意：

14、1.采納估值技術(shù)確定金融資產(chǎn)的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)盡可能使用市場(chǎng)參加者在金融資產(chǎn)定價(jià)時(shí)考慮的全部市場(chǎng)參數(shù)。如，期權(quán)的定價(jià)模型，通常要考慮的因素有：風(fēng)險(xiǎn)、上行價(jià)格、下行價(jià)格等。 2.企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期使用沒(méi)有經(jīng)過(guò)修正或重新組合的金融資產(chǎn)公開(kāi)交易價(jià)格校正所采納的估值技術(shù)，并測(cè)試該估值技術(shù)的有效性。如，市場(chǎng)條件發(fā)生變化，仍采納以前的估值技術(shù)、模型，這就失去了應(yīng)有的作用。 3.同類市場(chǎng)環(huán)境下同類金融資產(chǎn)存在的交易價(jià)格，始終是估值技術(shù)最好的一個(gè)依據(jù)。 4.涉及到折現(xiàn)率的選擇。折現(xiàn)率一般采納同類金融資產(chǎn)相同環(huán)境下的市場(chǎng)利率。 總的指導(dǎo)思想：折現(xiàn)率是實(shí)際的利率/市場(chǎng)的利率，反映的是金融資產(chǎn)內(nèi)含的酬勞率。 5.沒(méi)有標(biāo)明

15、利率的短期應(yīng)收款項(xiàng)的現(xiàn)值與實(shí)際交易價(jià)格相差很小的，可以根據(jù)實(shí)際交易價(jià)格計(jì)量。即依據(jù)會(huì)計(jì)成本與效益原則，不需要再采納簡(jiǎn)單的估值技術(shù)進(jìn)行確定。 如，短期的應(yīng)收賬款，其期限本身就短，沒(méi)有必要進(jìn)行折現(xiàn)，計(jì)算折現(xiàn)率。 另外，在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)的權(quán)益工具投資，以及與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具，滿意下列條件之一的，標(biāo)明其公允價(jià)值能夠牢靠計(jì)量： （1）該金融工具公允價(jià)值合理估量數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很小；（如，采納上下限的平均數(shù)確定） （2）該金融工具公允價(jià)值變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估量數(shù)的概率能夠合理地確定。（如，采納期望值的原理確定） 總結(jié)：存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，采

16、納市場(chǎng)報(bào)價(jià)；不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定，應(yīng)采納科學(xué)合理的估值技術(shù)。 （三）金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量 （一）原則 1.第一類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益（“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目），處置時(shí)，須將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目的余額轉(zhuǎn)到“投資收益”科目； 2.第二類金融資產(chǎn)：應(yīng)用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量； 3.第三類金融資產(chǎn)：應(yīng)用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量； 4.第四類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)計(jì)入“資本公積其他資本公積”科目，處置時(shí)，需要將“資本公積其他資本公積”科目的余額轉(zhuǎn)到“投資收益”科目。 （二）實(shí)際利率法和攤余成本 1.實(shí)際利率法 是指根據(jù)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的實(shí)際

17、利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用的方法。（指導(dǎo)思想） （1）實(shí)際利率。實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的將來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。 金融資產(chǎn)合同各方之間支付或收取的、屬于實(shí)際利率組成部分的各項(xiàng)收費(fèi)、交易費(fèi)用及溢價(jià)或折價(jià)等，應(yīng)當(dāng)在確定實(shí)際利率時(shí)予以考慮。 企業(yè)在確定實(shí)際利率時(shí)，應(yīng)當(dāng)在考慮金融資產(chǎn)或金融負(fù)債全部合同條款（包括提前還款權(quán)、看漲期權(quán)、類似期權(quán)等）的基礎(chǔ)上估計(jì)將來(lái)現(xiàn)金流量，但不應(yīng)考慮將來(lái)信用損失。 金融資產(chǎn)的將來(lái)現(xiàn)金流量或存續(xù)期間無(wú)法牢靠估計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采納該金融資產(chǎn)在整個(gè)合同期內(nèi)的合同現(xiàn)金流量。 （2）持有

