準(zhǔn)確測算費(fèi)率 避免納稅調(diào)整

1、準(zhǔn)確測算費(fèi)率 避免納稅調(diào)整 李儉國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行稅收協(xié)定特許權(quán)使用費(fèi)條款有關(guān)問題的通知（國稅函2009507號）對執(zhí)行稅收協(xié)定特許權(quán)使用費(fèi)條款的有關(guān)問題作了詳盡闡釋，本文主要就企業(yè)支付特許權(quán)使用費(fèi)時(shí)如何避免國內(nèi)、國際稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)以及如何準(zhǔn)確測算特許權(quán)使用費(fèi)率進(jìn)行解讀。國內(nèi)：企業(yè)支付特許權(quán)使用費(fèi)可能面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)目前，稅務(wù)機(jī)關(guān)對外商投資企業(yè)因使用母公司的無形資產(chǎn)而支付特許權(quán)使用費(fèi)的問題較為關(guān)注，主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：一是一些外商投資企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費(fèi)數(shù)額過大，從而減少其應(yīng)納稅所得額。二是個(gè)別外商投資企業(yè)雖然使用母公司的商標(biāo)，但并不支付特許權(quán)使用費(fèi)。這種貌似母公司無償支持的交易中

2、，往往包含著潛在被抵消的關(guān)聯(lián)交易。通過抵消交易，有可能少繳納了應(yīng)扣繳的預(yù)提所得稅。三是有些外商投資企業(yè)以向其母公司支付服務(wù)費(fèi)的方式代替實(shí)質(zhì)支付的特許權(quán)使用費(fèi)。因?yàn)橹Ц督o母公司的服務(wù)費(fèi)，申報(bào)時(shí)作為發(fā)生在境外的服務(wù)而享受免稅待遇。稅務(wù)機(jī)關(guān)將一些外商投資企業(yè)在中國使用其母公司擁有的無形資產(chǎn)而支付特許權(quán)使用費(fèi)視為高風(fēng)險(xiǎn)交易，或者否定這些特許權(quán)使用費(fèi)的可抵扣性，或者質(zhì)疑向境外關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費(fèi)數(shù)額過大。對于個(gè)別外商投資企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)過度支付特許權(quán)使用費(fèi)的問題，稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)啟動了全國范圍內(nèi)的稅收檢查行動。一個(gè)典型案例是2006年下半年，廣州市稅務(wù)機(jī)關(guān)對佐丹奴集團(tuán)在中國內(nèi)地的轉(zhuǎn)讓定價(jià)政策展開審查，

3、審查重點(diǎn)是內(nèi)地零售及分銷機(jī)構(gòu)向香港母公司支付的特許權(quán)使用費(fèi)。2007年2月，廣州市稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定：若干年來廣州佐丹奴向其香港母公司支付的特許權(quán)使用費(fèi)超過了獨(dú)立交易原則所應(yīng)有的費(fèi)率，導(dǎo)致廣州佐丹奴承擔(dān)了不合理的高額費(fèi)用。佐丹奴集團(tuán)最終按稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的“獨(dú)立交易”費(fèi)率進(jìn)行調(diào)整，減少特許權(quán)使用費(fèi)的抵扣額，導(dǎo)致2006年稅收準(zhǔn)備金上升，預(yù)期盈利下降。由此可見，通過位于中國的集團(tuán)下屬公司向境外關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費(fèi)，將利潤匯回境外總部的行為，今后可能面臨較大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。國際：企業(yè)支付特許權(quán)使用費(fèi)可能面臨的雙重課稅風(fēng)險(xiǎn)國際間各稅收主管當(dāng)局對特許權(quán)使用費(fèi)的不同理解，可能給企業(yè)帶來雙重課稅的風(fēng)險(xiǎn)。無形資產(chǎn)許可中

4、的特許權(quán)使用費(fèi)率的支付水平取決于多種因素，包括產(chǎn)品、預(yù)期的未來收入、行業(yè)、地區(qū)、是否具有專屬性、許可條款及條件等。位于某稅收管轄區(qū)域的關(guān)聯(lián)方支付給位于另外一個(gè)稅收管轄區(qū)域的其他關(guān)聯(lián)方的特許權(quán)使用費(fèi)，需要根據(jù)兩個(gè)關(guān)聯(lián)方所在國的轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)定進(jìn)行審查。盡管各國所適用的規(guī)則大致相似（因?yàn)檫@些規(guī)定大都是根據(jù)經(jīng)濟(jì)合作發(fā)展組織所發(fā)布的指南制定的），但仍存在一些細(xì)微的差異。另外，各稅收主管當(dāng)局對經(jīng)濟(jì)合作發(fā)展組織指南的解釋也會出現(xiàn)差異。因此，對于企業(yè)跨境支付的特許權(quán)使用費(fèi)，雙方的稅收主管部門可能會對“公平交易”特許權(quán)使用費(fèi)率產(chǎn)生分歧。如果彼此無法達(dá)成妥協(xié)，則會導(dǎo)致雙重征稅，從而對跨國企業(yè)產(chǎn)生嚴(yán)重影響。如果相關(guān)國

