增值稅稅收優(yōu)惠和出口退稅會計(jì)處理解析

1、增值稅稅收優(yōu)惠和出口退稅會 計(jì)處理解析一、增值稅的特點(diǎn)首先增值稅實(shí)行抵扣制度，要求一般納稅人 在計(jì)算應(yīng)納稅款時從銷項(xiàng)稅額中扣除進(jìn)項(xiàng)稅 額，保證增值稅的計(jì)算只對商品和勞務(wù)在本企 業(yè)增加的價值征稅。其次增值稅實(shí)行多環(huán)節(jié)課 稅，要求在商品和勞務(wù)的生產(chǎn)直至銷售的每一 個環(huán)節(jié)都要課稅，因此具有稅收上的連續(xù)性。 最后是稅負(fù)公平，統(tǒng)一商品的稅負(fù)不會因流轉(zhuǎn) 環(huán)節(jié)、其流轉(zhuǎn)金額的變化而產(chǎn)生差異。二、增值稅征收和會計(jì)處理的原則基于上述的主要特點(diǎn)，為了增強(qiáng)商品的競爭 力，實(shí)行出口退稅；對進(jìn)口商品按照本國的增 值稅率全額增稅，使進(jìn)口商品和本國商品負(fù)擔(dān) 相同的增值稅；由于增值稅實(shí)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣 制，要避免抵扣鏈條的斷裂，

2、因此在核算過程 中，必須保證抵扣的連續(xù)性，因此對采購農(nóng)產(chǎn) 品等免稅商品允許按照收購憑證直接進(jìn)行進(jìn)項(xiàng) 扣除、對視同銷售貨物的行為的征收增值稅； 增值稅能夠抵扣的前提必須是在未來能夠產(chǎn)生 銷項(xiàng)稅額，因此產(chǎn)生了不準(zhǔn)予抵扣的情況。三、增值稅優(yōu)惠政策和出口退稅政策增值稅的各種優(yōu)惠政策主要有免稅、減稅、 稅收返還等，其中稅收返還包括即征即退、先 征后退、先征后返等辦法。出口退增值稅是對 增值稅出口的貨物實(shí)行零稅率，即對出口環(huán)節(jié)的增值部分免征增值稅，同時退回出口貨物前 道環(huán)節(jié)所征得進(jìn)項(xiàng)稅額?，F(xiàn)行出口退增值稅的 辦法主要有三種：（1）免：指對出口貨物免征增值稅。（2）免、退：指對本環(huán)節(jié)增值部分免稅，進(jìn) 項(xiàng)稅額

3、退稅。（3）免、抵、退：是指對生產(chǎn)企業(yè)出口的自 產(chǎn)貨物，免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅； “抵” 稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材 料等所還應(yīng)予以退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，抵頂內(nèi)銷貨 物的應(yīng)納稅額；“退”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口 的貨物在當(dāng)月應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額對于應(yīng)納稅額 時，對未抵頂完的部分予以退稅。四、增值稅優(yōu)惠和出口退稅的會計(jì)處理解析 根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 16 號政府補(bǔ)助 的 規(guī)定，稅收返還屬于國家通過貨幣性資產(chǎn)對企 業(yè)進(jìn)行的政府補(bǔ)助行為，因此按照該原則進(jìn)行 核算，作為營業(yè)外收入處理。對于直接減征、 免征等稅收優(yōu)惠形式， 體現(xiàn)了國家的政策導(dǎo)向， 但政府并未直接向企業(yè)無償提供資產(chǎn)，因此不 作為政府補(bǔ)