18、至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定其實(shí)際利率，并在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。（如，企業(yè)提前收回一部分本金，此時(shí)不能調(diào)整實(shí)際利率，只能轉(zhuǎn)變投資的攤余成本。） 2.攤余成本 攤余成本，是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果： （1）扣除已償還的本金；（如，提前償還的本金，則計(jì)算時(shí)要將這部分本金扣除掉。） （2）加上或減去采納實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；（簡(jiǎn)潔的講就是利息調(diào)整的攤銷） （3）扣除已發(fā)生的減值損失。（留意多選題的考察） 期末攤余成本期初攤余成本+投資收益應(yīng)收利息已收回的本金已發(fā)生的減值損失 投資收益（即

19、實(shí)際的利息）期初攤余成本×實(shí)際利率 應(yīng)收利息（現(xiàn)金流入）債券面值×票面利率 1.期初攤余成本 持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)賬：成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息。 “成本”明細(xì)登記面值； “應(yīng)計(jì)利息”明細(xì)登記一次還本付息債券到期的利息。分期付息、一次還本債券，到期的利息直接通過(guò)“應(yīng)收利息”科目核算； “利息調(diào)整”明細(xì)倒擠。交易費(fèi)用實(shí)際是調(diào)整了債券的溢折價(jià)。（溢折價(jià)的本質(zhì)是對(duì)實(shí)際利率和票面利率差額的調(diào)整。市場(chǎng)利率低于票面利率時(shí)，溢價(jià)；反之，折價(jià)。實(shí)際利率與票面利率相同時(shí)，平價(jià)。） 2.期末攤余成本=期初攤余成本投資收益現(xiàn)金流入已收本金已計(jì)提減值預(yù)備 “+投資收益-現(xiàn)金流入”體現(xiàn)為“利息調(diào)整

20、”的攤銷金額 投資收益期初攤余成本×實(shí)際利率 現(xiàn)金流入面值×票面利率 挨次：（把握要點(diǎn)） 先計(jì)算實(shí)際利率； 計(jì)算投資收益； 計(jì)算現(xiàn)金流入。（留意：假如是分期付息的狀況，那么每期都會(huì)有現(xiàn)金流入；假如是一次還本付息的狀況，持有期間是沒(méi)有現(xiàn)金流入的。） （三）金融資產(chǎn)相關(guān)利得或損失的處理 1.第一類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益（通過(guò)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目核算），處置時(shí)，須將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目余額轉(zhuǎn)到“投資收益”科目； 2.第二類金融資產(chǎn)：按攤余成本計(jì)量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)時(shí)產(chǎn)生的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益； 3.第三類金融資產(chǎn)：按攤余成

21、本計(jì)量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)時(shí)產(chǎn)生的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益； 4.第四類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入資本公積，但在終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出并計(jì)入當(dāng)期損益。 留意：一般認(rèn)為計(jì)入全部者權(quán)益的利得和損失，是指計(jì)入“資本公積其他資本公積”科目的金額，計(jì)入利潤(rùn)表的金額，是指計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收支”科目的金額。利得和損失有廣義和狹義之分，教材這里將公允價(jià)值變動(dòng)、減值損失、投資收益都稱之為利得和損失了。（廣義的概念） （四）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理 （一）企業(yè)取得該類金融資產(chǎn)時(shí) 按取得的公允價(jià)值計(jì)入“交易性金融資產(chǎn)成本”；取得時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用不計(jì)入金融資產(chǎn)成本，計(jì)

22、入當(dāng)期損益（投資收益）。 （二）取得投資時(shí)買價(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息分別應(yīng)計(jì)入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”，不計(jì)入金融資產(chǎn)成本。 其他三類金融資產(chǎn)對(duì)于已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息的處理和此處全都。 詳細(xì)會(huì)計(jì)分錄如下： 借：交易性金融資產(chǎn)成本（公允價(jià)值） 投資收益（發(fā)生的交易費(fèi)用） 應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息） 貸：銀行存款等 （三）持有期間收到現(xiàn)金股利或利息的處理。 1.收到取得金融資產(chǎn)時(shí)的現(xiàn)金股利或利息 借：銀行存款 貸：應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息） 對(duì)于債券性質(zhì)的短期投資，持有期間獲得的利息

23、處理： 借：應(yīng)收利息 貸：投資收益 2.被投資方在持有期間宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或持有期間產(chǎn)生的利息，應(yīng)計(jì)入投資收益。 借：應(yīng)收股利/應(yīng)收利息 貸：投資收益 借：銀行存款 貸：應(yīng)收股利/應(yīng)收利息 （四）資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)時(shí) 1.公允價(jià)值上升 借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 2.公允價(jià)值下降 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) （五）出售交易性金融資產(chǎn)時(shí) 借：銀行存款 貸：交易性金融資產(chǎn)成本 公允價(jià)值變動(dòng)（也可能在借方） 投資收益（差額，也可能在借方） 同時(shí)要特殊留意，處置時(shí)將該金融資產(chǎn)持有期間形成的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目累計(jì)發(fā)生額轉(zhuǎn)入“投資收益”科目

