企業(yè)改制過程中的稅務(wù)問題 (0000034804).doc

企業(yè)改制過程中的稅務(wù)問題一、所得稅問題（一）整體變更1、資本公積、盈余公積及未分配利潤中屬于個人股東的部份：1）股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。注意，此處的資本公積僅僅局限于股本溢價形成的資本公積。2）盈余公積及未分配利潤轉(zhuǎn)增股本時應(yīng)當(dāng)繳納所得稅，股份制企業(yè)用盈余公積金及未分配利潤轉(zhuǎn)增股本屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的紅股數(shù)額，應(yīng)作為個人所得征稅。3）稅款由股份有限公司在有關(guān)部門批準(zhǔn)增資、公司股東會決議通過后代扣代繳?！緡叶悇?wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知（國稅發(fā)1997198號）】2、資本公積、盈余公積及未分配利潤中屬于法人股東的部份：根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知（國稅發(fā)2000118號）規(guī)定，“除另有規(guī)定者外，不論企業(yè)會計賬務(wù)中對投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會計賬務(wù)上實際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本）時，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實現(xiàn)”。因此，有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司視同于利潤分配行為，按以下原則處理：1）資本公積不屬于利潤分配行為，不繳納企業(yè)所得稅。注意，此處應(yīng)不僅局限于股本溢價形成的資本公積，盡管國稅局最新文件中也進(jìn)提及股本溢價形成的資本公積。2）盈余公積和未分配利潤進(jìn)行轉(zhuǎn)增時視同利潤分配行為。注意：不同于個人股東，公司制企業(yè)進(jìn)行分紅時法人股東是不需要繳納所得稅，與企業(yè)其他收入、成本及費用等科目一起合并計算繳納企業(yè)所得稅，不然就會存在重復(fù)交稅（相關(guān)規(guī)定查看新的企業(yè)所得稅法及其實施條例）；但如果法人股東與公司所適用的所得稅率不一致時，法人股東是需要補(bǔ)繳所得稅差額部份（國稅發(fā)2000118號）。3、用資產(chǎn)評估增值形成的資本公積轉(zhuǎn)增實收資本應(yīng)繳納個人所得稅。注意，這種情形應(yīng)該是不允許的，公司不能用將評估增值調(diào)整財務(wù)數(shù)據(jù)（必須滿足法定重估和權(quán)屬轉(zhuǎn)移兩個條件才可以調(diào)整賬務(wù)），因而也不能將該部分增值計入到資本公積，也就不能轉(zhuǎn)為資本，否則，會存在出資不實的嫌疑。相關(guān)案例請參考金風(fēng)科技（002202）招股意向書第52頁。由于不允許，因而不存在繳個人所得稅的問題。（二）改制設(shè)立評估增值1、企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)出資時，資產(chǎn)評估增值部份按以下情況處理：1）以整體資產(chǎn)出資時，收到的對價是被投資方的股權(quán)(即整體資產(chǎn)評估增值部份屬于股權(quán)支付對價)暫不計算確認(rèn)資產(chǎn)評估增值部份的所得或損失。2）以其它非貨幣性資產(chǎn)出資時，應(yīng)當(dāng)將其非貨幣性資產(chǎn)評估增值額部份計入應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅?！緡叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知（國稅發(fā)2000118號）】2、對個人將非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評估后投資于企業(yè)，其評估增值取得的所得的個人所得稅問題，暫不征收個人所得稅。在投資收回、轉(zhuǎn)讓或清算股權(quán)時如有所得，再按規(guī)定征收個人所得稅，其“財產(chǎn)原值”為資產(chǎn)評估前的價值?！娟P(guān)于非貨幣性資產(chǎn)評估增值暫不征收個人所得稅的批復(fù)國稅函200519號】注意：國稅局在2008年有個新的函，ignore.（三）企業(yè)改制時將產(chǎn)權(quán)以股份形式量化到個人1、根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于聯(lián)想集團(tuán)改制員工取得的用于購買企業(yè)國有股權(quán)的勞動分紅征收個人所得稅問題的通知（國稅函2001832號）的稅收要求，個人無償獲得的股份時應(yīng)當(dāng)按以下方法繳納：1）企業(yè)在公司制改造時將有關(guān)資產(chǎn)無償以股份方式量化到個人時，包括企業(yè)將歷年積存的勞動分紅以股份形式量化到個人時，都必須按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅，稅款由公司代扣代繳。2）公司給員工免費贈送股票（股權(quán)），無償給職工配股時，其實質(zhì)上是公司將一部分股份無償轉(zhuǎn)讓給雇員。對個人取得的這部分股份屬于因受雇而取得的報酬，應(yīng)按取得股權(quán)的公允價值（或市價），依照“工資薪金所得”項目征收個人所得稅。2、根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)稅收政策的通知（財稅199945號）的規(guī)定，科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式獎勵個人時，執(zhí)行以下個人所得稅政策：科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式給予個人獎勵，獲獎人在取得股份、出資比例時，暫不繳納個人所得稅；取得按股份、出資比例分紅或轉(zhuǎn)讓股權(quán)、出資比例所得時，應(yīng)依法繳納個人所得稅。二、增值稅和營業(yè)稅改制設(shè)立時的非貨幣性資產(chǎn)出資行為會涉及到增值稅、營業(yè)稅。企業(yè)主要資產(chǎn)形態(tài)可以分為有形動產(chǎn)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)。