5、家之間并未簽署雙重稅收協(xié)定，則這種妥協(xié)也沒有法律框架可以作為依據(jù)，從而導(dǎo)致實(shí)際發(fā)生雙重征稅的風(fēng)險(xiǎn)大大增加。有鑒于此，跨國企業(yè)宜準(zhǔn)確測算特許權(quán)使用費(fèi)率是否符合公平交易性質(zhì)，以降低特許權(quán)使用費(fèi)支付的相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。測算特許權(quán)使用費(fèi)率，降低特許權(quán)使用費(fèi)支付的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)一般來說，特許權(quán)使用費(fèi)率是企業(yè)全部產(chǎn)品的銷售凈額與支付的特許權(quán)使用費(fèi)的比率。對特許權(quán)使用費(fèi)率的公平交易性質(zhì)進(jìn)行考察的理想方法，是將該費(fèi)率與非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間就相同情況下制定的費(fèi)率進(jìn)行比較。如果可以對兩種許可協(xié)議條件及條款方面的全部差異作出可靠調(diào)整，則有可能采用非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間確認(rèn)的特許權(quán)使用費(fèi)率證明關(guān)聯(lián)方特許權(quán)使用費(fèi)率的公平交易性質(zhì)。此外，也可通

6、過對非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間就經(jīng)濟(jì)上相似的知識產(chǎn)權(quán)所簽署的許可協(xié)議進(jìn)行確認(rèn)，并利用該類協(xié)議驗(yàn)證關(guān)聯(lián)企業(yè)之間所使用的特許權(quán)使用費(fèi)率的公平交易性質(zhì)。對于非關(guān)聯(lián)方之間特許權(quán)使用協(xié)議信息，可以通過搜索若干專業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)庫，查找相同或類似行業(yè)及類似知識產(chǎn)權(quán)方面的許可協(xié)議取得。下面舉例說明通過搜索、選擇和使用非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的特許權(quán)使用協(xié)議信息，對某兒童玩具企業(yè)向其境外母公司支付特許權(quán)使用費(fèi)進(jìn)行的基準(zhǔn)測試。1.提取潛在可比許可協(xié)議為了查找與該兒童玩具企業(yè)特許權(quán)使用權(quán)協(xié)議相似的協(xié)議，使用RoyaltyStat數(shù)據(jù)庫搜索商標(biāo)權(quán)許可協(xié)議。RoyaltyStat是一種關(guān)于特許協(xié)議的數(shù)據(jù)庫，其特許權(quán)使用費(fèi)率由美國證券交易委員會（

7、SEC）編輯。在RoyaltyStat數(shù)據(jù)庫中，可以找到用于對無形資產(chǎn)進(jìn)行評估的特許權(quán)使用費(fèi)率。RoyaltyStat數(shù)據(jù)庫中的每份特許協(xié)議至少包括一種數(shù)字表示的特許權(quán)使用費(fèi)率，且該數(shù)據(jù)庫的信息會隨時(shí)更新。搜索中所采用的標(biāo)準(zhǔn)如下：（1）行業(yè)：與兒童相關(guān)的SIC編碼；（2）協(xié)議類型：商標(biāo)、商品名稱及知識產(chǎn)權(quán)；（3）協(xié)議包含區(qū)域：全球；（4）特許權(quán)使用費(fèi)率計(jì)算基礎(chǔ)：銷售凈額。初次搜索的結(jié)果是有63份具有潛在可比性的協(xié)議。在將RoyaltyStat所提供的這些許可協(xié)議的匯總信息進(jìn)行審核后，有10份協(xié)議被排除，因?yàn)檫@些協(xié)議提到的商標(biāo)、知識產(chǎn)權(quán)或商品名稱所代表的產(chǎn)品或服務(wù)并非針對兒童玩具。針對兒童玩具市

8、場產(chǎn)品協(xié)議是最為重要的可比因素。搜索流程的下一個(gè)步驟，是將RoyaltyStat數(shù)據(jù)庫所提供并選出的具有潛在可比性的53份許可協(xié)議中描述的交易進(jìn)行詳細(xì)審核，從而確定其是否具有可比性。經(jīng)過詳細(xì)審核后，有26份協(xié)議提到的商品名稱所代表的產(chǎn)品或服務(wù)屬于可比性不高的行業(yè)，因而被排除。審核流程的最終結(jié)果是，有27份許可協(xié)議被選定為具有可比性的協(xié)議。2.公平交易結(jié)果的分析以上流程結(jié)束后，有必要對被測試方的功能、資產(chǎn)及風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行比較，并將其與在上述搜索和選擇流程中所確認(rèn)的獨(dú)立可比公司進(jìn)行比較，從而了解被測試方應(yīng)當(dāng)歸于公平交易值域的位置。分析所選擇27份可比特許權(quán)使用費(fèi)協(xié)議，得出其特許權(quán)使用費(fèi)率的四分位數(shù)區(qū)間值范圍在2.5%和5%之間，中位值是3.5%。以下為數(shù)據(jù)結(jié)果：如果該被測試企業(yè)與