24、： 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：投資收益 或：借：投資收益 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 處置時(shí)的上述分錄可以合并處理，最終倒擠“投資收益”科目金額。 （五）持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理（取得、期末、出售或到期日） 持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)科目：“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”?！俺杀尽泵骷?xì)科目?jī)H反映債券的面值，“應(yīng)計(jì)利息”明細(xì)科目在核算到期一次還本付息債券時(shí)才用。 （一）企業(yè)取得的持有至到期投資 借：持有至到期投資成本（面值） 應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息） 持有至到期投資利息調(diào)整（倒擠差額，也可能在貸方） 貸：銀行存款等 留意：交易費(fèi)用計(jì)入“利息調(diào)整”。 （二）資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息 詳細(xì)會(huì)計(jì)

25、分錄： 借：應(yīng)收利息（分期付息債券，按票面利率與面值計(jì)算的利息） 持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息（到期時(shí)一次還本付息債券，按票面利率與面值計(jì)算的利息） 貸：投資收益（期初攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入） 持有至到期投資利息調(diào)整（差額，也可能在借方） 留意：1.利息調(diào)整攤銷金額一般是通過(guò)投資收益與應(yīng)收利息/應(yīng)計(jì)利息倒擠得到的。 2.假如是到期一次還本付息債券，按票面利率與面值計(jì)算的利息計(jì)入應(yīng)計(jì)利息，在計(jì)算期末攤余成本時(shí)，不需要減去計(jì)入應(yīng)計(jì)利息的金額。因?yàn)閼?yīng)計(jì)利息屬于持有至到期投資的明細(xì)科目，在持有期間不產(chǎn)生現(xiàn)金流量。 期末攤余成本的一般計(jì)算公式如下： （三）出售持有至到期投資 借：銀行存款等 持有

26、至到期投資減值預(yù)備 貸：持有至到期投資（成本、利息調(diào)整明細(xì)科目余額） 投資收益（差額，也可能在借方） （六）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理（以攤余成原來(lái)計(jì)量） （一）貸款的會(huì)計(jì)處理（了解） 總結(jié)：貸款的合同金額，相當(dāng)于債券的面值；合同利率，相當(dāng)于債券的票面利率。合同金額可能與實(shí)際收到金額不同，這可能是手續(xù)費(fèi)、貼息貸款的扣除造成的。實(shí)際收到金額相當(dāng)于購(gòu)買債券付出的代價(jià)。 類似于持有至到期投資的處理。 金融企業(yè)發(fā)放貸款：（合同金額與實(shí)際收到金額不等，意味著實(shí)際利率與票面利率不等。） 借：貸款本金【合同金額】 貸：汲取存款（或存入中央銀行款項(xiàng)）【相當(dāng)于一般企業(yè)的銀行存款】 貸款利息調(diào)整（倒擠） 期末按實(shí)際

27、利率確認(rèn)利息收入，賬務(wù)處理為： 借：應(yīng)收利息 貸款利息調(diào)整（倒擠，或貸記） 貸：利息收入 （二）應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)的會(huì)計(jì)處理（重點(diǎn)） 1.應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)取得時(shí) 借：應(yīng)收賬款（或應(yīng)收票據(jù)） 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2.應(yīng)收賬款的出售、應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)：（金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移） （1）應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓 應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓后，若附追償權(quán)，按短期借款處理； 如：甲公司將應(yīng)收乙公司的應(yīng)收賬款出售給a銀行，假定a銀行支付給甲公司現(xiàn)金。a銀行附有追索權(quán)。 這種狀況是指，乙公司將來(lái)不能償還該筆應(yīng)收賬款，那么a銀行可以直接要求甲公司支付。因附追索權(quán)狀況，風(fēng)險(xiǎn)酬勞并未真正轉(zhuǎn)移，應(yīng)收賬款仍在企業(yè)的賬上。