4、助準(zhǔn)則規(guī)范的政府補(bǔ)助處理。（ 一 ） 直接免稅的會計(jì)處理 免征是指免去產(chǎn)品在生產(chǎn)、流通中某一環(huán)節(jié) 的稅負(fù)，對以前各環(huán)節(jié)已征的稅款不予以考慮。 根據(jù)增值稅暫行條例規(guī)定，為生產(chǎn)免稅貨物而 耗用的原材料的進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣，因此銷售免 稅貨物時，不開具增值稅專用發(fā)票，不計(jì)提銷 項(xiàng)稅額。借記“銀行存款”，貸記“主營業(yè)務(wù) 收入” o為生產(chǎn)免稅貨物而購進(jìn)的原材料有兩 種處理方法，一種是采購時直接計(jì)入采購成本? 不單獨(dú)記錄借項(xiàng)“應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（進(jìn) 項(xiàng)稅額）；另外一種是對已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額作 轉(zhuǎn)出處理，借記“主營業(yè)務(wù)成本”，貸記“應(yīng) 交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）” O（二）直接減征的會計(jì)處理直接減征是按

5、應(yīng)征稅款的一定比例征收。我 國多采用降低稅率或簡易辦法征收。因此在會 計(jì)處理上，如果采用低稅率時則按照實(shí)際征收 的稅額確認(rèn)銷項(xiàng)稅額，進(jìn)項(xiàng)稅額正常抵扣；如 果采用簡易辦法征收，則對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不準(zhǔn) 予抵扣。（三）稅收返還的會計(jì)處理即征即退、先征后退、先征后返三種稅收返 還方式是指稅務(wù)機(jī)關(guān)將應(yīng)征的增值稅征收入庫 后?由稅務(wù)機(jī)關(guān)和財(cái)政機(jī)關(guān)根據(jù)有關(guān)政策對稅 款進(jìn)行返還。因此在這三種情況下，銷售貨物和上交稅金 時按照正常業(yè)務(wù)處理，收到稅金返還時，借記 “銀行存款”，貸記“營業(yè)外收入” O由于增 值稅屬于價外稅?出口貨物前道環(huán)節(jié)所含的進(jìn) 項(xiàng)稅額時抵扣項(xiàng)目，體現(xiàn)為企業(yè)墊付資金的性 質(zhì)，增值稅出口退稅實(shí)質(zhì)上是

6、政府歸還企業(yè)事先墊付的資金，因此也不屬于政府補(bǔ)助，不確 認(rèn)補(bǔ)助收入（營業(yè)外收入）。（四）出口增值稅的會計(jì)處理（1）“免”的會計(jì)處理因?yàn)樵摲椒ㄟm用于出 口之前沒交過稅，或未抵扣過稅款的貨物，不 存在前期抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，因此在出口銷售時 只確認(rèn)相關(guān)的會計(jì)收入，不涉及增值稅會計(jì)處 理。（2）“免、退”的會計(jì)處理外貿(mào)企業(yè)在購進(jìn)出口的貨物，按照財(cái)政部 （93）財(cái)會字第 83 號關(guān)于印發(fā)企業(yè)執(zhí)行新稅 收條例有關(guān)會計(jì)處理規(guī)定的通知的有關(guān)規(guī)定 進(jìn)行會計(jì)處理，即應(yīng)按照專用發(fā)票上注明的增 值稅額借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng) 稅額）”科目，按照專用發(fā)票上記載的應(yīng)計(jì)入 采購成本的金額，借記“材料采購”等科目； 按照

7、應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額， 貸記“應(yīng)付賬款”、 “應(yīng)付票據(jù)”“銀行存款”等科目。貨物出口 銷售后，借記“應(yīng)收賬款”，貸記“主營業(yè)務(wù) 收入”。結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本時，借記“主營業(yè) 務(wù)成本”科目，貸記“庫存商品”科目；按照 購進(jìn)時取得的增值稅專用發(fā)票上記載的增值稅 額與按照規(guī)定的退稅率計(jì)算的增值稅額的差 額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“應(yīng)交 稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目； 按照規(guī)定的退稅率計(jì)算出應(yīng)收的出口退稅時， 借記“其他應(yīng)收款（應(yīng)收出口退稅款）”科目， 貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（出口退稅）” 科目；收到出口退稅時，借記“銀行存款”科 目，貸記“其他應(yīng)收款（應(yīng)收出口退稅款）” 科目。（3）“