其中：有形動產(chǎn)屬于增值稅的征收范圍，而無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)屬于營業(yè)稅的征收范圍。（一）增值稅1、當(dāng)企業(yè)以整體經(jīng)營性資產(chǎn)出資并發(fā)起設(shè)立公司時，屬于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)，即整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動力的行為。根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的批復(fù)（國稅2002420號）規(guī)定：轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。注意，保留上市公司殼資源，而將上市公司全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給控股公司，不適用這一規(guī)定。2、當(dāng)企業(yè)以貨物出資時，應(yīng)當(dāng)視同貨物銷售繳納增值稅。上述所指貨物包括企業(yè)流動資產(chǎn)中的存貨、固定資產(chǎn)中機(jī)器設(shè)備、運輸工具、及其它辦公物品等動產(chǎn)。注意：適用稅率并非17%關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知（財稅20099號）3、對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅?！娟P(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知】注意：國稅局也曾作出過要求征收土地增值稅的荒唐批復(fù)，Ignore。（二）營業(yè)稅1、當(dāng)企業(yè)以不動產(chǎn)、無形資產(chǎn)出資時，根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知（財稅2002191號規(guī)定）規(guī)定不需要繳納營業(yè)稅。三、契稅根據(jù)財政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合公布關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知 （財稅2003184號），注意：該文已經(jīng)被廢止，取而代之的是財稅2008175號，但內(nèi)容沒有實質(zhì)性不同，延長了適用期限到2011年以及關(guān)于延長企業(yè)改制重組若干契稅政策執(zhí)行期限的通知的規(guī)定，自 2006年1月1日至2008年12月31日，對于企業(yè)改制重組時所涉及的契稅可以享受以下優(yōu)惠政策：1、非公司制企業(yè)整體改建為有限責(zé)任公司(含國有獨資公司)或股份有限公司，或者有限責(zé)任公司整體改建為股份有限公司的，對改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。2、非公司制國有獨資企業(yè)或國有獨資有限責(zé)任公司，以其部分資產(chǎn)與他人組建新公司，且該國有獨資企業(yè)(公司)在新設(shè)公司中所占股份超過50的，對新設(shè)公司承受該國有獨資企業(yè)(公司)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。3、在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，單位、個人承受企業(yè)股權(quán)，企業(yè)上地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。4、對于企業(yè)合并和分立，企業(yè)承受原各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。5、企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。6、公司制企業(yè)在重組過程中，以名下土地、房屋權(quán)屬對其全資子公司進(jìn)行增資，屬同一投資主體內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，對全資子公司承受母公司土地、房屋權(quán)屬的行為，不征收契稅。【財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知(財稅2003184號)、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策有關(guān)問題解釋的通知(國稅函2006844號)】7、以土地、房屋權(quán)屬作價投資入股的，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣征收契稅；土地租賃行為不屬于契稅征收范圍?！緡叶悇?wù)總局關(guān)于以土地、房屋作價出資及租賃使用土地有關(guān)契稅問題的批復(fù)（國稅函2004322號）】四、稅收優(yōu)惠的合法性根據(jù)中華人民共和國稅收征收管理法實施細(xì)則規(guī)定，與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸，或未經(jīng)過法律、法規(guī)的明確授權(quán)地方政府自行制定的地方性稅收法規(guī)和地方政府規(guī)章，不能作為公司享受所得稅優(yōu)惠的法律依據(jù)。實踐中，發(fā)行監(jiān)管部門一般關(guān)注發(fā)行企業(yè)以下稅收問題：1、發(fā)行企業(yè)發(fā)行前三年所享受的稅收優(yōu)惠政策與國家法規(guī)政策是否存在不符，如果企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠政策存在著與現(xiàn)行稅收法律、行政法規(guī)不符或者越權(quán)審批的情況，發(fā)行企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供省級稅務(wù)部門出具的確認(rèn)文件，并由律師出具法律意見，發(fā)行企業(yè)同時在招股文件中提示可能被追繳稅款的重大風(fēng)險提示；2、發(fā)行企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分披露