28、甲公司從a銀行取得的錢，直接作為借款進(jìn)行核算。 應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓后，若不附追償權(quán)，按終止確認(rèn)應(yīng)收賬款處理。 如，見(jiàn)上例，假定a銀行不附追索權(quán)，即乙公司將來(lái)不能支付該筆應(yīng)收賬款，a銀行也不能向甲公司進(jìn)行追償。風(fēng)險(xiǎn)酬勞已經(jīng)轉(zhuǎn)移，甲公司應(yīng)終止確認(rèn)該筆應(yīng)收賬款。賬務(wù)處理為： 借：銀行存款 營(yíng)業(yè)外支出 貸：應(yīng)收賬款 （2）應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn) 如，甲公司將一應(yīng)收票據(jù)拿到a銀行進(jìn)行貼現(xiàn)，乙公司承諾6個(gè)月后承兌。假定乙公司到時(shí)不能承兌，該金額應(yīng)當(dāng)由甲公司來(lái)?yè)?dān)當(dāng)。由此推斷，該票據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)酬勞并未轉(zhuǎn)移，不能終止確認(rèn)； 假定是銀行承兌匯票，到期時(shí)乙公司不能支付，那么乙公司的開(kāi)戶銀行確定會(huì)為其支付，那么對(duì)于該應(yīng)收票據(jù)，其風(fēng)險(xiǎn)酬

29、勞實(shí)質(zhì)上已經(jīng)轉(zhuǎn)移，應(yīng)終止確認(rèn)。 總結(jié)：應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)是否終止確認(rèn)，由誰(shuí)來(lái)承兌打算。 銀行承兌匯票的貼現(xiàn)屬于不附追償權(quán)的貼現(xiàn)，商業(yè)承兌匯票的貼現(xiàn)屬于附有追償權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)。處理思路同應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓。 不附追償權(quán)時(shí)： 借：銀行存款 財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：應(yīng)收票據(jù) 附追償權(quán)時(shí)： 借：銀行存款 財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：短期借款 3.收到款項(xiàng) 借：銀行存款 貸：應(yīng)收票據(jù) （七）可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理（取得、期末、出售） （一）企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn) 1.股票投資 借：可供出售金融資產(chǎn)成本（公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和） 應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 貸：銀行存款等 2.債券投資 借：可供出售金融資產(chǎn)成本（面值）

30、應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息） 可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整（差額，也可能在貸方） 貸：銀行存款等 （二）資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng) 1.公允價(jià)值上升 借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：資本公積其他資本公積 2.公允價(jià)值下降 借：資本公積其他資本公積 貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 留意：持有期間投資單位確認(rèn)的現(xiàn)金股利和利息，應(yīng)確認(rèn)投資收益（同交易性金融資產(chǎn)）。 （三）出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí) 借：銀行存款 貸：可供出售金融資產(chǎn)成本 公允價(jià)值變動(dòng) 利息調(diào)整（或借記） 投資收益（金額倒擠，或借記） 同時(shí)將持有過(guò)程中累計(jì)產(chǎn)生的資本公積轉(zhuǎn)入投資收益科目。 累計(jì)產(chǎn)生的資本公積包括持有至到期投資金

31、融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)產(chǎn)生的資本公積和可供出售金融資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債表日由于公允價(jià)值變動(dòng)所產(chǎn)生的資本公積。 借：資本公積其他資本公積 貸：投資收益 或作相反分錄。 可供出售金融資產(chǎn)核算的歸納： 1.初始確認(rèn)交易費(fèi)用如何處理； 2.已宣告但尚未發(fā)放的應(yīng)收股利和已到期但尚未領(lǐng)取的應(yīng)收利息如何處理； 3.持有期間的股利和利息如何處理； 4.持有期間公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的處理； 5.可供出售金融資產(chǎn)處置的處理。 （八）金融資產(chǎn)重分類的處理 1.重分類的緣由： （1）意圖轉(zhuǎn)變； （2）力量不夠。 當(dāng)企業(yè)沒(méi)有力量將債券投資持有至到期，將持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大（“較大”的比例一般為10

32、%以上）。且不屬于例外狀況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。 留意：持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)后，且在重分類當(dāng)年度及以后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。 2.會(huì)計(jì)處理： 將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)： 借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日公允價(jià)值） 貸：持有至到期投資 資本公積其他資本公積（差額，也可能在借方） 留意：借貸方的差額均計(jì)入資本公積，等到可供出售金融資產(chǎn)出售時(shí)，再將“資本公積其他資本公積”轉(zhuǎn)到“投資收益”科目中。 與投資性房地產(chǎn)核算的區(qū)分：