8、免、抵、退”的會計(jì)處理 在對“免、抵、退”會計(jì)處理之前，需要對 “免、抵、退”的基本原理和計(jì)算方法進(jìn)行分 析，見圖 1。OR1：征稅稅率； OR2：退稅稅率； OA：出口 銷售額 OC：進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)稅價格（主要由原料 價格構(gòu)成）圖 1 無內(nèi)銷時增值稅分析圖企業(yè)在無出口銷售的情況下，當(dāng)期的應(yīng)交增 值稅 =銷項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)稅額 OA×R1OC×R1 ACC1A1 區(qū)域 。根據(jù)出口零稅率的原理，免征出口環(huán)節(jié)的增 值稅，同時還要退還前期已上交的增值稅，當(dāng) 企業(yè)無內(nèi)銷，只有出口時，當(dāng)期應(yīng)交的增稅稅 =0- 進(jìn)項(xiàng)稅額 - OCC1R1 V，即實(shí) 現(xiàn)了對前期進(jìn)項(xiàng)稅額全部退回。但是由于國家 規(guī)

9、定的出口退稅率一般都低于征稅率，即并未 實(shí)現(xiàn)全額退稅，因此需要具體計(jì)算出口退稅的 過程。在企業(yè)無內(nèi)銷，只有出口時， R2 為退稅 率。分別分析納稅和退稅分離時當(dāng)期的應(yīng)征增 值稅額和出口產(chǎn)品準(zhǔn)予退還稅款：當(dāng)期的應(yīng)征 增值稅 OA× R1 OC× R1ACC1A1 區(qū)域： ，當(dāng)期準(zhǔn)予退還稅款 =OA×R2OAA2R2區(qū) 域： 。一方面要交稅， 另一方面要退稅， 為減少納稅和退稅環(huán)節(jié)，可以將應(yīng)交增值稅和 應(yīng)退稅額進(jìn)行比較，根據(jù)兩者的比較的結(jié)果確 定是否退稅。首先，比較應(yīng)征增值稅區(qū)域：和 準(zhǔn)予退還稅款區(qū)域： ，其中為重疊 部分，即相互抵消，剛好符合對“免”的詮釋。 其次，

10、比較和，如果>，說明還應(yīng)該 退稅，因此部分稱為“抵”（抵了應(yīng) 該退的）；如果>，則說明還需要交稅 。結(jié)論是：當(dāng)準(zhǔn)予退稅額>應(yīng)征增值稅時， 免抵額，退稅額 =；當(dāng)應(yīng)征增值 稅準(zhǔn)予退稅額 ,免抵額 =，退稅額 =0。按照稅法規(guī)定的方法，當(dāng)期應(yīng)納稅額應(yīng)征 增值稅準(zhǔn)予退稅額出口銷售額×征稅率 （進(jìn)項(xiàng)稅額留抵稅額）出口銷售額×退稅 率0進(jìn)項(xiàng)稅額留抵稅額出口銷售額× （征稅率退稅率） ，在公式中的“ 0”體現(xiàn) 了外銷不征稅。例題：某企業(yè)生產(chǎn) A產(chǎn)品， A產(chǎn)品全部出口， 原材料全部由國內(nèi)采購。 1 月份出口銷售額為 15萬美元， 1美元=7.0 人民幣。采購貨

11、物的發(fā) 票價格是 30 萬元人民幣，增值稅率為 17%。無 上期留抵稅額，征稅稅率 17%，退稅率為 15%或 8%。1.退稅率 15%（1）采用分析法計(jì)算本期應(yīng)征增值稅 15 ×7.0 ×17%30×17%12.75 萬元出口產(chǎn)品準(zhǔn)予退還稅款 105× 15% 15.75 萬元免（ 105- 30）× 15%11.25 萬元由于本期應(yīng)征稅額小于出口準(zhǔn)予退稅款， 則，抵（ 105- 30）×（17%15%）1.5 萬元退 30× 15%- 105- 30×（17% 15%） 3 萬元免抵 11.25+1.5=12.