33、在非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為采納公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，賬面價(jià)值大于公允價(jià)值的差額，計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，賬面價(jià)值小于公允價(jià)值的差額，計(jì)入“資本公積其他資本公積”科目。 三.金融資產(chǎn)減值 （一）金融資產(chǎn)減值的范圍和推斷依據(jù) （一）金融資產(chǎn)減值的范圍的理解 第一類金融資產(chǎn)，因其以公允價(jià)值計(jì)量且公允價(jià)值變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益），直接體現(xiàn)在利潤(rùn)表中，所以不需要計(jì)提減值預(yù)備。 其他三類金融資產(chǎn)都需要考慮計(jì)提減值預(yù)備。 可供出售金融資產(chǎn)雖然也是以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但要在期末考慮計(jì)提減值預(yù)備。緣由如下： 其一，其是長(zhǎng)期資產(chǎn)而非短期資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表中作為非流淌資產(chǎn)列示，其公允

34、價(jià)值變動(dòng)未必能夠反映其價(jià)值消失的長(zhǎng)期嚴(yán)峻下跌的狀況，故公允價(jià)值變動(dòng)核算和減值的核算要區(qū)分開(kāi)來(lái)； 其二，其公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入了資本公積，沒(méi)有計(jì)入當(dāng)期損益，而減值損失是要反映在利潤(rùn)表中的資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目中的，因此可供出售金融資產(chǎn)期末公允價(jià)值變動(dòng)的有關(guān)核算代替不了減值損失的計(jì)提，在發(fā)生長(zhǎng)期的減值時(shí)，要將原來(lái)公允價(jià)值降低時(shí)計(jì)入到資本公積的部分轉(zhuǎn)入資產(chǎn)減值損失中。 采納公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)與交易性金融資產(chǎn)類似的，按公允價(jià)值計(jì)量且公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，所以這類投資性房地產(chǎn)也不計(jì)提減值預(yù)備。 （二）金融資產(chǎn)減值的推斷依據(jù) 金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括下列各項(xiàng)： 1.發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)峻財(cái)務(wù)

35、困難； 2.債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等； 3.債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步； 4.債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組； 5.因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)連續(xù)交易； 6.無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)削減，但依據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)覺(jué)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的估計(jì)將來(lái)現(xiàn)金流量確已削減且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付力量逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高，擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等； 7.發(fā)行方經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大

36、不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本； 8.權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)峻或非臨時(shí)性下跌； 9.其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。 （二）金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量和處理 （一）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)（均以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量） 1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至估計(jì)將來(lái)現(xiàn)金流量（不包括尚未發(fā)生的將來(lái)信用損失）現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。 借：資產(chǎn)減值損失 貸：持有至到期減值預(yù)備（或壞賬預(yù)備等） 對(duì)貸款的減值不要求把握其核算。 2.對(duì)于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減

37、值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開(kāi)來(lái)，單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。 單獨(dú)測(cè)試未發(fā)覺(jué)減值的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測(cè)試。 3.對(duì)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)（如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等），應(yīng)在原確認(rèn)的減值損失范圍內(nèi)按恢復(fù)的金額，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減

38、值預(yù)備狀況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。 計(jì)提減值預(yù)備后，價(jià)值又回升時(shí)： 借：持有至到期投資減值預(yù)備 貸：資產(chǎn)減值損失 4.外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，估計(jì)將來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定，在計(jì)量減值時(shí)再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項(xiàng)金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的部分，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。 因此，這種狀況下，減值額受兩個(gè)因素影響：以外幣計(jì)價(jià)的現(xiàn)金流量、匯率。 5.計(jì)提減值預(yù)備后，持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)仍需按新的攤余成本和計(jì)算將來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)使用的折現(xiàn)率計(jì)算利息收入。 （二）可供出售金融資產(chǎn)減值預(yù)備的計(jì)提 1.可供出售金融資產(chǎn)減值計(jì)提時(shí)的特別要求 （1）跡象比較特別 可供出售金融資產(chǎn)的減值跡象，通常表現(xiàn)為兩個(gè)方面： 大幅度下跌。幅度在20%及以上。 持續(xù)性的下跌。預(yù)期短期內(nèi)不會(huì)回轉(zhuǎn)，或者發(fā)行債券的債務(wù)人消失了嚴(yán)峻的財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)