12、75 萬元（2）按照稅法規(guī)定的方法當(dāng)期應(yīng)納稅額 0 30× 17% 0 15× 7.0 ×（ 17% 15%） - 3萬元因?yàn)闇?zhǔn)予退稅額 15.75 萬元，實(shí)際退稅額 為 3 萬 元 ， 因 此 當(dāng) 期 的 免 抵 額 15.75- 3=12.75 萬元。兩種計(jì)算方法的結(jié)果相 同。2.退稅率 =8%（1）采用分析法計(jì)算 本期應(yīng)征稅款 15×7.0 ×17%30×17%12.75 萬元出口產(chǎn)品準(zhǔn)予退還稅款105× 8% 8.4 萬元免=（ 105- 30）× 8% 6 萬元則 12.75- 6=6.75 萬元抵 8.

13、4- 6 2.4 萬元 由于本期應(yīng)征稅額大于出口準(zhǔn)予退稅款，當(dāng) 期的應(yīng)納稅額 6.75 2.4 4.35 萬 元免抵 = 6 2.4=8.4 萬元（2）按照稅法規(guī)定的方法 當(dāng)期應(yīng)納稅額 0 30× 17% 0 15× 7.0×（ 17% 8%） 4.35 萬元因?yàn)闇?zhǔn)予退稅額 8.4 ，實(shí)際退稅額為 0 萬 元，因此當(dāng)期的免抵額 8.4- 0=8.4 萬元。兩 種計(jì)算方法的結(jié)果相同。在企業(yè)有內(nèi)銷時，增值稅的圖例有所變化， 見圖 2。圖 2 中右側(cè)仍為外銷的增值稅，左側(cè)為內(nèi)銷 時的銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額，由圖中可以看出， “免”的含義不變，而抵的范圍由于內(nèi)銷業(yè)務(wù) 的發(fā)生，

14、使本期的“應(yīng)征稅款”增加了區(qū)域： ，從而擴(kuò)展為區(qū)域： ，根據(jù)對無 內(nèi)銷的分析可知，只有當(dāng)期應(yīng)征稅款小于出口 產(chǎn)品準(zhǔn)予退還稅款時才是真正抵?！巴恕钡暮?義不變，依然是減去“抵”之后的部分。按 照稅法規(guī)定的方法，當(dāng)期應(yīng)納稅額應(yīng)征增值 稅準(zhǔn)予退稅額 （出口銷售額內(nèi)銷銷售額） ×征稅率（進(jìn)項(xiàng)稅額留抵稅額）出口銷 售額×退稅率內(nèi)銷銷售額×征稅率進(jìn)項(xiàng) 稅額留抵稅額出口銷售額×（征稅率退 稅率） ，在公式中的只體現(xiàn)了內(nèi)銷征稅。如果 當(dāng)期的應(yīng)納稅額大于零，則表示需要納稅；如 果當(dāng)期的應(yīng)納稅額小于零，分兩種情況處理： 一是當(dāng)| 應(yīng)納稅額 |小于出口準(zhǔn)予退稅額時，實(shí) 際退稅額為 | 應(yīng)納稅額 | ，免抵的金額為準(zhǔn)予退 稅額減去 | 應(yīng)納稅額 | ；二是當(dāng) | 應(yīng)納稅額 | 大于 出口準(zhǔn)予退稅額時，實(shí)際退稅額為出口準(zhǔn)予退 稅額，免抵額為零，剩余部分表示內(nèi)銷進(jìn)項(xiàng)大， 不能退稅，作下期留抵處理。根據(jù)稅法公式， 對于其中“內(nèi)銷銷售額×征稅率”部分，在內(nèi) 銷時貸記“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅 額）”；